0111-KDIB3-2.4012.194.2020.2.SR - Prawo do odliczenia VAT przez powiat w związku z realizacją projektu w zakresie infrastruktury drogowej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 5 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 23 kwietnia 2020 r. (data wpływu 27 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części zarówno w trakcie realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu oraz braku prawa do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części zarówno w trakcie realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu oraz braku prawa do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 kwietnia 2020 r. (data wpływu 27 kwietnia 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 15 kwietnia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.194.2020.1.SR.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat (dalej: Powiat, Wnioskodawca) jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany, w szczególności w zakresie określonym z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 511, z późn. zm.). Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Powiat w ramach obowiązków o charakterze publicznoprawnym, niemniej jednak wybrane czynności Powiat wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są one do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Powiat uzyskał dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 dla osi priorytetowej VI. Transport działanie 6.1. Drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne. Wniosek dotyczy projektu "...". Realizację zadania, w tym rozliczenia finansowe, zaplanowano na lata 2019-2021.

Przedmiotem projektu jest przebudowa drogi powiatowej nr... w R. (gmina K.), w ciągu ulic.... Przebudowany zostanie odcinek o łącznej długości 3,35317 km

Zakres inwestycji obejmuje:

* opracowanie dokumentacji technicznej niezbędnej do realizacji zakresu rzeczowego projektu zgodnie z przepisami i sztuką budowlaną, a także dokumentacji aplikacyjnej, w tym analizę finansowo-ekonomiczną, umożliwiającą przygotowanie wniosku o dofinansowanie,

* przebudowę nawierzchni jezdni ul.... wraz z poszerzeniem jej do 5,5 m;

* wykonanie nakładki asfaltowej istniejącej nawierzchni ul.... wraz z poszerzeniem jej do szerokości 5,0-5,5 m,

* przebudowę istniejącego odwodnienia i budowę nowego,

* budowę chodnika o szerokości zasadniczej 2,0 m przy ul.... i ul....,

* przebudowę zjazdów indywidualnych i wlotów skrzyżowań z drogami gminnymi,

* utwardzenie poboczy,

* przebudowę kolidującej infrastruktury elektrycznej i teletechnicznej,

* wykonanie elementów bezpieczeństwa ruchu,

* nadzór inwestorski nad prawidłową realizacją projektu,

* promocja współfinansowania projektu ze środków EFRR w ramach RPO W 2014-2020, poprzez postawienie 2 tablic informacyjno-pamiątkowych.

Powiat jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizowaną inwestycją będą wystawiane na Powiat. Nabywane podczas realizacji inwestycji towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powiat realizując projekt będzie wykonywał zadania własne nałożone na JST przepisami ustawy o samorządzie, a tym samym nie będzie prowadził sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT towarów ani usług związanych z inwestycją. Powiat nie będzie mógł więc odliczyć w całości ani w części podatku VAT poniesionego na realizowaną inwestycję, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, na podstawie art. 15 ust. 6.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 23 kwietnia 2020 r.):

Czy w odniesieniu do planowanej inwestycji Powiat będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanej inwestycji, w całości lub w części zarówno w trakcie realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu, a ponadto czy Powiat nabędzie prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 23 kwietnia 2020 r.):

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, Powiat nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu w całości lub w części, zarówno w trakcie realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu, ponieważ nie zostanie spełniony podstawowy warunek umożliwiający podatnikowi skorzystanie z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jakim jest bezpośredni związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Nabyte towary i usługi nie będą w żadnym zakresie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Powiat, realizując przedmiotowy projekt jako zadanie nałożone na niego na podstawie art. 4 ustawy o samorządzie powiatowym w związku z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, nie działa w charakterze podatnika VAT.

W konsekwencji powyższego Powiat nie będzie miał również możliwości do skorzystania z art. 87 ust. 1 ustawy, z którego wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W związku z tym, Powiat nie nabędzie prawa do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 511, z późn zm.) - powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Ponadto w myśl art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 470) - zgodnie z którym drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych - drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych - organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych - zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:

Zgodnie z art. 20 ustawy o drogach publicznych, do zarządcy drogi należy w szczególności pełnienie funkcji inwestora (pkt 3), utrzymanie nawierzchni drogi, chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą, z wyjątkiem części pasa drogowego, o których mowa w art. 20f pkt 2 (pkt 4), wykonywanie robót interwencyjnych, robót utrzymaniowych i zabezpieczających (pkt 11).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca uzyskał dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 dla osi priorytetowej VI. Transport działanie 6.1. Drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne. Przedmiotem projektu jest przebudowa drogi powiatowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanej inwestycji, w całości lub w części zarówno w trakcie realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu, oraz prawa do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, o którym mowa w art. 87 ustawy o VAT.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Wnioskodawca wskazał bowiem jednoznacznie, że nabywane podczas realizacji inwestycji towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powiat realizując projekt będzie wykonywał zadania własne nałożone na JST przepisami ustawy o samorządzie, a tym samym nie będzie prowadził sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT towarów ani usług związanych z inwestycją. W przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca nie będzie zatem działał w charakterze podatnika VAT, ale jako organ władzy publicznej w zakresie realizowanych przez niego zadań własnych.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego ani w całości ani w części zarówno w trakcie realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu. Tym samym Wnioskodawcy nie przysługuje z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.