0111-KDIB3-1.4012.698.3.ICZ

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 12 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 5 listopada 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- braku opodatkowania płatności Gwarancyjnych, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub braku opodatkowania zwrotu części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy oraz braku wpływu Płatności Gwarancyjnych, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrotu części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, (kwestia objęta pytaniem nr 1) - jest prawidłowe.

- braku obowiązku dokumentowania przez Nabywcę fakturami VAT otrzymanych kwot Płatności Gwarancyjnych (kwestia objęta pytaniem nr 2) - jest prawidłowe.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 5 listopada 2021 r. (data wpływu 5 listopada 2021 r.), w związku z wezwaniem organu z 28 października 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.698.2021.1.ICZ.

W dniu 12 sierpnia 2021 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie:

- braku opodatkowania płatności Gwarancyjnych, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub braku opodatkowania zwrotu części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy oraz braku wpływu Płatności Gwarancyjnych, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrotu części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, (kwestia objęta pytaniem nr 1);

- braku obowiązku dokumentowania przez Nabywcę fakturami VAT otrzymanych kwot Płatności Gwarancyjnych (kwestia objęta pytaniem nr 2).

We wniosku złożonym przez: - Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

G. Spółka z o.o.

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

F. Spółka z o.o.

Spółka komandytowo-akcyjna

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1. Wprowadzenie

G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ("Nabywca") planuje zawrzeć transakcję ("Transakcja") polegającą na nabyciu od spółki F. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - spółka komandytowo-akcyjna ("Zbywca") nieruchomości położonej (...), zabudowanej dwoma budynkami biurowymi z funkcją handlowo-usługową funkcjonującymi pod nazwą "F.B." ("Budynki"), budynkiem technicznym, budowlami oraz pozostałą infrastrukturą, niezbędną w celu prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Budynkach.

Przedmiot Transakcji (wraz z nabyciem innych związanych z gruntem lub Budynkami składników majątkowych, w tym przejęciem praw i obowiązków z określonych umów) będzie dalej łącznie określany, jako "Nieruchomość".

Nabywca i Zbywca będą w dalszej części wniosku zwani łącznie "Zainteresowanymi".

Powierzchnie Budynków przeznaczone są na wynajem podmiotom trzecim na cele biurowe, handlowo-usługowe oraz magazynowe. Przedmiotem wynajmu w Budynkach są również miejsca parkingowe. W tym zakresie, umowy najmu dotyczące części powierzchni zlokalizowanych w Budynkach zostały już zawarte przez Zbywcę (jako obecnego właściciela Budynków). W konsekwencji, w ramach Transakcji Nabywca wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki z umów najmu powierzchni zlokalizowanych w Budynkach i wydanych najemcom przed datą Transakcji.

Jednocześnie w zakresie umów najmu, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom, może nastąpić przeniesienie przez Zbywcę na Nabywcę praw i obowiązków z takich umów najmu w umowie sprzedaży.

Nabywca będzie podmiotem prowadzącym działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych w Budynkach, która będzie działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

2. Mechanizm kalkulacji ceny za Nieruchomość oraz Umowa Gwarancyjna

Cena sprzedaży Nieruchomości ustalona w umowie sprzedaży zostanie skalkulowana w oparciu o założenie, że całkowita powierzchnia najmu w Budynkach (rozumiana jako powierzchnia w Budynkach, która jest przeznaczona do wynajęcia na cele biurowe, handlowo-usługowe i magazynowe, z wyłączeniem części podziemnych Budynków) będzie wynajęta i będzie generowała odpowiedni poziom przychodów.

Powyższe uzasadnione jest tym, że wartość Nieruchomości będącą podstawą ustalenia ceny określa się w oparciu o dochody generowane przez nieruchomość, natomiast dochody te określane są w oparciu o nominalne kwoty czynszu oraz wynajmowaną powierzchnię. Odzwierciedla to specyfikę rynku nieruchomościowego w Polsce - Nabywca oczekuje, że na dzień zawarcia Transakcji, nabywana Nieruchomość będzie w całości wynajęta i będzie generowała odpowiedni poziom dochodów zapewniający oczekiwaną przez Nabywcę stopę zwrotu. W konsekwencji, osiągnięcie przez Nabywcę pełnej zakładanej stopy zwrotu możliwe jest pod warunkiem pełnego wynajmu nieruchomości.

W dniu zawarcia umowy sprzedaży część powierzchni w Budynkach może jednak pozostać niewynajęta.

W konsekwencji, w celu zabezpieczenia interesów Nabywcy, Zainteresowani zawrą umowę gwarancji czynszowej (dalej: "Umowa Gwarancyjna"). Umowa Gwarancyjna ma na celu zapewnienie Nabywcy zakładanego poziomu przychodów / wpływów z tytułu wynajmu powierzchni w Budynkach, jakie powstałyby, gdyby całość powierzchni w Budynkach na dzień dokonania Transakcji została wynajęta na założonych z góry warunkach (uwzględnionych w kalkulacji ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji ustalanej w sposób wskazany powyżej).

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta na podstawie zasady swobody kształtowania umów zawartej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r.tekst jedn.: Dz. U. z 19 czerwca 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Świadczenia z tytułu Umowy Gwarancyjnej będą miały charakter wyrównania Nabywcy poziomu zakładanych przychodów z tytułu Nieruchomości w zakresie, w jakim Nabywca nie osiągnąłby zakładanego poziomu przychodów z wynajmu powierzchni w Budynkach i nie otrzymałby od najemców odpowiedniego zwrotu kosztów eksploatacyjnych/innych kosztów.

3. Powierzchnie, których dotyczy Umowa Gwarancyjna

Umowa Gwarancyjna będzie zasadniczo dotyczyć powierzchni w Budynkach, które nie będą wynajęte zgodnie z warunkami i zasadami określonymi w Umowie Gwarancyjnej (lub będą wynajęte, jednak nie będą spełnione pewne, przewidziane w Umowie Gwarancyjnej warunki) ("Niezajęte Powierzchnie") w dniu zawarcia Transakcji oraz przez okres maksymalnie 7 (siedmiu) lat po jej zawarciu, zaś w stosunku do Powierzchni Kantyny (jak zdefiniowano poniżej) przez okres maksymalnie 3 (trzech) lat po jej zawarciu ("Okres Gwarancyjny"). Zgodnie z Umową Gwarancyjną, przez Niezajęte Powierzchnie rozumie się, zasadniczo (Umowa Gwarancyjna zawiera szczegółową, techniczną definicję Niezajętych Powierzchni):

Dodatkowo, na potrzeby definicji Niezajętych Powierzchni:

Niezajęte Powierzchnie, które powinny były zostać wynajęte na podstawie Nowej Umowy Najmu, która powinna była zostać zawarta przez Nabywcę, lecz nie została zawarta z uwagi na naruszenie przez Nabywcę jego obowiązków wynikających z Umowy Gwarancyjnej ("Powierzchnie Uważane za Wynajęte"), przestają stanowić Niezajęte Powierzchnie w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej w ostatnim dniu okresu w którym Nabywca był zobowiązany do zawarcia takiej Nowej Umowy Najmu zgodnie z odpowiednimi postanowieniami Umowy Gwarancyjnej; oraz

Niezajęte Powierzchnie co do których w Okresie Wyłączności (jak zdefiniowano poniżej) zostaną zawarte Umowy Najmu Nabywcy, przestają stanowić Niezajęte Powierzchnie w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej niezwłocznie po zawarciu takiej Umowy Najmu Nabywcy przez Nabywcę, a Niezajęte Powierzchnie co do których po upływie Okresu Wyłączności (jak zdefiniowano poniżej) zostaną zawarte Umowy Najmu Nabywcy, przestają stanowić Niezajęte Powierzchnie w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej, we wcześniejszym z następujących terminów: po tym jak przestaną stanowić Niezajęte Powierzchnie (zgodnie z definicją zawartą w Umowie Gwarancyjnej) albo po upływie 6 miesięcy po zawarciu Umowy Najmu Nabywcy przez Nabywcę.

4. Działania związane z wynajęciem powierzchni w Budynkach

Jak wskazano powyżej, definicja Niezajętych Powierzchni odwołuje się do kategorii tzw. Nowych Umów Najmu, a więc umów najmu zawartych przez Nabywcę już po dacie Transakcji z najemcami przedstawionymi przez Zbywcę. W tym zakresie, na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Zbywca będzie uprawniony do podejmowania określonych działań zmierzających do wynajęcia jak największego procentu powierzchni w Budynkach:

- W okresie 4 (czterech) pierwszych lat Okresu Gwarancyjnego Zbywca będzie na zasadzie wyłączności uprawniony do komercjalizacji Niezajętych Powierzchni i żadne czynności nie będą podejmowane przez Nabywcę w tym zakresie ("Okres Wyłączności").

- W przypadku, gdy w Okresie Wyłączności Nabywca otrzyma zapytanie potencjalnego najemcy dotyczące powierzchni w Budynkach, Nabywca będzie zobowiązany do poinformowania o tym Zbywcę i skierowania takiego potencjalnego najemcy do Zbywcy.

- Po upływie Okresu Wyłączności Nabywca może samodzielnie poszukiwać przyszłych najemców.

5. Płatności gwarancyjne dokonywane na podstawie Umowy Gwarancyjnej

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Zbywca będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Nabywcy w Okresie Gwarancyjnym następujących świadczeń, które dalej będą określane łącznie jako "Płatności Gwarancyjne": - ("Płatności Gwarancyjnej (Czynsz)") Zbywca będzie zobowiązany do dokonywania na rzecz Nabywcy płatności odnoszących się do Niezajętych Powierzchni, których wartość będzie rekompensowała Nabywcy brak wpływów z tytułu czynszu najmu, który Nabywca uzyskałby, gdyby powierzchnie te były wynajęte na zakładanych przez Nabywcę zasadach. Płatności te będą kalkulowane zgodnie z formułą ujętą w załączniku do Umowy Gwarancyjnej.

Z tytułu dokonywania omawianych płatności Zbywca nie będzie stawał się najemcą Niezajętych Powierzchni i nie będzie mu przysługiwało prawo do korzystania z tych powierzchni. Nie będzie także uzyskiwał żadnego tytułu prawnego do powierzchni.

- ("Płatności Gwarancyjne (Opłaty Eksploatacyjne)") Zbywca będzie zobowiązany do dokonywania płatności dotyczących Niezajętych Powierzchni (w kalkulacji nie będą uwzględnianie miejsca parkingowe i powierzchnie magazynowe), których kwota będzie stanowiła równowartość potencjalnych zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, odnoszących się do danej Niezajętej Powierzchni, do których płatności obowiązani byliby najemcy, gdyby powierzchnie te były wynajęte.

Dla wyjaśnienia, opłaty eksploatacyjne są opłatami płaconymi przez najemców na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem i obsługą (np. utrzymanie czystości, ochrona, itp.) Nieruchomości (w tym Budynków), w tym najmowanych przez nich powierzchni oraz tzw. części wspólnych - proporcjonalnie do najmowanych przez nich powierzchni w danym budynku ("Opłaty Eksploatacyjne"). Opłaty Eksploatacyjne są płacone razem z czynszem w oparciu o założony (przewidywany) poziom kosztów, a następnie rozliczane pomiędzy wynajmującym a najemcami po zakończeniu roku, w oparciu o rzeczywiste koszty proporcjonalnie do wynajętych powierzchni.

Celem tego świadczenia jest zrekompensowanie Nabywcy braku wpływów i konieczności samodzielnego pokrycia odpowiedniej części kosztów opłat eksploatacyjnych przypadających na Niezajętą Powierzchnię (w przeciwieństwie do możliwości obciążenia tymi kosztami najemcy, gdyby powierzchnia była wynajęta), zgodnie z formułą kalkulacyjną ujętą w załączniku do Umowy Gwarancyjnej.

- (Płatność za Zachęty dla Najemców) Jeżeli umowy najmu zawarte już po dacie Transakcji będą przewidywały zachęty dla najemców np. takie jak okresy bezczynszowe lub rabaty (inne niż partycypacja w wykończeniu powierzchni najmu przez Zbywcę w zakresie w jakim została pokryta na podstawie odrębnej umowy o prace wykończeniowe zawartej pomiędzy Zainteresowanymi), przy spełnieniu warunków określonych w Umowie Gwarancyjnej Zbywca może być zobowiązany do świadczenia pieniężnego na rzecz Nabywcy, którego celem będzie zrekompensowanie Nabywcy wysokości ww. zachęt dla najemców przewidzianych daną umową najmu (kwota takiego świadczenia może zostać odpowiednio obniżona o ile rekompensata w odniesieniu do danej umowy najmu zostanie ujęta w cenie sprzedaży Nieruchomości - tj. odpowiednio pomniejszy cenę zapłaconą Zbywcy przez Nabywcę za Nieruchomość). Płatność za Zachęty dla Najemców zostanie rozliczona poprzez odrębną płatność dokonaną przez Zbywcę na rzecz Nabywcy.

W przypadku Powierzchni Kantyny rozliczenie Płatności za Zachęty dla Najemców powinno zostać skalkulowane w sposób, który uwzględnia faktyczne, ekonomiczne wykorzystanie przez najemcę tych powierzchni zachęt (okresów bezczynszowych lub rabatów i innych zachęt) przewidzianych w zawartej przez niego umowie najmu mając na względzie jej wcześniejsze wypowiedzenie.

Celem tego świadczenia jest zrekompensowanie Nabywcy braku wpływów i konieczności udzielenia odpowiednich zachęt dla najemców w celu wynajęcia Niezajętych Powierzchni po dokonaniu Transakcji (w przeciwieństwie do braku takiej konieczności w sytuacji, gdyby te umowy zostały zawarte przez Zbywcę przed dokonaniem Transakcji), zgodnie z formułą kalkulacyjną ujętą w załączniku do Umowy Gwarancyjnej.

- (Płatność za Wynagrodzenie Agentów) Zbywca będzie zobowiązany do dokonania na rzecz Nabywcy płatności rekompensującej poniesione przez Nabywcę koszty wynagrodzenia netto agenta lub pośrednika nieruchomości, którego usługi umożliwiły zawarcie Umowy Najmu Nabywcy (maksymalne limity kwotowe Płatności za Wynagrodzenie Agentów zostały określone w Umowie Gwarancyjnej).

Celem tego świadczenia jest zrekompensowanie Nabywcy braku wpływów wynikających z konieczności pokrycia przez Nabywcę wynagrodzenia agenta lub pośrednika nieruchomości w związku z zawieraną Umową Najmu Nabywcy (w przeciwieństwie do braku takiej konieczności w sytuacji, gdyby dana umowa została zawarta przez Zbywcę przed datą Transakcji i to Zbywca poniósłby koszty agenta lub pośrednika nieruchomości).

- (Płatność za Media) W odniesieniu do każdego uzgodnionego okresu rozliczeniowego przypadającego w Okresie Gwarancyjnym Zbywca będzie zobowiązany do dokonania na rzecz Nabywcy płatności odpowiadającej kosztowi mediów zużytych przez Zbywcę lub jego wykonawców w odniesieniu do Niezajętych Powierzchni (wartość płatności zostanie skalkulowana na bazie wskazań liczników lub jako odpowiednia część całkowitych kosztów ponoszonych w tym zakresie przez Nabywcę, zgodnie z postanowieniami Umowy Gwarancyjnej). Płatność za Media będzie miała miejsce wyłącznie w przypadku, gdy wskazane koszty mediów zużyte przez Zbywcę lub jego kontraktorów (i) nie zostały ekonomicznie przeniesione na najemców lub (ii) w inny sposób nie zostały zrekompensowane Nabywcy przez Zbywcę.

Celem tego świadczenia jest zrekompensowanie Nabywcy braku wpływów i konieczności samodzielnego pokrycia odpowiedniej części kosztów mediów przypadających na Niezajętą Powierzchnię, które nie zostaną zrekompensowane Nabywcy przez Zbywcę w inny sposób.

- ("Roczne rozliczenie Opłat Eksploatacyjnych") Zbywca będzie także zobowiązany do dokonywania rocznego rozliczenia Opłat Eksploatacyjnych dotyczących Niezajętych Powierzchni za poprzedni rok kalendarzowy. Dla wyjaśnienia, jak wskazano powyżej, Zbywca będzie zobowiązany w trakcie roku dokonywać miesięcznych świadczeń na rzecz Nabywcy z tytułu Płatności za Opłaty Eksploatacyjne za Niezajęte Powierzchnie tj. Płatności Gwarancyjne (Opłaty Eksploatacyjne), których kwota stanowi równowartość miesięcznych potencjalnych zaliczek na poczet Opłat Eksploatacyjnych odnoszących się do danej powierzchni (które, w przypadku, gdyby dana powierzchnia była wynajęta, byłyby przenoszone na najemców). Należy w tym zakresie wyjaśnić, że Opłaty Eksploatacyjne w zakresie powierzchni najętych są ponoszone przez najemców w taki sposób, że w trakcie roku najemcy uiszczają miesięczne zaliczki na poczet rocznego rozliczenia, a następnie, po zakończeniu roku kalendarzowego i podsumowaniu wszystkich kosztów eksploatacyjnych poniesionych na Nieruchomość (w tym Budynki), dochodzi do rozliczenia rocznego kwoty zaliczek i kwoty faktycznie poniesionych kosztów. W tym zakresie, jeżeli po zakończeniu roku kalendarzowego okaże się, że suma Płatności Gwarancyjnych (Opłaty Eksploatacyjne) dokonana przez Zbywcę odpowiadająca wartości potencjalnych zaliczek za Niezajęte Powierzchnie jest niższa niż kwota rzeczywiście poniesionych kosztów, które przypadałoby na te powierzchnie, gdyby były one wynajęte, Zbywca zapłaci Nabywcy taką dodatkową różnicę. Jednakże, jeśli się okaże, że po zakończeniu roku kalendarzowego suma Płatności Gwarancyjnych (Opłaty Eksploatacyjne) dokonana przez Zbywcę odpowiadająca wartości potencjalnych zaliczek za Niezajęte Powierzchnie jest wyższa niż kwota rzeczywiście poniesionych kosztów, które przypadałoby na te powierzchnie, gdyby były one wynajęte, Nabywca zwróci Zbywcy taką różnicę.

- (Płatności dotyczące Powierzchni Kantyny) Dla kompletności opisu Wnioskodawcy wskazują, że w przypadku gdy na dzień dokonania Transakcji Powierzchnie Kantyny będą przedmiotem umowy najmu, ale z przyczyn opisanych w Umowie Gwarancyjnej, w Okresie Gwarancyjnym umowy dotyczące tej powierzchni zostaną wypowiedziane, powierzchnie te zostaną ponownie uznane za Niezajęte Powierzchnie. Oznacza to, że wówczas w Okresie Gwarancyjnym (i do momentu utracenia przez te powierzchnie statusu Niezajętych Powierzchni w rozumieniu Umowy Gwarancyjnej) Zbywca będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Nabywcy Płatności Gwarancyjnych opisanych powyżej.

- (Płatności za różnicę w wysokości czynszu) Zbywca będzie zobowiązany do dokonania na rzecz Nabywcy jednorazowej płatności w odniesieniu do Nowych Umów Najmu w przypadku, gdy wynikający z Nowej Umowy Najmu podstawowy (nominalny) czynsz za te same powierzchnie i miejsca postojowe byłby niższy aniżeli Płatność Gwarancyjna (Czynsz), którą Nabywca otrzymałby w odniesieniu do tych powierzchni od Zbywcy.

Celem tego świadczenia jest zrekompensowanie Nabywcy braku odpowiednich wpływów z tytułu najmu.

6. Istota świadczeń należnych Nabywcy na podstawie Umowy Gwarancyjnej

Jak wynika z powyższego, Płatności Gwarancyjne mają pokrywać ubytek wpływów, jaki Nabywca będzie miał w związku z faktem, iż powierzchnie w Budynkach nie będą w pełni wynajęte lub lokale nie będą wydane najemcom lub najemcy nie będą płacili należności (ww. świadczenia pokrywają te rodzaje przychodów/płatności, jakie Nabywca otrzymywałby, jeśli powierzchnie w Budynkach byłyby w pełni wynajęte zgodnie z warunkami i zasadami określonymi w Umowie Gwarancyjnej, a czynsz/ Opłaty Eksploatacyjne byłyby uzyskiwane przez Nabywcę w pełnej wysokości założonej na potrzeby kalkulacji ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji) lub Nabywca będzie musiał ponieść określone dodatkowe wydatki związane nowymi umowami najmu (takie jak zachęty dla najemców lub wynagrodzenie agentów).

Innymi słowy, Zbywca dokonując powyższych płatności na rzecz Nabywcy zapewni, że przedmiot Transakcji będzie przynosił takie wpływy / generował takie przepływy finansowe, jakie założone zostały przy kalkulacji ceny za przedmiot Transakcji.

Zbywca nie będzie otrzymywał z tytułu Płatności Gwarancyjnych żadnego ekwiwalentnego świadczenia, a w szczególności nie będzie mu przysługiwało prawo do użytkowania powierzchni w Budynkach objętych Umową Gwarancyjną.

7. Informacja dodatkowe

Zbywca i Nabywca są zarejestrowanymi podatnikami VAT (i będą nimi także na dzień Transakcji).

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm.).

Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w Ustawie o VAT.

Nabywca nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Budynków (ani ich części) na cele mieszkaniowe zwolnione z VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym na podstawie przepisów Ustawy o VAT Płatności Gwarancyjne, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrot części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, nie będą wpływały na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, w szczególności że Płatności Gwarancyjne lub ich częściowy zwrot nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Nabywcę lub Zbywcę, a w rezultacie po stronie Nabywcy lub Zbywcy nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tego tytułu?

2. Czy na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego Nabywca będzie zobowiązany udokumentować fakturą/fakturami VAT otrzymane kwoty Płatności Gwarancyjnych?

3. Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1, Zbywca będzie uprawniony do odliczenia (odzyskania) na zasadach ogólnych kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur VAT wystawionych przez Nabywcę dokumentujących ww. Płatności Gwarancyjne, w zakresie w jakim ponoszenie Płatności Gwarancyjnych będzie związane z jego działalnością podlegającą opodatkowaniu VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Zainteresowanych:

1. Płatności Gwarancyjne, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrot części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, nie będą wpływały na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, w szczególności że Płatności Gwarancyjne lub ich częściowy zwrot nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Nabywcę lub Zbywcę, a w rezultacie po stronie Nabywcy lub Zbywcy nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tego tytułu.

2. Na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego Nabywca nie będzie zobowiązany udokumentować fakturą/fakturami VAT otrzymanych kwot Płatności Gwarancyjnych.

3. W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1, Zbywca będzie uprawniony do odliczenia (odzyskania) na zasadach ogólnych kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur VAT wystawionych przez Nabywcę dokumentujących ww. Płatności Gwarancyjne, w zakresie w jakim ponoszenie Płatności Gwarancyjnych będzie związane z jego działalnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1:

1.1. Wstęp

Na wstępie Zainteresowani pragną podkreślić, iż w interesie Nabywcy leży ustalenie, czy przedmiotowe płatności stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, co dalej wiązałoby się z obowiązkiem rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawieniem faktury VAT na rzecz Zbywcy oraz rozliczeniem podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego / korekty podatku naliczonego.

Jednocześnie, w przypadku uznania konieczności naliczania podatku VAT należnego przez Nabywcę, istotnym zagadnieniem staje się możliwość odliczenia tego podatku przez Zbywcę. W tym kontekście, sformułowane we wniosku pytania dotyczą bezpośrednio konsekwencji podatkowych powstających dla Nabywcy i Zbywcy i w interesie prawnym obu stron Umowy Gwarancyjnej leży ustalenie prawidłowej metody rozliczenia Świadczeń Gwarancyjnych na gruncie VAT.

1.2. Charakter prawny Płatności Gwarancyjnych

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta pomiędzy Zainteresowanymi na zasadzie swobody umów i będzie miała charakter umowy nienazwanej. W omawianym zdarzeniu przyszłym, w ramach Transakcji, strony Transakcji przyjęły założenie, że cała potencjalnie podlegająca wynajmowi powierzchnia w Budynkach zostanie całkowicie wynajęta. Dodatkowo strony Transakcji uzgodniły również, że (na zasadach szczegółowo ustalonych pomiędzy stronami) Zbywca, przez pierwsze 4 lata Okresu Gwarancyjnego (tj. od daty zawarcia Transakcji), będzie wyłącznie odpowiedzialny za poszukiwanie nowych najemców. Zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, cena sprzedaży przedmiotu Transakcji została skalkulowana w oparciu o założenie, że cała potencjalnie podlegająca wynajmowi powierzchnia w Budynkach jest wynajęta.

Można więc uznać, że pełne wynajęcie Budynków stanowi element, którego spodziewa się Nabywca planujący nabycie przedmiotu Transakcji. Na wypadek jego niespełnienia - czyli niepełnego wynajęcia powierzchni w Budynkach lub wystąpienia innych okoliczności wpływających na rentowność Nieruchomości (np. zachęty dla najemców w postaci okresów bezczynszowych), Zbywca zobowiązuje się do dokonywania na rzecz Nabywcy Płatności Gwarancyjnych.

Powyższe prowadzi do wniosku, że z cywilnoprawnego punktu widzenia Płatności Gwarancyjne stanowić będą przedmiot świadczenia Zbywcy na rzecz Nabywcy, do którego zobowiąże się on na wypadek niepełnego lub niespełniającego wymogów Nabywcy wynajęcia powierzchni w Budynkach w dniu sprzedaży i później w okresie określonym w Umowie Gwarancyjnej lub też na wypadek ziszczenia się określonych w Umowie Gwarancyjnej okoliczności powodujących brak możliwości uzyskania przez Nabywcy dochodów na założonym poziomie.

Z punktu widzenia Nabywcy, gwarancja ma na celu zapewnienie, że jeżeli powierzchnia w Budynkach określona w Umowie Gwarancyjnej nie będzie wynajęta (lub wystąpią inne okoliczności opisane w tej Umowie), a w konsekwencji efektywny poziom przychodów z najmu będzie niższy niż założony przez Nabywcę i Zbywcę podczas kalkulowania ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji (bądź z tego względu, że Budynki nie będą generowały zakładanych wpływów, bądź z tego względu, że po Transakcji Nabywca będzie ponosił koszty związane z najemcami, do których będzie zobowiązany na podstawie umów najmu bądź z innych powodów przewidzianych w Umowie Gwarancyjnej), Nabywca otrzyma od Zbywcy zapłatę w wysokości ekwiwalentnej do oczekiwanych dochodów z najmu. Jednocześnie w przypadku gdy suma Płatności Gwarancyjnych za Opłaty Eksploatacyjne dokonana przez Zbywcę odpowiadająca wartości potencjalnych zaliczek za Niezajęte Powierzchnie będzie wyższa niż kwota rzeczywiście poniesionych kosztów, które przypadałoby na te powierzchnie, gdyby były one wynajęte, Nabywca zobowiązany będzie do zwrócenia Zbywcy powstałej różnicy.

Do charakteru podobnej umowy odnosił się Sąd Najwyższy, który w wyroku z dnia 9 listopada 2006 r. (sygn. akt IV CSK 208/06) stwierdził, że umowa gwarancji nie została uregulowana w przepisach Kodeksu cywilnego, a jej treść może być ukształtowana przez strony zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego. Strony mogą zatem ustanowić gwarancję mającą na celu zapewnienie jej beneficjentowi określonego przysporzenia majątkowego w określonych w umowie warunkach. W powoływanym wyroku, Sąd Najwyższy stwierdził, że w prawie polskim dopuszczalne jest udzielanie także gwarancji innych niż tworzących tylko stan zabezpieczenia, pod warunkiem określenia prawnie dopuszczalnych granic ryzyka, jakie mógłby przejąć na siebie gwarant.

1.3 Brak przesłanek do uznania, że Płatności Gwarancyjne stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: (1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; (2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; (3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W ocenie Zainteresowanych, nie ma wątpliwości, że wypłata Płatności Gwarancyjnych nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów, gdyż w wyniku realizacji Umowy Gwarancyjnej nie wystąpi pomiędzy nimi żaden obrót towarami. Ponadto, wypłata Płatności Gwarancyjnych nie stanowi zwrotu części ceny sprzedaży Nieruchomości, gdyż w omawianym przypadku charakter Płatności Gwarancyjnych - który odnosi się do wyrównania zakładanego poziomu dochodowości działalności polegającej na najmie nieruchomości - nie daje podstaw do przyjęcia, że świadczenia te stanowią rabat lub obniżkę ceny w stosunku do nabytej przez Nabywcę Nieruchomości. Tym samym, wypłata Płatności Gwarancyjnych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie wpływa na kwotę podatku naliczonego u Nabywcy.

Zdaniem Zainteresowanych, wypłata kwot Płatności Gwarancyjnych nie stanowi również wynagrodzenia za świadczenie usług. W tym zakresie, w orzecznictwie sądowym wskazuje się, że aby uznać określoną transakcję za "odpłatne świadczenie usług", musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie, czyli musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Jednocześnie, z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę (tak, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 stycznia 2015 r. I SA/Kr 1141/14, oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1540/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1128/12).

Określona czynność jest zatem traktowana, jako podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, gdy:

- istnieje stosunek prawny pomiędzy podmiotami, w ramach którego dochodzi do wymiany wzajemnych świadczeń (np. z jednej strony - czynność, a z drugiej - płatność za czynność),

- istnieje możliwa do zdefiniowania czynność,

- wynagrodzenie przekazywane jest w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności,

- odpłatność pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development oraz w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma. W tym pierwszym wyroku TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Natomiast w drugim wyroku podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Aby więc można było mówić o świadczeniu usług opodatkowanych VAT konieczne jest więc zdefiniowanie (a) usługodawcy, (b) świadczonej usługi (świadczenia spełnianego przez usługodawcę), jak również wykazanie uznanie istnienia (c) ekwiwalentności świadczeń pomiędzy stronami oraz (d) bezpośredniego związku pomiędzy zapłatą oraz świadczeniem.

W tym ostatnim zakresie, na uwagę zasługuje opinia Rzecznika Generalnego do sprawy GFKL (C-93/10), w której Rzecznik wskazał, że "jeżeli świadczenie wzajemne zależy od częściowo nieznanych czynników, to nie zachodzi bezpośredni związek (Przypis Rzecznika: Zobacz analogicznie wyrok z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne i Berginvest, Rec.s. I-9567, pkt 22, 23, w którym Trybunał orzekł, iż skoro dywidendy wypłacane były na podstawie decyzji powziętej jednostronnie przez kogoś innego, to uzależnione były od częściowo nieznanych czynników, a zatem bezpośredni związek nie wystąpił.]" pomiędzy świadczeniem oraz wynagrodzeniem.

Na podstawie ww. przepisów oraz wskazanego orzecznictwa, w ocenie Zainteresowanych, w niniejszej sprawie nie dojdzie do świadczenia usług przez Nabywcę na rzecz Zbywcy w związku z wypłacanymi przez Zbywcę na rzecz Nabywcy Płatnościami Gwarancyjnymi.

W szczególności, sama wypłata środków pieniężnych w ramach Świadczeń Gwarancyjnych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie będzie stanowiła odpłatności wobec braku świadczenia wzajemnego po stronie Nabywcy. Innymi słowy, nie będzie spełniony podstawowy warunek do uznania, iż w związku z wypłacanymi przez Zbywcę na rzecz Nabywcy Płatnościami Gwarancyjnymi opisanymi w zdarzeniu przyszłym dochodzić będzie do świadczenia usług opodatkowanych VAT - warunkiem tym jest istnienie świadczenia oraz jego odpłatność. Z kolei ewentualny zwrot części Gwarantowanych Płatności z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych, do którego mogłoby dojść tylko w razie powstania nadpłaty po stronie Zbywcy, będzie miał na celu jedynie dokonanie stosownego rozliczenia rzeczywistej kwoty należnych Gwarantowanych Płatności i również nie będzie wiązał się z uzyskaniem przez Nabywcę od Zbywcy żadnego ekwiwalentnego świadczenia. Nie sposób również mówić w takim przypadku o jakimkolwiek przysporzeniu po stronie Zbywcy, który wskutek takiego zwrotu odzyskał jedynie nadpłaconą część Gwarantowanej Płatności z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych.

Natomiast w opisanym stosunku prawnym wypłata środków pieniężnych w ramach Świadczeń Gwarancyjnych będzie stanowiła świadczenie ze strony Zbywcy, wynikające z wykonania przez niego swojego zobowiązania o charakterze gwarancyjnym. Co więcej, świadczenie Zbywcy jest zdarzeniem niepewnym - uzależnionym od ziszczenia się przewidzianych w Umowie Gwarancyjnej zdarzeń, a w konsekwencji, w świetle cytowanej opinii Rzecznika Generalnego nie może stanowić wynagrodzenia za świadczenie usługi.

Z kolei ewentualny (o ile zajdzie taka konieczność) zwrot części Płatności Gwarancyjnych z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych będzie związany wyłącznie z rozliczeniem pomiędzy stronami nadwyżki w płaconych przez Zbywcę kwot, a co za tym idzie, również w tym przypadku nie dojdzie do świadczenia usług opodatkowanych VAT.

Jak wskazano powyżej, Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta na podstawie zasady swobody kształtowania umów przewidzianej przepisami art. 353¹ Kodeksu cywilnego. Wypłata Płatności Gwarancyjnych na rzecz Nabywcy będzie miała charakter kompensacyjny (tzn. zapewnienie jej beneficjentowi określonego przysporzenia majątkowego), a zobowiązanie do dokonywania tego typu płatności Zbywca przyjmie na siebie na zasadzie ryzyka.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, kwoty Płatności Gwarancyjnych, które może otrzymać Nabywca od Zbywcy lub zwrot części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a ich otrzymanie nie będzie powodowało dla Nabywcy oraz Zbywcy jakichkolwiek konsekwencji w VAT w szczególności nie będzie się łączyło z obowiązkiem rozpoznania obowiązku podatkowego VAT oraz rozliczeniem podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Prawidłowość takiego stanowiska została potwierdzona w licznych interpretacjach indywidualnych (porównaj w szczególności interpretacje indywidualne: z dnia 24 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-38/14-2/AP, z dnia 13 listopada 2012 r., sygn. IPPP1/443-745/12-2/ISZ, z dnia 18 czerwca 2014 r., sygn. IPPP3/443-283/14-2/SM, z dnia 24 lipca 2014 r., sygn. IPPP3/443-433/14-2/JK, z dnia 8 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-431/14-2/IG z dnia 13 listopada 2014 r., sygn. IPPP1/443-1070/14-2/JL, z dnia 16 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.348.2017.1.JG, z dnia 2 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.92.2017.1.RR, z dnia 25 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.75.2017.1.RR, z dnia 2 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.16.2018.1.KBRI sygn. 0114-KDIP1-1.4012.15.2018.1.IZ, z dnia 1 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.19.2018.1.KOM oraz z dnia 9 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.289.2019.1.RK, z dnia 13 lipca 2020 r. 0114-KDIP4-1.4012.246.2020.2.DP oraz 28 maja 2020 r. 0114-KDIP4-1.4012.216.2020.2.DP).

Również w niedawno wydanych interpretacjach z dnia 8 lutego 2021 r. oraz 16 lutego 2021 r. o sygn.0114-KDIP4-1.4012.3.2021.1.SL oraz 0114-KDIP4-1.4012.31.2021.1.SL potwierdzono, że płatności o charakterze gwarancyjnym wypłacane na rzecz nabywcy nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu VAT. W pierwszej z ww. interpretacji w skazano:

"Ponadto Świadczenia Gwarancyjne wypłacane będą jedynie w przypadku zaistnienia okoliczności uprawniających do ich wypłaty polegających na niepełnym wynajęciu wynajmowanej powierzchni w Budynku lub wystąpieniu innych okoliczności wpływających na rentowność Nieruchomości.

A zatem, otrzymanych Świadczeń Gwarancyjnych nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, ze względu na brak świadczenia wzajemnego między Kupującym a Sprzedającym nie dochodzi do czynności opodatkowanych i otrzymanie Świadczeń Gwarancyjnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

(...)

Wobec tego w związku z otrzymaną płatnością z tytułu Świadczeń Gwarancyjnych Kupujący nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury".

Podsumowanie

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego:

- Płatności Gwarancyjne, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją zapisów Umowy Gwarancyjnej lub zwrot części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (na podstawie przepisów ustawy o VAT),

- otrzymanie kwoty Płatności Gwarancyjnych przez Nabywcę od Zbywcy lub zwrotu części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy nie będzie w pływało na wysokość wykazywanego w deklaracjach składanych przez Nabywcę zobowiązania podatkowego VAT oraz na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego.

2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych i zgodnie z treścią uzasadnienia Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1, otrzymanie kwot Płatności Gwarancyjnych nie będzie należnością ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług (tj. za dokonanie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT), to nie zaistnieje po stronie Nabywcy obowiązek udokumentowania otrzymania tych kwot fakturą/fakturami VAT zgodnie z art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT. W ocenie Zainteresowanych, skoro otrzymanie kwot Płatności Gwarancyjnych nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, to Nabywca może w takiej sytuacji udokumentować je notą księgową/notami księgowymi.

Możliwość wystawiania not księgowych z tytułu otrzymania Płatności Gwarancyjnych (przy jednoczesnym braku obowiązku wystawiania faktur VAT) została również potwierdzona przez Ministra Finansów oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego (porównaj w szczególności interpretacje indywidualne: z dnia 13 listopada 2012 r., sygn. IPPP1/443-745/12-2/ISZ, z dnia 24 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443- 38/14-2/AP z dnia 16 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.348.2017.1.JG, z dnia 25 maja 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.75.2017.1.RR oraz z dnia 9 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.289.2019.1.RK).

3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1, Zbywcy powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, który ewentualnie powinien zostać wykazany w związku z rozliczeniem Płatności Gwarancyjnych w zakresie, w jakim będzie on związany z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez Zbywcę.

Stosownie, bowiem, do treści przepisu art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem zgodnie z zasadą neutralności VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług pod warunkiem, że przedmiotowe towary i usługi związane są z jego działalnością opodatkowaną VAT.

Zakładając, że rozliczenia z tytułu Płatności Gwarancyjnych zostałyby uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług opodatkowane VAT, wówczas należy stwierdzić, że Zbywcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych przez Nabywcę dokumentujących Płatności Gwarancyjne, w zakresie związanym z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez Zbywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

- braku opodatkowania płatności Gwarancyjnych, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub braku opodatkowania zwrotu części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy oraz braku wpływu Płatności Gwarancyjnych, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrotu części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, (kwestia objęta pytaniem nr 1) - - jest prawidłowe.

- braku obowiązku dokumentowania przez Nabywcę fakturami VAT otrzymanych kwot Płatności Gwarancyjnych (kwestia objęta pytaniem nr 2) - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął WSA w Kielcach w wyroku z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że "Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek".

W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86, wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca, planuje zawrzeć transakcję polegającą na nabyciu od Zbywcy nieruchomości

Powierzchnie Budynków przeznaczone są na wynajem podmiotom trzecim na cele biurowe, handlowo-usługowe oraz magazynowe. Przedmiotem wynajmu w Budynkach są również miejsca parkingowe. W tym zakresie, umowy najmu dotyczące części powierzchni zlokalizowanych w Budynkach zostały już zawarte przez Zbywcę (jako obecnego właściciela Budynków). W konsekwencji, w ramach Transakcji Nabywca wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki z umów najmu powierzchni zlokalizowanych w Budynkach i wydanych najemcom przed datą Transakcji.

Jednocześnie w zakresie umów najmu, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom, może nastąpić przeniesienie przez Zbywcę na Nabywcę praw i obowiązków z takich umów najmu w umowie sprzedaży.

Nabywca będzie podmiotem prowadzącym działalność polegającą na wynajmie powierzchni komercyjnych w Budynkach, która będzie działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Cena sprzedaży Nieruchomości ustalona w umowie sprzedaży zostanie skalkulowana w oparciu o założenie, że całkowita powierzchnia najmu w Budynkach (rozumiana jako powierzchnia w Budynkach, która jest przeznaczona do wynajęcia na cele biurowe, handlowo-usługowe i magazynowe, z wyłączeniem części podziemnych Budynków) będzie wynajęta i będzie generowała odpowiedni poziom przychodów.

W dniu zawarcia umowy sprzedaży część powierzchni w Budynkach może jednak pozostać niewynajęta.

W konsekwencji, w celu zabezpieczenia interesów Nabywcy, Zainteresowani zawrą umowę gwarancji czynszowej - Umowa Gwarancyjna. Umowa Gwarancyjna ma na celu zapewnienie Nabywcy zakładanego poziomu przychodóww.pływów z tytułu wynajmu powierzchni w Budynkach, jakie powstałyby, gdyby całość powierzchni w Budynkach na dzień dokonania Transakcji została wynajęta na założonych z góry warunkach (uwzględnionych w kalkulacji ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji ustalanej w sposób wskazany powyżej).

Świadczenia z tytułu Umowy Gwarancyjnej będą miały charakter wyrównania Nabywcy poziomu zakładanych przychodów z tytułu Nieruchomości w zakresie, w jakim Nabywca nie osiągnąłby zakładanego poziomu przychodów z wynajmu powierzchni w Budynkach i nie otrzymałby od najemców odpowiedniego zwrotu kosztów eksploatacyjnych/innych kosztów.

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Zbywca będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Nabywcy w okresie Gwarancyjnym następujących świadczeń, które dalej będą określane łącznie jako "Płatności Gwarancyjne":

- Czynsz

- Opłaty

- Płatność za Zachęty dla Najemców

- Płatność za Wynagrodzenie Agentów

- Płatność za Media

- Roczne rozliczenie Opłat Eksploatacyjnych

- Płatności dotyczące Powierzchni Kantyny

- Płatności za różnicę w wysokości czynszu

Celem tego świadczenia jest zrekompensowanie Nabywcy braku odpowiednich wpływów z tytułu najmu.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy płatności gwarancyjne, które zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z zakresem umowy Gwarancyjnej, lub czy zwrot części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, nie będą wpływały na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, w szczególności że Płatności Gwarancyjne lub ich częściowy zwrot nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Nabywcę lub Zbywcę, a w rezultacie po stronie Nabywcy lub Zbywcy nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tego tytułu oraz ustalenia czy na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego Nabywca będzie zobowiązany udokumentować fakturą/fakturami VAT otrzymane kwoty Płatności Gwarancyjnych?

Mając na uwadze powyższe należy wyjaśnić, że aby czynność podlegała obowiązkowi zapłaty podatku, musi mieć miejsce dostawa towarów lub świadczenie usług, które podatnik działający w takim charakterze dokonuje odpłatnie.

W wyniku analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że wypłata Płatności Gwarancyjnych (dot. opłat za niewynajętą powierzchnię,) bądź pokrycia kosztów (np. czynszu, opłat, płatności za zachęty dla najemców, płatności za wynagrodzenie agentów, płatność za media itp.) nie jest w rzeczywistości wynagrodzeniem za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Zbywcę lub Nabywcę. Zbywca będzie zobowiązany do wypłacania określonych kwot na podstawie Umowy Gwarancyjnej, zawarcie której było podyktowane zabezpieczeniem interesu ekonomicznego Nabywcy.

Konstrukcja Umowy Gwarancyjnej zakłada odtworzenie sytuacji ekonomicznej Nabywcy dla pełnego wynajmu Nieruchomości. Jeżeli wystąpią sytuacje, gdzie przez pewien okres jakaś część Nieruchomości pozostanie niewynajęta, Umowa Gwarancyjna ma na celu zapewnienie Nabywcy zakładanego poziomu przychodów / wpływów z tytułu wynajmu powierzchni w Budynkach, jakie powstałyby, gdyby całość powierzchni w Budynkach na dzień dokonania Transakcji została wynajęta na założonych z góry warunkach (uwzględnionych w kalkulacji ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji ustalanej w sposób wskazany powyżej).

Mając na uwadze opis sprawy oraz stan prawny należy uznać, że Zbywca dokonując powyższych płatności na rzecz Nabywcy zapewni, że przedmiot Transakcji będzie przynosił takie wpływy / generował takie przepływy finansowe, jakie założone zostały przy kalkulacji ceny za przedmiot Transakcji. Zbywca nie będzie otrzymywał z tytułu Płatności Gwarancyjnych żadnego ekwiwalentnego świadczenia, a w szczególności nie będzie mu przysługiwało prawo do użytkowania powierzchni w Budynkach objętych Umową Gwarancyjną.

Zatem wypłata środków pieniężnych w ramach Płatności Gwarancyjnych będzie stanowiła jednostronne świadczenie Zbywcy, wynikające z wykonania przez niego swojego zobowiązania o charakterze gwarancyjnym.

Zatem wypłata przez Zbywcę świadczenia odpowiadającego kwocie utraconych dochodów będzie miała charakter rekompensacyjny. Wobec tego w takim przypadku nie można mówić o świadczeniu przez którąkolwiek ze Stron jakiejkolwiek usługi, gdyż z żadnej ze Stron nie dojdzie do wykonania na rzecz drugiej Strony żadnego odpłatnego świadczenia.

W konsekwencji, kwota Płatności Gwarancyjnych jaką otrzyma Nabywca od Zbywcy nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie jakiejkolwiek usługi opodatkowanej podatkiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wskazano świadczenia gwarancyjne są czynnościami jednostronnymi mającymi na celu zagwarantowanie Nabywcy określonego poziomu dochodów generowanych przez nieruchomość którą nabędzie od Zbywcy.

Ponadto, potwierdzeniem gwarancyjnego charakteru świadczenia Zbywcy jest fakt, że otrzymanie danego świadczenia gwarancyjnego przez Nabywcę oraz jego wysokość będą uzależnione jedynie od zaistnienia okoliczności, za które Zbywca przyjął odpowiedzialność na zasadzie ryzyka. Okoliczności te to wystąpienie okresów, w których nie cała nieruchomość będzie wynajęta, a Nabywca poniesie w tym czasie koszty eksploatacyjne, płatności za zachęty dla najemców, płatności za media, płatność za wynagrodzenie Agentów, płatności za różnicę w wysokości czynszu itp.

Ponadto o charakterze gwarancyjnym świadczy fakt, że cena sprzedaży Nieruchomości ustalona w umowie sprzedaży zostanie skalkulowana w oparciu o założenie, że całkowita powierzchnia najmu w Budynkach (rozumiana jako powierzchnia w Budynkach, która jest przeznaczona do wynajęcia na cele biurowe, handlowo-usługowe i magazynowe, z wyłączeniem części podziemnych Budynków) będzie wynajęta i będzie generowała odpowiedni poziom przychodów.

Wypłata ww. Płatności Gwarancyjnych za powierzchnie Nieruchomości, które w okresie obowiązywania Umowy Gwarancyjnej nie będą wynajmowane, wypełnia kryteria pozwalające uznać je jako nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe płatności nie są bowiem w rzeczywistości wynagrodzeniem za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Nabywcę. Jak wynika z opisu sprawy, Zbywca będzie zobowiązany do wypłacania Płatności Gwarancyjnych, jeżeli zajdą przewidziane w Umowie okoliczności, tj. brak wynajęcia całości powierzchni budynku. Jednocześnie Nabywca nie będzie zobowiązany do wykonania żadnego ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego w zamian za otrzymane płatności, tj. nie będzie zobowiązany do wykonania jakiejkolwiek usługi, bądź do powstrzymania się od dokonania określonych czynności lub do tolerowania określonych czynności lub sytuacji. Sam fakt wypłaty płatności gwarancyjnych nie zależy również od woli czy też działania Nabywcy - wynajęcia całej powierzchni Nieruchomości. Zbywca wypłaca środki pieniężne jedynie w konsekwencji przyjętej na siebie funkcji wypłaty rekompensaty z tytułu nieosiągnięcia zakładanego poziomu przychodów z wynajmu Nieruchomości. Wypłata Płatności Gwarancyjnych będzie miała zatem charakter rekompensaty.

W ramach Umowy Gwarancyjnej nie istnieje również żadna bezpośrednia korzyść po stronie Zbywcy w związku z dokonywanymi płatnościami. Zbywca nie otrzymuje od Nabywcy żadnego wynagrodzenia za udzielenie gwarancji.

W konsekwencji, wypłaty Płatności Gwarancyjnych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy jak również częściowy zwrot Płatności Gwarancyjnych z tytułu Rozliczeń Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy - nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym należy uznać, że płatności gwarancyjne, które Zbywca będzie zobowiązany wypłacić Nabywcy w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej lub zwrot części Płatności Gwarancyjnej z tytułu Rozliczenia Rocznych Opłat Eksploatacyjnych przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, nie będą wpływały na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Nabywcę lub Zbywcę kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ponadto Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego Nabywca będzie zobowiązany udokumentować fakturą/fakturami VAT otrzymane kwoty Płatności Gwarancyjnych.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (...).

Artykuł 2 pkt 22 ww. ustawy wskazuje, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podkreślić należy, że - jak wyżej wskazano - otrzymana przez Nabywcę kwota płatności gwarancyjnych nie będzie stanowiła wynagrodzenia ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług na rzecz Nabywcy. Oznacza to, że w zamian za otrzymane świadczenie nie dojdzie do sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Wobec tego, w związku z otrzymanymi płatnościami Nabywca nie będzie zobowiązany do dokumentowania otrzymanych Płatności Gwarancyjnych fakturami VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w kwestii objętej pytaniem nr 2 jest prawidłowe.

Biorąc pod uwagę ww. rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 1, tj. uznania, że wypłaty Płatności Gwarancyjnych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie warunkowo postawionego pytania nr 3 nie podlega ocenie.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przypisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinie zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się do błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawą.