0111-KDIB3-1.4012.322.2018.2.RSZ - Zwolnienie z VAT usług organizacji kursów pływania dla dzieci i młodzieży szkolnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło do tut. organu 15 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, wynikającego z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług organizacji kursów pływania dla dzieci i młodzieży szkolnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 kwietnia 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, wynikającego z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług organizacji kursów pływania dla dzieci i młodzieży szkolnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. organu 15 czerwca 2018 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 4 czerwca 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.322.2018.1.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej organizuje dla dzieci i młodzieży zajęcia sportowe obejmujące naukę pływania. W ramach usługi uczestnik otrzymuje wstęp na basen (wynajęty od podmiotów zewnętrznych tor), opiekę, naukę pływania prowadzoną przez wykwalifikowaną kadrę). Podatnik zatrudnia instruktorów, którzy prowadzą naukę pływania z dziećmi. Naukę pływania prowadzi także sam podatnik, posiadający uprawnienia instruktora nauki pływania.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem świadczonych usług jest organizacja kursów pływania i nauka pływania dla dzieci i młodzieży szkolnej. Numer PKWiU odnoszący się do wniosku o interpretację: 85.51.10.0.

Pod pojęciem kursów pływania należy rozumieć zorganizowanie zajęć nauki pływania prowadzone przez wykwalifikowaną kadrę (instruktorów) zatrudnionych przez Wnioskodawcę oraz Wnioskodawcę osobiście.

Wnioskodawca również osobiście prowadzi zajęcia nauki pływania dla dzieci i młodzieży. Wnioskodawca nie jest nauczycielem, ale ukończył studia wyższe na Akademii Wychowana Fizycznego, ponadto kurs wychowawcy kolonijnego i kurs dla kierowników wypoczynku dzieci i młodzieży oraz kurs instruktora sportu o specjalności pływanie. W zakres zajęć powyższego wchodzi wiedza i umiejętności pedagogiczne jak również pedagogiczne, psychologiczne oraz socjologiczne aspekty pracy podczas prowadzenia zajęć oraz pojęcia i terminologia pedagogiczna.

Usługi wykonywane są we własnym zakresie, nie są zlecone dla innych podmiotów gospodarczych.

Wnioskodawca zawiera umowy na usługi nauczania z rodzicami (opiekunami) uczniów oraz ze szkołami.

Wszelkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczoną usługą są wkalkulowane w cenę za świadczoną usługę nauki pływania.

Świadczone usługi są objęte programem nauczania na poziomie przedszkolnym, szkolnym w jednostkach, z którymi Wnioskodawca współpracuje.

Wnioskodawca odpowiadając na wezwanie do uzupełnienia wniosku, poinformował, że:

I. W dniu 11 czerwca 2018 r. została wpłacone opłata 40 zł na numer konta wskazany we wniosku.

II.

a. Tak. Wnioskodawca posiada dokument, z którego wynika, że może prowadzić nauczanie pływania jako instruktor nauki pływania. Dokumentem tym jest Legitymacja Instruktorska nr... wydana przez N. Kserokopia Legitymacji jest załączona do uzupełnienia wniosku.

b. Nie. Wnioskodawca nie jest nauczycielem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi organizacji kursów pływania dla dzieci i młodzieży szkolnej w okresie roku szkolnego opisane powyżej, oraz dostawa towarów i usług ściśle z tymi usługami związanymi (zatrudnienie wykwalifikowanej kadry, zakup niezbędnych pomocy służących do nauki pływania, nagrody, medale), mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Podatnik stwierdza, że organizuje usługi prywatnej nauki pływania dzieci i młodzieży, które świadczy nauczyciel pływania, czyli mogą one korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Metoda nauczania pływania stanowi świadomie i systematycznie stosowany planowy sposób postępowania nauczyciela, polegający na dobieraniu, przekazywaniu i odbieraniu informacji od ucznia w celu opanowania przez niego techniki pływania, a szeroko pojęte wychowanie fizyczne (do którego niewątpliwie można zaliczyć pływanie) na każdym poziomie nauczania pełni ważne funkcje edukacyjne, rozwojowe i zdrowotne. Wspiera rozwój fizyczny, psychiczny i społeczny oraz zdrowie uczniów i kształtuje obyczaj aktywności fizycznej.

Biorąc powyższe pod uwagę, podatnik uważa, że w tym przypadku wypełnione zostaną zarówno przesłanki podmiotowe, jak i przedmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27 VATu.

Zatem świadczona przez Wnioskodawcę (nauczyciela) usługa indywidualnej nauki pływania kierowana do dzieci i młodzieży korzystać będzie ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 VATu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z cytowanego wyżej przepisu ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą,

o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W świetle przywołanej wyżej regulacji należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

* przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji oraz

* przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W tym miejscu należy wskazać na wyrok TSUE, sprawa C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, w którym Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające "prywatnie" w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano także, że "Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci - EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten - a nie Thomas Eulitz - pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów" (pkt 52). Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku od towarów i usług świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez te szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Z kolei w orzeczeniu C-445/05 Trybunał wskazał, że nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej organizuje dla dzieci i młodzieży zajęcia sportowe obejmujące naukę pływania. Podatnik zatrudnia instruktorów, którzy prowadzą naukę pływania z dziećmi. Naukę pływania prowadzi także sam podatnik, posiadający uprawnienia instruktora nauki pływania. Wnioskodawca nie jest nauczycielem, ale ukończył studia wyższe na Akademii Wychowana Fizycznego, ponadto kurs wychowawcy kolonijnego i kurs dla kierowników wypoczynku dzieci i młodzieży oraz kurs instruktora sportu o specjalności pływanie. Wnioskodawca posiada dokument, z którego wynika, że może prowadzić nauczanie pływania jako instruktor nauki pływania. Dokumentem tym jest Legitymacja Instruktorska nr... wydana przez N. Usługi wykonywane są we własnym zakresie, nie są zlecone dla innych podmiotów gospodarczych. Świadczone usługi są objęte programem nauczania na poziomie przedszkolnym, szkolnym w jednostkach, z którymi Wnioskodawca współpracuje.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług organizacji kursów pływania dla dzieci i młodzieży szkolnej.

Jak wskazano powyżej wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wskazuje, że zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie prywatnego nauczania dotyczy podatników posiadających status nauczyciela.

Z opisu sprawy wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca nie jest nauczycielem, może prowadzić nauczanie pływania jako instruktor.

Mając na uwadze opis sprawy, z którego wynika, że Wnioskodawca nie jest nauczycielem, należy stwierdzić, że nie została spełniona przesłanka o charakterze podmiotowym, warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, skoro Wnioskodawca - jak sam wskazał - nie jest nauczycielem, to w przedstawionej sytuacji zwolnienie dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych z organizacją kursów pływania dla dzieci i młodzieży szkolnej, wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy nie znajduje zastosowania.

Zwolnieniem nie mogą być także objęte usługi świadczone na rzecz uczniów nie osobiście przez Wnioskodawcę, lecz przez zatrudnionych przez niego innych instruktorów nauki pływania, tracą one bowiem wymiar prywatnego nauczania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga, czy dostawa towarów i usług ściśle z tymi usługami związanymi (zatrudnienie wykwalifikowanej kadry, zakup niezbędnych pomocy służących do nauki pływania, nagrody, medale), mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie przedstawił stanowiska.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 - rozpatrzone.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.