0111-KDIB3-1.4012.412.2018.1.BW - VAT w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków związanych z budową instalacji OZE wyłącznie dla mieszkańców.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 kwietnia 2018 r. (data wpływu 6 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z 24 maja 2018 r. (data wpływu 24 maja 2018 r.) oraz pismem z 29 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków związanych z budową instalacji OZE wyłącznie dla mieszkańców - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku od wydatków związanych z budową instalacji OZE wyłącznie dla mieszkańców.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 maja 2018 r. (data wpływu 24 maja 2018 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 17 maja 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.259.2018.1.BW oraz pismem z 29 maja 2018 r. (data wpływu 30 maja 2018 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Gmina... z siedzibą w..., adres:.., reprezentowaną przez..., Wójta Gminy..., jest Liderem Projektu pn. "...", realizowanego jako projekt partnerski w rozumieniu art. 33 Ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w ramach perspektywy finansowej 2014-2020, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014 - 2020, Działanie 4.1.1 "Rozwój infrastruktury produkcji energii ze źródeł odnawialnych". Gmina... zawarła umowę partnerską z Gminami w województwie w celu realizacji Projektu realizowanego w ramach 4 Osi Priorytetowej - Regionalna polityka energetyczna. Działanie 4.1 Zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii, Poddziałanie 4.1.1 Rozwój infrastruktury produkcji energii ze źródeł odnawialnych. Celem partnerstwa jest wspólne przygotowanie, realizacja i rozliczenie Projektu w ramach Programu. Lider projektu po uzyskaniu dofinansowania przelewa określone kwoty do poszczególnych partnerów projektu. Projekt zakłada udział finansowy mieszkańców każdej Gminy będącej Partnerem. Po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu instalacji OZE zainstalowanej w ranach Projektu, pozostają własnością tej Gminy, na terenie której znajduje się dana instalacja przez cały czas trwania Projektu, tj. minimum 5 lat, licząc od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji Projektu. Po zakończeniu trwałości projektu instalacje zostaną przekazane mieszkańcom na własność bezpłatnie. Projekt przewiduje udział finansowy mieszkańca w projekcie wedle podpisanej przez poszczególne Gminy umowy o ustalenie wzajemnych zobowiązań stron pod względem organizacyjnym i finansowym, wynikających z montażu i eksploatacji instalacji fotowoltaicznych / solarnej / kotła pelletowego / powietrznej pompy ciepła, zwanej lub zwanych dalej zbiorczo "Instalacjami OZE", działającymi na terenie nieruchomości Mieszkańca, wyłącznie na jego potrzeby własne.

Mieszkaniec zobowiązuje się do partycypacji w kosztach realizacji Projektu, w wysokości obejmującej co najmniej:

w zakresie, w jakim koszty te dotyczą posadowienia Instalacji OZE na Nieruchomości lub Budynku mieszkańca, które są traktowane jako wkład własny mieszkańca. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowanych projektu, czyli kosztów nieobjętych refundacją z środków Unii Europejskiej, Mieszkaniec zobowiązuje się do samodzielnego sfinansowania tych kosztów w wysokości przypadającej proporcjonalnie na jego Budynek poprzez wpłatę odpowiedniej kwoty na konto bankowe Gminy. Gmina zawrze umowy cywilnoprawne z poszczególnymi mieszkańcami, w ramach których będzie zobowiązana wybudować instalacje OZE, a mieszkańcy będą zobowiązani do dokonania wpłaty partycypacyjnej (kwota netto + podatek od towarów i usług) na rachunek bankowy Gminy, stanowiącej udział w kosztach projektu.

Gminy stawką 8% opodatkują wpłaty dotyczącej budowy instalacji OZE na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia nie przekracza 300 m2, spełniających wszystkie przesłanki, o których mowa w art. 41 ust. 12 w zw. z ust. 12a ustawy. Natomiast usługę budowy instalacji OZE w sytuacji, gdy zostanie wybudowany na obiektach stanowiących odrębną budowlę - umocowanych na gruncie osób fizycznych, a także na budynkach gospodarczych stanowiących własność tej osoby fizycznej, położonych na terenie działki, znajdujących się poza bryłą budynku mieszkalnego, oraz budowę instalacji OZE na budynkach użyteczności publicznej wpłaty opodatkuje - na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - stawką podatku w wysokości 23%. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Wysokość procentowa dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem, gdyż dofinansowywanie będzie przekazane na całość wydatków kwalifikowanych. W ramach projektu wysokość dofinansowania zawsze wynosić będzie stały procent kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość nieruchomości zaangażowanych w projekt. Również wartość bezwzględna dofinansowania nie będzie bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości, bowiem na różnych nieruchomościach są instalowane Instalacje o różnej wartości.

Wydatki poniesione na realizację ww. inwestycji zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na poszczególne Gminy. Usługi związane z realizacją przedmiotowej inwestycji będą zaliczane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego przedmiotowe świadczenie będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Natomiast w piśmie z 24 maja 2018 r., na pyt. tut. Organu:

1. Czy w przedmiotowej sprawie otrzymane dofinasowanie będzie miało związek z realizowanym projektem (wymienionym we wniosku), a jeżeli tak to jaki (jaki procent otrzymanej dotacji będzie przeznaczony na realizację tegoż projektu (dot. wykonania instalacji OZE)?

2. Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację opisanego we wniosku Projektu będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację projektu polegającego na wybudowaniu instalacji OZE, czy też środki te pozostaną w dowolnej dyspozycji Gminy tzn. Gmina będzie mogła je przeznaczyć na jakąkolwiek ogólną działalność Gminy?

3. Czy Wnioskodawca gdyby nie otrzymał przedmiotowego dofinansowania to i tak zrealizowałby przedmiotowy projekt, jeśli tak, proszę o wskazanie z jakich środków sfinansowałby w takiej sytuacji projekt (czy tylko ze środków własnych Gminy i wpłat mieszkańców)?

4. Czy w przypadku nie otrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu ulegnie zmianie wysokość wynagrodzenia, jakie mieszkańcy muszą ponieść na rzecz Gminy za realizację projektu?

5. Czy nabywane towary i usługi do wykonania instalacji OZE będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?

6. Co oznacza, że instalacje będą montowane na budynkach użyteczności publicznej, proszę wyjaśnić co to będą za budynki?

Wnioskodawca wskazał:

Ad.1/ W przedmiotowej sprawie dofinansowanie ma związek z realizowanym projektem, 100% dotacji będzie przeznaczona na realizację projektu

Ad.2/ Otrzymane przez Gminę dofinansowanie będzie mogło zostać wykorzystane wyłącznie na realizację projektu.

Ad.3/ W przypadku nie otrzymania dofinansowania Wnioskodawca nie będzie realizował projektu.

Ad.4/ W przypadku nie otrzymania dofinansowania Wnioskodawca nie będzie realizował projektu.

Ad.5/ Nabywane towary i usługi do wykonania instalacji OZE dla mieszkańców będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż Gmina zawrze z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, w których zobowiąże się wybudować przedmiotowe instalacje - OZE w zamian za dokonanie przez mieszkańców wpłaty w określonej wysokości. Natomiast w budynkach użyteczności publicznej w zależności od tego co w danym budynku jest zlokalizowane i kto go wykorzystuje. Część Gmin jako partnerzy realizują tylko inwestycje dla mieszkańców własnej Gminy, a część dla jednostek użyteczności publicznej i mieszkańców. W części realizowanej na mieszkańca Gminy mają możliwość odliczenia podatku VAT w 100%.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawca zadał m.in. następujące pytanie sformułowane ostatecznie w piśmie z 29 maja 2018 r. (oznaczone nr 2):

Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z wydatków związanych z budową instalacji OZE tylko i wyłącznie dla mieszkańców?

Stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do ww. pytania nr 2:

Gminy jako partnerzy, opodatkowując i odprowadzając podatek VAT należny od wpłat mieszkańców, uiszczanych na podstawie umowy cywilnoprawnej nabędzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją inwestycji.

Gmina uważa, że przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na budowę instalacji OZE zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w sytuacji, gdy zawrze z mieszkańcami umowy cywilnoprawne, w których zobowiąże się wybudować instalacje OZE w zamian za dokonanie przez mieszkańców wpłaty w określonej wysokości. Należy uznać, że w tym zakresie gmina działa, jako podatnik VAT.

Biorąc pod uwagę, że na podstawie przedmiotowych umów cywilnoprawnych mieszkańcy będą zobowiązani do współfinansowania realizacji inwestycji ich udział w kosztach budowy instalacji OZE będzie miał charakter zobowiązaniowy. Tym samym, pomiędzy świadczeniem, do którego zobowiązała się gmina i przekazanym za nie wynagrodzeniem przez mieszkańców istnieje bezpośredni związek. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o których mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 119 oraz art. 124.

Z brzmienia powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi VAT i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Odliczyć, zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi VAT podatnika.

Zdaniem Gminy warunki do istnienia prawa do odliczania VAT zostały spełnione. Gmina jest czynnym podatnikiem VAT, a towary i usługi nabyte w związku z realizacją inwestycji są wykorzystane do czynności opodatkowanych VAT, polegających na świadczeniu przez Gminę usług budowy instalacji OZE na rzecz mieszkańców gminy, w związku z zawartymi z nimi umowami cywilnoprawnymi. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizacji zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Tym samym Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę instalacji OZE, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie objętym pytaniem nr 2, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa TSUE wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Trybunał zwraca uwagę, że właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia "zamiar" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a zakupy towarów i usług które Wnioskodawca dokonywał/dokonuje w związku z realizacją projektu są związane ze sprzedażą opodatkowaną.

Zatem z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu są związane ze sprzedażą opodatkowaną, to co do zasady Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Jednakże należy wskazać, że w przypadku usług budowlanych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, ich nabywca ma obowiązek rozliczyć podatek należny. Przy czym jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, stanowi kwotę podatku naliczonego. Zatem określony przez Wnioskodawcę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, podatek należny stanowi jednocześnie podatek naliczony, który podlega odliczeniu.

Tym samym Wnioskodawca nabywając usługi budowlane od podmiotów trzecich, działających w tym przypadku w charakterze podwykonawców jest odpowiedzialny za rozliczenie podatku należnego i przysługiwać mu będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze złożonej deklaracji podatkowej, w której uwzględni kwotę podatku należnego.

Podkreślić jednak należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, czy na gruncie sytuacji opisanej we wniosku ma zastosowanie tzw. odwrotne obciążenie, gdyż nie jest to przedmiotem złożonego wniosku - Wnioskodawca nie sformułował w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.