0111-KDIB3-2.4012.377.2017.2.MGO - Wyłączenie z VAT aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2017 r. (data wpływu 12 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i transakcja wniesienia C. do spółki kapitałowej w drodze wkładu niepieniężnego nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - jest prawidłowe.

W dniu 12 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i transakcja wniesienia C. do spółki kapitałowej w drodze wkładu niepieniężnego nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Polski, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "CIT") oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT").

Główną działalnością Spółki jest wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych. Dodatkowo, Spółka prowadzi działalność niekoncesjonowaną, którą stanowią tzw. usługi back-office - procesy wsparcia dla spółek z Grupy Kapitałowej G. (dalej: "Grupa") - zapewniając świadczenie na rzecz całej Grupy, m.in. następujących usług:

* zarządzania nieruchomościami i flotą samochodów,

* zarządzania majątkiem.

* zarządzania zakupami.

* obsługi w zakresie IT,

* prowadzenia ksiąg rachunkowych,

* windykacji należności,

* kontroli finansowej,

* analizy finansowej i podatkowej,

* obsługi kadrowo-płacowej,

* rozliczania liczników ciepła,

* rozliczania transakcji sprzedaży,

* zarządzania taryfą,

* obsługi prawnej.

Spółka jest jedynym udziałowcem spółki G. S. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka zależna") z siedzibą na terytorium Polski, będącej podatnikiem CIT oraz czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca planuje wniesienie do Spółki zależnej w ramach wkładu niepieniężnego działów, które łącznie składają się na C. W szczególności będą to następujące działy:

* Obszar finansów (Centrum Usług Księgowych i Windykacyjnych, Dział Kontrolingu, Dział Zakupów, Dział Obsługi Prawnej, Dział Finansowych Analiz Strategicznych, Dział Taryfikacji oraz Dział Rozliczeń),

* Dział Personalny,

* Dział Zarządzania Nieruchomościami i Flotą,

* Dział IT.

Wniesienie C. do Spółki zależnej stanowić będzie zakończenie procesu centralizacji usług w Grupie rozpoczętego w 2013 r. Skupienie działalności back-office jest wyrazem dążenia do specjalizacji spółek w Grupie w świadczeniu określonych usług.

Ponadto, rozdzielenie działalności koncesjonowanej od działalności niekoncesjonowanej (w zakresie obszarów wsparcia) porządkuje wewnętrznie oraz zewnętrznie procesy zarządzania Grupą.

Wniesienie C. umożliwi również świadczenie usług na rzecz podmiotów spoza Grupy oraz realizację nowych projektów biznesowych Grupy związanych m.in. z:

* akwizycjami nowych spółek i ich optymalną obsługą.

* doradztwem zewnętrznym, w zakresie wyżej wymienionych usług działalności niekoncesjonowanej.

Rozwój nowych projektów biznesowych ma na celu zwiększenie wyników Grupy w perspektywie długoterminowej. Ma to nastąpić dzięki budowaniu marki Grupy jako profesjonalnego partnera biznesowego świadczącego nowe usługi na rynku zewnętrznym w dużo szerszym zakresie niż obecnie.

W związku z planowanym wniesieniem C. przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w formie ZCP, Wnioskodawca otrzyma udziały w Spółce zależnej.

C. składa się ze składników materialnych i niematerialnych, wykorzystywanych dotychczas w działalności Wnioskodawcy, związanych z funkcjonowaniem w szczególności: Obszaru finansów (Centrum Usług Księgowych i Windykacyjnych, Dział Kontrolingu, Dział Zakupów, Dział Obsługi Prawnej, Dział Finansowych Analiz Strategicznych, Dział Taryfikacji oraz Dział Rozliczeń), Działu Personalnego, Działu Zarządzania Nieruchomościami i Flotą oraz Działu IT.

Działy, które Wnioskodawca wniesie w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej, są jednostkami organizacyjnymi w Spółce, wyodrębnionymi pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i materialnymi, zadaniami oraz celami biznesowymi.

Wyodrębnienie to wynika przede wszystkim z tego, że każdy z ww. działów Spółki posiada odrębny od wytwarzania i zaopatrywania w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych rodzaj działalności oraz specyfikę funkcjonowania, która powoduje istotną biznesową autonomię każdego z nich w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielono personel odpowiedzialny za działalność prowadzoną przez C. Każdy z działów, które składają się na C. posiada swojego kierownika.

Po wniesieniu C. przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej, w Spółce zależnej znajdzie się większość personelu działów wchodzących w skład C. Personel ten będzie w stanie zapewnić realizację zadań i obowiązków należących obecnie do działów wchodzących w skład C.

Na moment wniesienia C. do Spółki zależnej, możliwe będzie przypisanie do C.przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym środków trwałych oraz zobowiązań). Ponadto, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że działy składające się na C. są jednostkami budżetującymi, samodzielnie planującymi przychody i koszty, a także monitorującymi ich odchylenia. Dodatkowo, ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na rozpoznanie i przypisanie do C. ich należności i zobowiązań.

Co więcej, na moment wniesienia C., możliwe będzie wyodrębnienie w prowadzonej ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na C. Dodatkowo, do C. zostaną również alokowane środki pieniężne, znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, które będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do C.

Spółka w oparciu o prowadzoną ewidencję, jest w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

W skład wnoszonego do Spółki zależnej C., na dzień dokonania wkładu niepieniężnego, wchodzić będzie zespół następujących składników majątkowych, w tym zobowiązań:

* aktywa trwałe Spółki, funkcjonalnie związane z C. (w tym m.in. nieruchomości, komputery, urządzenia i wyposażenie elektroniczne oraz IT, meble, urządzenia biurowe i inne).

* prawa majątkowe, w tym licencje i prawa wieczystego użytkowania związane z C.

* kontakty handlowe i inne kontakty związane z C.,

* prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu,

* zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 z późn. zm.; dalej:,.k.p.") - dla pracowników związanych z CUW,

* rezerwy pracownicze na urlopy i premie,

* aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z C.,

* prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami oraz dostawcami C. (należności i zobowiązania).

Zdaniem Wnioskodawcy, materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład CUW odznaczają się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a zatem umożliwiają podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W ramach wniesienia C. do Spółki zależnej, wniesione zostaną także nieruchomości będące własnością spółek z Grupy, którymi w chwili obecnej zarządza Dział Zarządzania Nieruchomościami i Flotą.

Spółka zależna będzie świadczyć na rzecz Wnioskodawcy, jak i odpowiednio pozostałych spółek z Grupy G., usługi takie jak itp.:

* zarządzanie nieruchomościami i flotą samochodów,

* zarządzanie majątkiem,

* zarządzanie zakupami,

* obsługa w zakresie IT,

* prowadzenie ksiąg rachunkowych,

* windykacja należności,

* kontrola finansowa,

* analizy finansowe i podatkowe,

* obsługa kadrowo-płacowa,

* rozliczanie liczników ciepła,

* rozliczanie transakcji sprzedaży,

* zarządzanie taryfą,

* obsługa prawna.

Po wniesieniu C. do Spółki zależnej. Spółka zależna będzie kontynuowała prowadzoną przez C. na moment wniesienia działalność gospodarczą.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, C. świadczy usługi na rzecz dziewięciu podmiotów z Grupy G.

Biorąc powyższy stan faktyczny pod uwagę, nie ulega wątpliwości, że C. w obecnej strukturze Wnioskodawcy stanowi potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący C., wnoszony w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji czy transakcja wniesienia C. przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w drodze wkładu niepieniężnego nie będzie podlegała VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (we wniosku oznaczone nr 2)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący C., wnoszony w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja wniesienia C. przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w drodze wkładu niepieniężnego nie będzie podlegała VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. (oznaczone we wniosku nr 2)

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Jak stanowi norma wynikającą z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają w szczególności:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt I ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby Fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu, itp. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jednocześnie wskazać należy, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przepisów ustawy o VAT nie stosuje do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Ustawa o VAT nie definiuje terminu..przedsiębiorstwo", w związku z czym należy dokonywać wykładni tego pojęcia biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa cywilnego.

Zgodnie z. art. 55¹ k.c. przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 552 k.c.). Zapis ten dopuszcza umowne wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych jego elementów.

Katalog składników niematerialnych i materialnych, tworzących przedsiębiorstwo, ma charakter otwarty (na co wskazuje użyty zwrot "w szczególności").

W świetle powyższych unormowań należy wskazać, że fakt wyłączenia z transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa nie wyklucza uznania, że mamy do czynienia ze sprzedażą całego przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym. w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Ponadto wymagane jest, aby ZCP mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to. że przez ZCP można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to. że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola. jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o VAT mamy więc do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, że definicja ZCP zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania podatkiem VAT zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W opinii Wnioskodawcy, C. spełnia przesłanki uznania go za ZCP. Działalność prowadzona w ramach C. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych oraz jest ona wyodrębniona zarówno organizacyjne, funkcjonalnie jak i finansowo. Dodatkowo C. będzie przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące własne cele gospodarcze.

Mając na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zaprezentowane w pkt 1-8 niniejszego wniosku, zgodnie z którym C. stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w ocenie Wnioskodawcy C. stanowi również ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, transakcja wniesienia do Spółki zależnej wkładu niepieniężnego w postaci C. będzie stanowić czynność niepodlegająca przepisom ustawy o VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 stycznia 2017 r. (znak 2461-IBPP3.4512.941.2016.1.AZ), w której organ stwierdził, iż: "W konsekwencji opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na "Biznes" spełnia przesłanki określone w art. 2 pkt 27e ustawy, na podstawie których można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W skutek powyższego stwierdzenia, wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa działającej w zakresie zarządzania nieruchomościami i wynajmu/dzierżawy środków trwałych, będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. "

Podobnie wypowiedział się w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 marca 2017 r. (znak 0113-KDIPT1-1.4012.10.2017.1.AK), wskazując, że: składniki majątkowe będące przedmiotem wskazanej we wniosku transakcji będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, zatem wniesienie ich do Spółki prawa handlowego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do przeniesienia Biznesu na Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe

W celu potwierdzenia przedstawionego stanowiska należy również przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 czerwca 2017 r. (znak 0112-KDIL2-2.4012.11.2017.2.MR), w której organ, w zbliżonym stanie faktycznym uznał, że: "(...) wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na komórkę organizacyjną B., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że składniki majątku Spółki Wnioskodawcy tworzące komórkę organizacyjną B., są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane jako prawidłowe, a planowana czynność wniesienia aportem B. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy - zgodnie z cytowanym art. 6 pkt I ustawy - będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług."

Biorąc powyższe rozważania pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący C., wnoszony w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki zależnej stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji transakcja wniesienia C. przez Wnioskodawcę do Spółki zależnej w drodze wkładu niepieniężnego nie będzie podlegała VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes Sarl (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: "(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów". Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości budzi kwestia czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący C. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i jego wniesienie aportem do spółki zależnej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca planuje wniesienie do Spółki zależnej w ramach wkładu niepieniężnego działów, które łącznie składają się na C. C. składa się ze składników materialnych i niematerialnych, wykorzystywanych dotychczas w działalności Wnioskodawcy, związanych z funkcjonowaniem w szczególności: Obszaru finansów (Centrum Usług Księgowych i Windykacyjnych, Dział Kontrolingu, Dział Zakupów, Dział Obsługi Prawnej, Dział Finansowych Analiz Strategicznych, Dział Taryfikacji oraz Dział Rozliczeń), Działu Personalnego, Działu Zarządzania Nieruchomościami i Flotą oraz Działu IT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że działy, które Wnioskodawca wniesie w ramach wkładu niepieniężnego do spółki zależnej, są jednostkami organizacyjnymi w spółce, wyodrębnionymi pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i materialnymi, zadaniami oraz celami biznesowymi.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że wyodrębnienie to wynika przede wszystkim z tego, że każdy z ww. działów spółki posiada odrębny od wytwarzania i zaopatrywania w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych rodzaj działalności oraz specyfikę funkcjonowania, która powoduje istotną biznesową autonomię każdego z nich w ramach przedsiębiorstwa spółki. Ponadto w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielono personel odpowiedzialny za działalność prowadzoną przez C. Każdy z działów, które składają się na C. posiada swojego kierownika. Po wniesieniu C. przez Wnioskodawcę do spółki zależnej, w spółce zależnej znajdzie się większość personelu działów wchodzących w skład C. Personel ten będzie w stanie zapewnić realizację zadań i obowiązków należących obecnie do działów wchodzących w skład C.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że możliwe będzie przypisanie do C. przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym środków trwałych oraz zobowiązań). Ponadto działy składające się na C. są jednostkami budżetującymi, samodzielnie planującymi przychody i koszty, a także monitorującymi ich odchylenia. Dodatkowo, ewidencje rachunkowe i podatkowe prowadzone przez Wnioskodawcę pozwalają na rozpoznanie i przypisanie do C. ich należności i zobowiązań. Do C. zostaną również alokowane środki pieniężne, znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, które będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez C. działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do C.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego zespół składników materialnych i niematerialnych, jest również wyodrębniony funkcjonalnie. W skład wnoszonego do Spółki zależnej C., na dzień dokonania wkładu niepieniężnego, wchodzić będzie zespół następujących składników majątkowych, w tym zobowiązań:

* aktywa trwałe Spółki, funkcjonalnie związane z C. (w tym m.in. nieruchomości, komputery, urządzenia i wyposażenie elektroniczne oraz IT. meble, urządzenia biurowe i inne).

* prawa majątkowe, w tym licencje i prawa wieczystego użytkowania związane z C.

* kontakty handlowe i inne kontakty związane z C.,

* prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu,

* zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 z późn. zm.; dalej:,.k.p.") - dla pracowników związanych z CUW,

* rezerwy pracownicze na urlopy i premie,

* aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne związane z C.,

* prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami oraz dostawcami C. (należności i zobowiązania).

Po wniesieniu C. do Spółki zależnej, Spółka zależna będzie kontynuowała prowadzoną przez C. na moment wniesienia działalność gospodarczą.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przywołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania wnoszonych aportem do spółki zależnej składników materialnych i niematerialnych tworzących CUW za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W związku z powyższym wniesienie aportem opisanych we wniosku składników materialnych i niematerialnych tworzących C. do spółki zależnej w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług (pytanie nr 2). W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.