0111-KDIB3-1.4012.749.2018.1.ICZ - Dotacja celowa otrzymana przez Gminę, która nie jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów.

Na podstawie art. 13 § 2a, 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 września 2018 r. (data wpływu 25 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Gminę dotacji celowej na modernizację źródła ciepła - jest prawidłowe

W dniu 25 września 2018 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej przez Gminę dotacji celowej na modernizację źródła ciepła.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (Gmina) jest zrejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W oparciu o art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 280), Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT i od stycznia 2017 r. rozlicza się dla potrzeb VAT wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z realizacją Programu Ograniczenia Niskiej Emisji w Gminie na rok 2018 polegającym na poprawie jakości powietrza, a co za tym idzie zmniejszenie zanieczyszczenia powietrza atmosferycznego Rada Miejska w dniu 25 stycznia 2018 r. podjęła uchwałę w sprawie zasad i trybu udzielania oraz sposobu rozliczania dotacji celowej na dofinansowanie inwestycji z zakresu modernizacji źródeł ciepła. Powyższa uchwała została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Województwa.... (Dz. Urz. Woj.... z 2018 r. poz....).

Uchwała ta, określa uprawnionych do uzyskania dotacji celowej, którymi są inwestorzy (tj. osoby fizyczne posiadające tytuł prawny do nieruchomości położonej na terenie Gminy, akceptujące warunki Regulaminu), którzy przeprowadzą wymianę istniejącego (niskosprawnego, nieekologicznego i węglowego) źródła ciepła będącego podstawowym źródłem ogrzewania budynku na ekologiczne i wysokosprawne urządzenie grzewcze.:

* kocioł gazowy,

* kocioł węglowy z załadunkiem automatycznym, spełniający wymogi 5 klasy wg kryteriów zawartych w normie PN-EN303-5:2012.

Na podstawie ww. uchwały zostaną udzielone dotacje celowe Inwestorom. Podjęta przez Radę Miejską uchwała, określa wysokość udzielonej dotacji celowej Inwestorom, którzy przeprowadzili wymianę istniejącego źródła ciepła na nowe źródło ciepła w wysokości 60% kosztów kwalifikowanych, łącznie z podatkiem VAT, jednak nie więcej niż 6.000 zł, przy czym koszty kwalifikowane to koszty bezpośrednio związane z wymianą kotła: demontaż i złomowanie istniejącego źródła ciepła, zakup, dostawa i montaż nowego źródła ciepła, niezbędny osprzęt do zainstalowania nowego źródła ciepła, wkład kominowy, rozruch i odbiór końcowy nowego źródła ciepła wraz z odbiorem kominiarskim.

Inwestor zobowiązuje się do uregulowania wszystkich kosztów modernizacji źródła ciepła Instalatorowi w terminie wyznaczonym umową zawartą z Instalatorem. Inwestor po zakończeniu modernizacji źródła ciepła zobowiązuje się do niezwłocznego złożenia w Urzędzie Miejskim w dokumentów:

* imiennego potwierdzenia zezłomowania zdemontowanego kotła wraz z opinią kominiarską,

* zawiadomienia o gotowości do odbioru końcowego kotłowni,

* oryginału faktury za wykonane prace,

* potwierdzenia zapłaty faktury.

Podstawą do wypłaty dotacji celowej jest zweryfikowany kosztorys powykonawczy oraz bezusterkowy protokół końcowy odbioru zmodernizowanego źródła ciepła podpisany przez Inwestora i przedstawiciela Urzędu. Realizacja dotacji celowej dla Inwestorów dokonana będzie w postaci zwrotu poniesionych kosztów na wskazany rachunek bankowy.

Gmina może odstąpić od umowy o dotację z Inwestorem w razie stwierdzenia, że:

* Inwestor nie zakończył modernizacji źródła ciepła w terminie umownym lub odstąpił od realizacji celu, dla którego umowa o dotację została zawarta,

* Inwestor nie spełnia warunków ustalonych w umowie o dotację lub ww. uchwale.

Środki na dofinansowanie wymiany źródeł ciepła przeznaczone dla osób fizycznych w nieruchomościach położonych na terenie Gminy, zostały pozyskane z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Udzielona dotacja będzie wynosiła 60% kosztów kwalifikowanych, łącznie z podatkiem VAT, jednak nie więcej niż 6.000 zł, w tym: 2.000 zł stanowić będzie dotacja WFOŚiGW, a 4.000 zł stanowić będzie pożyczka WFOŚiGW. Przedmiotowa pożyczka zaciągnięta przez Gminę będzie spłacana w dwudziestu kwartalnych ratach. Pozostałe 40% kosztów kwalifikowanych pokrywa Inwestor.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie:

Czy otrzymana przez Gminę dotacja celowa z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na modernizację źródła ciepła realizowanego w ramach Programu Ograniczenia Niskiej Emisji w Gminie na rok 2018, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy - podstawa opodatkowania obejmuje:

Z powołanego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną nie tylko od nabywcy, usługobiorcy, ale również od osoby trzeciej z tytułu dostawy towaru lub wykonania usługi. Ponadto regulacja ta wskazuje, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, to tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W art. 15 ust. 6 niniejszej ustawy postanowiono, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina realizując Program Ograniczenia Niskiej Emisji w Gminie na rok 2018 polegającym na poprawie jakości powietrza, a co za tym idzie zmniejszenie zanieczyszczenia powietrza atmosferycznego, nie występuje w charakterze podatnika VAT. Realizacja niniejszego programu jest działalnością wykonywaną przez gminę jako podmiot prawa publicznego, działający w charakterze organu władzy publicznej.

Reasumując, dotacja nie jest samodzielną czynnością podlegającą opodatkowaniu. Jej opodatkowanie jest uzależnione od opodatkowania sprzedawanego przez gminę towaru lub świadczonej usługi. Jeżeli więc gmina nie wyświadczyła żadnej usługi ani dostawy towaru na rzecz Inwestora, dotacja też nie powinna podlegać opodatkowaniu.

Zatem, otrzymana przez Gminę dotacja celowa z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na modernizację źródła ciepła realizowanego w ramach Programu Ograniczenia Niskiej Emisji w Gminie na rok 2018, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zatem opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatna usługa. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że aby dana czynność (dostawa lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dokonywaną dostawą towarów lub świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dokonaną dostawę towarów lub wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z realizacją Programu Ograniczenia Niskiej Emisji w Gminie na rok 2018 polegającym na poprawie jakości powietrza, a co za tym idzie zmniejszenie zanieczyszczenia powietrza atmosferycznego Rada Miejska w dniu 25 stycznia 2018 r. podjęła uchwałę w sprawie zasad i trybu udzielania oraz sposobu rozliczania dotacji celowej na dofinansowanie inwestycji z zakresu modernizacji źródeł ciepła. Uchwała ta, określa uprawnionych do uzyskania dotacji celowej, którymi są inwestorzy (tj. osoby fizyczne posiadające tytuł prawny do nieruchomości położonej na terenie Gminy, akceptujące warunki Regulaminu), którzy przeprowadzą wymianę istniejącego (niskosprawnego, nieekologicznego i węglowego) źródła ciepła będącego podstawowym źródłem ogrzewania budynku na ekologiczne i wysokosprawne urządzenie grzewcze. Na podstawie ww. uchwały zostaną udzielone dotacje celowe Inwestorom. Inwestor zobowiązuje się do pokrycia wszystkich kosztów modernizacji źródła ciepła. Podstawą do wypłaty dotacji celowej jest zweryfikowany kosztorys powykonawczy oraz bezusterkowy protokół końcowy odbioru zmodernizowanego źródła ciepła podpisany przez Inwestora i przedstawiciela Urzędu. Realizacja dotacji celowej dla Inwestorów dokonana będzie w postaci zwrotu poniesionych kosztów na wskazany rachunek bankowy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że udzielone dotacje celowe inwestorom w postaci zwrotu kosztów modernizacji źródła ciepła nie będą stanowić dopłaty do ceny zakupionego urządzenia grzewczego, gdyż Gmina nie weszła w rolę inwestora, co za tym idzie - nie świadczy usług ani nie dostarcza towaru na rzecz osób fizycznych.

Należy uznać, że czynność przekazania środków w formie pieniężnej jako zwrot kosztów modernizacji źródła ciepła (w określonej uchwałą wysokości) nie stanowi świadczenia usług. Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że Gmina nie świadczy na rzecz osób fizycznych biorących udział w projekcie jakichkolwiek czynności. To inwestor dokonuje doboru źródła ciepła i realizuje inwestycje, natomiast Gmina po jej zakończeniu jedynie przekazuje na jego rzecz zwrot kosztów modernizacji źródła ciepła na podstawie przedłożonej przez tego inwestora dokumentacji i oryginału faktury za wykonanie prac oraz potwierdzenia zapłaty faktury.

Zatem zwrot kosztów modernizacji źródła ciepła na rzecz inwestora nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (nie rodzi obowiązku podatkowego). Przekazywanych środków pieniężnych osobie fizycznej (inwestorowi) nie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę lub dopłatę do ceny (brak świadczenia usługi i dostawy towaru).

W konsekwencji, stwierdzić należy, że otrzymana przez Gminę dotacja celowa nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług lub dostaw towarów, nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi lub dokonane dostawy towarów i nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.