0111-KDIB3-2.4012.84.2017.1.AR - Odliczanie VAT przez gminę w związku z wdrażaniem elektronicznych usług publicznych.

W dniu 6 kwietnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących realizacji projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 31 maja 2017 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Głównym celem projektu jest rozwój elektronicznych usług publicznych w zakresie e-administracji oraz zwiększenie dostępu obywateli (A2C) oraz przedsiębiorców (A2B) do cyfrowych usług publicznych. Projekt pozytywnie wpłynie na wzmocnienie potencjału E-administracji poprzez zwiększenia dostępu obywateli i przedsiębiorców do zasobów i usług publicznych poprzez wdrożenie systemu informatycznego oferującego szereg elektronicznych usług publicznych.

W wyniku realizacji projektu możliwe będzie korzystanie z informacji i zasobów sektora publicznego oraz e-usług publicznych w sposób otwarty, a więc nieodpłatnie, z dowolnego miejsca, także przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W wyniku realizacji projektu eliminowane będą powielające się funkcjonalności oraz zapewniona zostanie neutralność technologiczna i bezpieczeństwo danych.

Projekt ma zasięg lokalny.

W ramach niniejszego projektu zostaną udostępnione następujące usługi:

Usługi na 5 poziomie dojrzałości

a. Elektroniczna obsługa podatku od nieruchomości, rolny, leśny osób fizycznych.

* Złożenie formularza przez ePUAP;

* Publikacja informacji w Portalu Internetowym Usług Publicznych (PIUP) o wysokości zobowiązania;

* Płatności internetowe

* Informacja podatnika przez ePUAP, sms, e-mail, aplikację mobilną

Usługobiorcami są osoby fizyczne - Podatnicy podatku od nieruchomości, rolnego oraz leśnego

b. Elektroniczna obsługa podatku od nieruchomości, rolny, leśny osób prawnych:

* Złożenie formularza deklaracji przez ePUAP

* Publikacja informacji w PIUP o wysokości zobowiązania

* Płatności internetowe

* Informacja podatnika przez ePUAP, sms, e-mail, aplikację mobilną

Usługobiorcami są osoby prawne (w tym przedsiębiorcy) - Podatnicy podatku od nieruchomości, rolnego oraz leśnego

c. Elektroniczna obsługa podatku od środków transportowych:

* Złożenie formularza deklaracji przez ePUAP

* Publikacja informacji w PIUP o wysokości zobowiązania

* Płatności internetowe

* Informacja podatnika przez ePUAP, sms, e-mail, aplikację mobilną

Usługobiorcami są osoby prawne - Podatnicy podatku od środków transportu

d. Elektroniczna obsługa zobowiązania z tytułu wywozu odpadów komunalnych:

* Złożenie formularza deklaracji przez ePUAP

* Publikacja informacji w PIUP o wysokości zobowiązania

* Płatności internetowe

* Informacja podatnika przez ePUAP, sms, e-mail, aplikację mobilną

Usługobiorcami są osoby fizyczne i prawne - właściciele nieruchomości oraz przedsiębiorcy - firmy wywozowe

e. Elektroniczna obsługa zobowiązania z tytułu opłat za zezwolenia na sprzedaż alkoholu:

* Złożenie formularza wniosku o zezwolenie na stałą sprzedaż lub jednorazową sprzedaż napojów alkoholowych przez ePUAP

* Publikacja informacji w PIUP o wysokości zobowiązania

* Płatności internetowe

* Informacja podatnika przez ePUAP, sms, e-mail, aplikację mobilną

Usługobiorcami są osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą oraz osoby prawne - prowadzące działalność regulowaną.

f. Elektroniczna obsługa zobowiązania z tytułu wieczystego użytkowania:

* Publikacja informacji w PIUP o wysokości zobowiązania

* Płatności internetowe

* Informacja podatnika przez ePUAP, sms, e-mail, aplikację mobilną

Usługobiorcami są osoby fizyczne oraz osoby prawne - płatnicy

g. Elektroniczna obsługa zobowiązania z tytułu dzierżawy:

* Publikacja informacji w PIUP o wysokości zobowiązania

* Płatności internetowe

* Informacja podatnika przez ePUAP, sms, e-mail, aplikację mobilną

Usługobiorcami są osoby fizyczne oraz osoby prawne-płatnicy.

Usługi na 3 poziomie dojrzałości obejmują możliwość wypełnienia i wysłania formularza następujących formularzy:

Usługi na 1 poziomie dojrzałości

a. Stan spraw osób fizycznych i prawnych

b. Udostępnienie informacji o korespondencji

c. Informacje o mieniu gminy.

d. Informacje budżetowe: dochody budżetu wg klasyfikacji: plan i wykonanie, wydatki budżetu wg klasyfikacji: plan i wykonanie.

e. Rejestr wydanych decyzji dotyczących zwrotu podatku akcyzowego.

f. Ewidencja licencji transportu drogowego - udostępnienie informacji dotyczących: wydanych zezwoleń, licencje, wypisy.

Usługobiorcami przy usługach 1 i 3 poziomu są wszystkie osoby fizyczne oraz osoby prawne.

Podmiotem odpowiedzialnym przy wdrożeniu wszystkich usług jest Urząd Gminy.

Systemy informatyczne i aplikacje za pomocą których będą świadczone ww. usługi obejmują zintegrowany, informatyczny system obsługi urzędu obejmujący szereg aplikacji działających na sprzęcie zakupionym oraz istniejącym przy wykorzystaniu powstałej w wyniku projektu instalacji sieci dedykowanej.

Zintegrowany system informatyczny Urzędu będzie wykorzystywany zarówno do czynności niepodlegających VAT, czynności zwolnionych z VAT jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z tym, że jest to system zintegrowany Wnioskodawca nie jest w stanie w żaden sposób przyporządkować co i w jakiej części będzie wykorzystywane do czynności niepodlegających, zwolnionych czy opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy gminie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT oraz prawo do zwrotu podatku VAT z faktur dotyczących realizacji projektu pn. "..." (pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 31 maja 2017 r.)?

2. Jeśli tak to czy w pełnej wysokości czy z zastosowaniem wskaźnika struktury sprzedaży oraz prewskaźnika VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrot podatku VAT z faktur dotyczących realizacji projektu. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W wyniku realizacji projektu powstanie elektroniczna platforma, która będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających VAT czyli głównie zadania statutowe Gminy, zwolnione z VAT np. czynsze mieszkaniowe czy usługi z zakresu pomocy społecznej, opodatkowane VAT jak dzierżawy, czynsze, sprzedaż gruntów.

W związku z tym podatek naliczony z faktur może być odliczony w oparciu zarówno o wskaźnik struktury sprzedaży jak i prewskaźnik VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-10a ustawy.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wyjaśnić również należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te umożliwiają otrzymanie przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem od towarów i usług. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w sytuacjach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez wykorzystanie towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza rozumie się wykorzystanie tych towarów i usług w sferze działalności danego podmiotu niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa).

Ponadto należy wskazać, że wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte oraz art. 90 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3 ustawy).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Prawo do odliczenia uzależnione jest od spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1, z uwzględnieniem pozostałych uwarunkowań zawartych w przepisach ustawy, w tym m.in. w art. 86, art. 86 2a, art. 90 ustawy oraz ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast, w zakresie realizacji zadań własnych (działalności publicznoprawnej) Gmina nie jest uznawana za podatnika, tym samym nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2.

Z opisu sprawy wynika, że głównym celem projektu jest rozwój elektronicznych usług publicznych w zakresie e-administracji oraz zwiększenie dostępu obywateli (A2C) oraz przedsiębiorców oraz przedsiębiorców (A2B) do cyfrowych usług publicznych. Systemy informatyczne i aplikacje za pomocą których będą świadczone ww. usługi obejmują zintegrowany, informatyczny system obsługi urzędu obejmujący szereg aplikacji działających na sprzęcie zakupionym oraz istniejącym przy wykorzystaniu powstałej w wyniku projektu instalacji sieci dedykowanej. Zintegrowany system informatyczny Urzędu będzie wykorzystywany zarówno do czynności niepodlegających VAT, czynności zwolnionych z VAT jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym, że jest to system zintegrowany Wnioskodawca nie jest w stanie w żaden sposób przyporządkować co i w jakiej części będzie wykorzystywane do czynności niepodlegających, zwolnionych czy opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT oraz prawa do zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "...".

Jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji, z tytułu zakupów związanych z realizacją przedmiotowego projektu tj. zintegrowanego systemu informatycznego, który jak wskazał Wnioskodawca będzie wykorzystywany zarówno do czynności niepodlegających VAT, czynności zwolnionych z VAT jak i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT - prawo do odliczenia będzie przysługiwało wyłącznie w zakresie w jakim zakupy te będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Podsumowując Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących realizacji projektu pod nazwą "..." nie w pełnej wysokości, lecz wyłącznie w zakresie w jakim powstały system będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, Wnioskodawcy w zakresie w jakim powstały system będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku VAT na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Z uwagi na brak możliwości dokonania bezpośredniej alokacji podatku naliczonego do poszczególnych kategorii działalności, Wnioskodawca winien w pierwszej kolejności dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, a następnie w odniesieniu do działalności gospodarczej winien zastosować uregulowania wynikające z art. 90 ustawy. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w...w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.