0111-KDIB3-1.4012.282.2020.2.KO - Zwolnienie z VAT dostawy nieruchomości po pierwszym zasiedleniu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 kwietnia 2020 r. (data wpływu 2 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 6 czerwca 2020 r. (data wpływu 5 czerwca 2020 r.) i z 5 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy:

* budynku mieszkalnego jednorodzinnego po jego wykończeniu, zmodernizowaniu i zgłoszeniu zakończenia budowy lub uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie - jest nieprawidłowe,

* nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych - jest nieprawidłowe,

* działki zabudowanej wyłącznie garażem wolnostojącym - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy: budynku mieszkalnego jednorodzinnego po jego wykończeniu, zmodernizowaniu i zgłoszeniu zakończenia budowy lub uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych, działki zabudowanej wyłącznie garażem wolnostojącym.

Ww. wniosek został uzupełniony pismami z 5 czerwca 2020 r. (data wpływu 5 i 10 czerwca 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 20 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.282. 2020.1.KO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. będąca Wnioskodawcą w niniejszej sprawie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się m.in. budową domów mieszkalnych, które następnie są sprzedawane przez Spółkę na rynku pierwotnym. Na cele prowadzonej działalności gospodarczej, jako towar handlowy, Spółka nabyła w toku egzekucji sądowej na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego o przysądzeniu prawa własności z dnia 9 września 2019 r. w sprawie.... nieruchomość położoną w..., powiat...., gmina..., dla której jest prowadzona księga wieczysta nr.... Nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zapłacony został przez Spółkę z tytułu sprzedaży nieruchomości podatek od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego uchwalonym przez Radę Gminy... (uchwała...) nieruchomość jest oznaczona w MPZP symbolem MJ z ustaloną jako funkcja podstawowa zabudową jednorodzinną. Nieruchomość stanowią dwie działki ewidencyjne w tym działka nr 1 o powierzchni 804 m² oraz działka nr 2 o powierzchni 805 m². Działki były wykorzystywane i zagospodarowane jako jedna całość. Na działkach poprzedni właściciele rozpoczęli budowę budynku mieszkalnego - domu jednorodzinnego o powierzchni użytkowej mniejszej niż 300 m² (parter z użytkowym poddaszem), który w większej części zaprojektowano na działce 2, a częściowo także na działce 1. Ponadto na działce 1 został posadowiony garaż wolnostojący (dwa miejsca postojowe). Budynki posadowione na nieruchomości są w trakcie budowy, gdyż nie zostały oddane do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego tj. nie zgłoszono organowi nadzoru budowlanego zakończenia budowy ani nie uzyskano decyzji o pozwoleniu na użytkowanie. Kierownik budowy w dniu 27 grudnia 2007 r. w dokumencie zatytułowanym "Stwierdzenie zdatności obiektu do użytkowania" oświadczył, że budowa domu mieszkalnego jednorodzinnego z garażem wolnostojącym została wykonana zgodnie z projektem budowalnym, warunkami pozwolenia na budowę oraz przepisami. Oświadczył, że teren budowy, doprowadzono do należytego stanu i porządku. Stwierdził, że roboty budowlane wykonano zgodnie z projektem architektoniczno-budowlanym, pozwoleniem na budowę, przepisami, Polskimi Normami i sztuką budowlaną. Stwierdził, iż obiekt jest przygotowany do użytkowania. Równocześnie stwierdził, że budynek nadaje się do użytkowania. Oba obiekty znajdujące się na nieruchomości zostały zadaszone, wyposażone w okna i drzwi, a garaż wolnostojący wyposażony został w bramy garażowe. Poprzedni właściciele nieruchomości nabytej przez Spółkę zamieszkiwali w budynku mieszkalnym i korzystali z garażu wolnostojącego. Poprzednimi właścicielami nieruchomości były osoby fizyczne (małżonkowie), którzy zamieszkiwali i byli zameldowani w budynku jednorodzinnym od dnia 16 stycznia 2008 r. do dnia 17 stycznia 2020 r. Spółka zamierza przeprowadzić prace mające na celu wykończenie i modernizację budynku jednorodzinnego i doprowadzenie go do stanu deweloperskiego. Prace budowlane będą polegały na dokończeniu wykonania instalacji elektrycznej, centralnego ogrzewania, instalacji kanalizacyjnej, na naprawie dachu, wykonaniu ocieplenia budynku, wykonania elewacji budynku, montażu parapetów zewnętrznych oraz zostaną wykonane inne prace umożliwiające zgłoszenie zakończenia budowy lub uzyskanie pozwolenia na użytkowanie. W ten sposób Spółka zamierza przygotować budynek jednorodzinny do użytkowania stosownie do przepisów prawa budowlanego. Ponoszone z tytułu wykończenia i modernizacji wydatki zostaną udokumentowane fakturami VAT. Spółka zamierza również scalić obie działki, a następnie dokonać ponownego podziału na dwie działki o różnych powierzchniach od obecnych, gdyż obecnie budynek jednorodzinny jest zaprojektowany na obu działkach ewidencyjnych. Na skutek scalenia i ponownego podziału działek budynek jednorodzinny znajdzie się na jednej działce, a na drugiej działce pozostanie wyłącznie garaż wolnostojący. Działka zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, po remoncie i oddaniu go do użytkowania, zostanie przez Spółkę sprzedana bez zmiany przeznaczenia budynku. Spółka planuje wybudować na drugiej z wydzielonych działek zabudowanej obecnie garażem wolnostojącym domu jednorodzinnego lub domów jednorodzinnych o powierzchni użytkowej do 300 m², które zostaną następnie sprzedane na tzw. rynku pierwotnym tj. w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem. W przypadku, gdyby z powodu obowiązujących przepisów lub ograniczeń w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Spółka nie będzie mogła wybudować budynku jednorodzinnego Spółka planuje sprzedaż działki zabudowanej garażem wolnostojącym.

Pismem z 5 czerwca 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco:

1. Transakcje dostawy nieruchomości opisane we wniosku (objęte pytaniami nr 1-3) będą realizowane po 30 czerwca 2020 r.

2. Budynek mieszkalny jednorodzinny w momencie nabycia przez Wnioskodawcę był budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.). Garaż wolnostojący w momencie nabycia przez Wnioskodawcę były budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.).

3. Poprzedni właściciele korzystali z garażu jako z pomieszczenia gospodarczego przez okres zamieszkiwania tj. od 16 stycznia 2008 r. Nigdy nie korzystali z garażu zgodnie z jego przeznaczeniem tj. jako z pomieszczenia służącego do parkowania samochodu, w związku z brakiem wykonania wewnątrz garażu na gruncie wylewki umożliwiającej wjazd do garażu.

4. Symbol PKOB dla:

* budynku mieszkalnego jednorodzinnego - 1110

* nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych - 1110 lub 112

* garażu - 1242

5. Budynek mieszkalny jednorodzinny i nowe budynki mieszkalne jednorodzinne, o których mowa w opisie sprawy będą budynkami mieszkalnymi objętymi społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) oraz ich powierzchnia użytkowa nie będzie przekraczać 300 m².

6. Na dzień sprzedaży garaż będzie budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym po wykończeniu, zmodernizowaniu i zgłoszeniu zakończenia budowy lub uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego jednorodzinnego posadowionego na nieruchomości, która została nabyta przez Spółkę oraz po dokonaniu zmiany granic działek tak, aby budynek mieszkalny jednorodzinny znajdował się w całości wyłącznie na jednej działce, sprzedaż działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeżeli tak to w jakiej stawce?

2. Czy w przypadku wybudowania przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działce zabudowanej obecnie garażem wolnostojącym, sprzedaż nowobudowanych budynków będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług? Jeżeli tak to w jakiej wysokości?

3. Czy po dokonaniu zmiany granic działek sprzedaż działki zabudowanej wyłącznie garażem wolnostojącym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Jeżeli tak to w jakiej stawce?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2020.106 t.j. z dnia 2020.01.23) zwanej dalej także ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jak stanowi art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust.

1. Natomiast na mocy art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. w okresie szczegółowo w przepisie opisanym stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Ustawa przewiduje jednak dla niektórych towarów i usług stawki obniżone. Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1. Jednocześnie na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. w terminie w przepisie określonym stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy). Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Ustawodawca, w art. 2 pkt 14 ustawy, definiuje pojęcie "pierwszego zasiedlenia", przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

1. Odnosząc przedstawione regulacje w zakresie podatku od towarów i usług do stanu faktycznego opisanego we wniosku należy wskazać, że istotnym dla oceny podlegania przyszłej sprzedaży nabytej przez Spółkę nieruchomości po zgłoszeniu zakończenia budowy domu mieszkalnego jednorodzinnego lub po uzyskaniu pozwolenia na jego użytkowanie jest ustalenie, czy doszło do pierwszego zasiedlenia budynku w rozumieniu ustawy, a jeżeli doszło do zasiedlenia to czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a przyszłą dostawą budynku przez Spółkę minie okres dwóch lat. Mając na uwadze, że definicja zasiedlenia odnosi się do użytkowania budynków, należy dokonać oceny, czy zamieszkiwanie przez poprzednich właścicieli w budynku w trakcie jego budowy, której zakończenie nie zostało zgłoszone do organu nadzoru, ani nie uzyskano pozwolenia na użytkowanie i której zakończenie wymaga wykonania dodatkowych prac podpada pod ustawową definicję. Istotnym jest, że w ustawie o podatku od towarów i usług nie została umieszczona definicja budynku, ani wybudowania, którymi posługuje się ww. przepis. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 maja 2017 r. (I FSK 1691/15 - Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) wskazał, że Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, s. 1), zwanej dalej "Dyrektywą 112", nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem budynku, mimo, że stosownie do art. 135 pkt 1 lit. j państwa członkowskie zwalniają dostawy budynków lub ich części wraz z gruntem. Przepis ten odczytywany jest w połączeniu z art. 12 pkt 2 Dyrektywy 112 (J. Martini, Dyrektywa VAT 2006/112/WE. Komentarz 2011, UNIMEX, Wrocław 2011, s. 645), dotyczącym transakcji okazjonalnych, niemniej tu zdefiniowano budynek jako dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Dyrektywa w przepisie tym bardzo ogólnie definiuje pojęcie budynku. Definicja odnosi się do transakcji okazjonalnych, co wyraźnie wynika ze sformułowania zawartego w zdaniu pierwszym ust. 2 tego przepisu, zgodnie z którym do celów ust. 1 lit. a "budynek" oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. NSA zaznaczył, że również przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia budynków, budowli lub ich części, jakimi posłużył się ustawodawca. Przytoczone orzeczenie dotyczyło art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT i sąd uznał, że objęte tym przepisem są jedynie takie budynki, budowle lub ich części, które po wybudowaniu lub ulepszeniu nadają się do "oddania do użytkowania". W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy - Prawo budowlane do użytkowania obiektu budowlanego, na budowę którego wymagane jest pozwolenie na budowę albo zgłoszenie budowy, o której mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1a i 19a, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i art. 57, po zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Do zawiadomienia o zakończeniu budowy należy dołączyć szereg dokumentów wymienionych w art. 57 Prawa budowlanego. Poprzedni właściciele nie dopełnili tego obowiązku, a stan budynku wymaga wykonania prac, które umożliwią skompletowanie dokumentacji i zgłoszenie do organu nadzoru budowlanego zakończenia budowy przez podatnika. Należy podkreślić, że samo oświadczenie kierownika budowy o zakończeniu budowy nie jest wystarczające do zgłoszenia zakończenia budowy czy też uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku. Również zameldowanie i zamieszkiwanie w danym miejscu nie oznacza, że dany budynek można uznać za "wybudowany". Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 czerwca 2002 r. w sprawie II SA/Łd 1963/00 wskazał, że "Nie jest rzeczą organu właściwego w sprawach ewidencji ludności dokonywanie oceny czy określony obiekt budowlany nadaje się na miejsce pobytu ludzi w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego i prawa zagospodarowania przestrzennego i uzależnianie od tej oceny możliwości zameldowania. (...) kwestie orzekania o charakterze terenu na którym znajduje się obiekt w którym ma nastąpić zameldowanie oraz o charakterze obiektu - altany i możliwości wykorzystywania jej na pobyt stały lub czasowy ludzi należą do innych organów administracji publicznej i są rozpatrywane w innym trybie." Wprawdzie wyrok odnosił się do zamieszkiwania w altanie na działce ogrodowej, jednak jego treść ma uniwersalne znaczenie dla wszelkiego rodzaju budynków czy budowli. Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż pomimo, że budynki posadowione na zakupionej przez Spółkę nieruchomości były użytkowane przez poprzednich właścicieli, którzy byli także zameldowani na tej nieruchomości, to jednak nie zostało zgodnie z prawem budowlanym zgłoszone zakończenie budowy i nie stanowią one wybudowanych budynków w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W ustawie o podatku od towarów i usług nie zostało ponadto zdefiniowane pojęcie "oddanie do użytkowania". Jest to o tyle istotne w kontekście opisanego stanu faktycznego, że budynek mieszkalny jednorodzinny oraz budynek garażowy znajdujące się na nieruchomości zakupionej przez Spółkę, jak to wyżej wskazano, nie zostały oddanie do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 października 2014 r. (I FSK 1545/13, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) stwierdził, że wątpliwości budzi rozumienie wyrażenia "oddania do użytkowania" użyte w art. 2 pkt 14) ustawy, czyli w definicji pierwszego zasiedlenia. Poszukując definicji tego pojęcia w drodze wykładni systemowej zewnętrznej NSA doszedł do przekonania, że brak jest uzasadnienia dla rozumienia użytkowania w sposób przewidziany w Kodeksie cywilnym. Sąd analizując słownikowe znaczenie słowa "użytkować" stwierdził, że na gruncie ustawy o VAT każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. Również w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Tym samym w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że zamieszkiwanie przez pierwszych właścicieli nieruchomości w budynku od 16 stycznia 2008 r. (data zameldowania) oznacza, że poprzedni właściciele użytkowali nieruchomość jednak nie nastąpiło to po wybudowaniu budynków, ale w trakcie ich budowy. Dopiero zgłoszenie organowi nadzoru budowlanego zakończenia budowy przez Spółkę spowoduje, że przedmiotem przyszłej sprzedaży nieruchomości zabudowanej (dostawy w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10) będzie budynek. Mając na uwadze, że Spółka zamierza sprzedać nieruchomość w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres krótszy niż 2 lata spółka nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, lecz sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na okoliczność, że powierzchnia budynku mieszkalnego jednorodzinnego nie będzie przekraczała 300 m² wysokość podatku od towarów i usług będzie wynosiła 8%. Na marginesie należy zaznaczyć, że z uwagi na status zakupionej nieruchomości jako towaru handlowego, a nie środka trwałego, dla ustalenia czy doszło do zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14b ustawy od podatku od towarów i usług nie ma znaczenia wysokość środków poniesionych na wyremontowanie i wykończenie budynku przez Spółkę przed dokonaniem jego sprzedaży. Po pierwsze jak to wyżej wskazano brak zgłoszenia organowi nadzoru budowlanego zakończenia budowy uniemożliwia stwierdzenie, że na nieruchomości został posadowiony budynek, gdyż będzie wymagał on dodatkowych prac, aby zakończyć budowę. Ponadto należy zauważyć, że limit 30% wartości początkowej wydatków poniesionych na ulepszenie dotyczy wyłącznie wydatków poniesionych na środki trwałe. Zgodnie bowiem z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych ulepszenie dotyczy wyłącznie środków trwałych a nie towarów handlowych (art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zdaniem podatnika również scalenie i kolejny podział zakupionych dwóch działek na dwie działki o zmienionym kształcie i powierzchni nie będzie miał wpływu na opodatkowanie podatkiem od podatku od towarów i usług przyszłej sprzedaży działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym. Istotnym bowiem jest, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Tym samym zmiana wielkości działki na której posadowiony jest budynek mieszkalny będący obecnie w budowie, tak aby w całości znajdował się on w granicach jednej działki ewidencyjnej, nie będzie miało żadnego wpływu na podleganiu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz na wysokość stawki podatku, gdyż o podstawie i wysokości opodatkowania decyduje przeznaczenie działki i budynku oraz powierzchnia użytkowa budynku, a nie powierzchnia i granice działki ewidencyjnej, na której budynek będzie posadowiony.

2. W przypadku wybudowania na nowowydzielonej działce, na której posadowiony jest istniejący obecnie garaż wolnostojący, nowego budynku mieszkalnego lub budynków mieszkalnych jednorodzinnych przeznaczonych na sprzedaż, zdaniem podatnika w świetle przedstawionych powyżej przepisów ich dostawa (sprzedaż) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku wybudowania przez podatnika na nabytej nieruchomości budynków mieszkalnych o powierzchni do 300 m² będą one podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 8%. W sytuacji gdy przekroczony został limit powierzchni użytkowej przewidziane dla budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wówczas stawka w wysokości 8% znajdzie zastosowanie do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Pozostała podstawa opodatkowania zostanie opodatkowana stawką 23%.

3. Mając na uwadze przytoczone przepisy, zdaniem podatnika w przypadku sprzedaży działki, na której posadowiony jest garaż wolnostojący, przyszła sprzedaż tej nieruchomości, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdyż sprzedaż będzie dokonana przed zasiedleniem budynku garażowego w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc jak w wyżej przedstawionym przypadku sprzedaży działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym sprzedaż działki zabudowanej budynkiem garażowym będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Stawka podatku będzie wynosiła 23%, gdyż garaż wolnostojący stanowi lokal użytkowy nie stanowiący budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania dostawy budynku mieszkalnego jednorodzinnego po jego wykończeniu, zmodernizowaniu i zgłoszeniu zakończenia budowy lub uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania dostawy nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania dostawy działki zabudowanej wyłącznie garażem wolnostojącym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2018 r. poz. 2389, z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a).

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Stosownie natomiast do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie treścią art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy podatkowej - jest więc:

* przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

* rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

* rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

* adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

* modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Tym samym nakłady na ulepszenie środków trwałych zmierzają do podjęcia bądź rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującą istotną zmianę cech użytkowych.

Zatem nieruchomości, które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka na cele prowadzonej działalności gospodarczej, jako towar handlowy, nabyła w toku egzekucji sądowej nieruchomość.

Na działkach poprzedni właściciele rozpoczęli budowę budynku mieszkalnego - domu jednorodzinnego o powierzchni użytkowej mniejszej niż 300 m². Ponadto na działce został posadowiony garaż wolnostojący. Budynki posadowione na nieruchomości nie zostały oddane do użytkowania w rozumieniu przepisów prawa budowlanego tj. nie zgłoszono organowi nadzoru budowlanego zakończenia budowy ani nie uzyskano decyzji o pozwoleniu na użytkowanie. Oba obiekty znajdujące się na nieruchomości zostały zadaszone, wyposażone w okna i drzwi, a garaż wolnostojący wyposażony został w bramy garażowe. Poprzednimi właścicielami nieruchomości były osoby fizyczne (małżonkowie), którzy zamieszkiwali i byli zameldowani w budynku jednorodzinnym od dnia 16 stycznia 2008 r. do dnia 17 stycznia 2020 r. oraz korzystali z garażu jako z pomieszczenia gospodarczego przez okres zamieszkiwania tj. od 16 stycznia 2008 r. Budynek mieszkalny jednorodzinny i garaż wolnostojący w momencie nabycia przez Wnioskodawcę były budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane.

Ponadto Spółka planuje wybudować dom jednorodzinny lub domy jednorodzinne o powierzchni użytkowej 300 m², które zostaną następnie sprzedane na tzw. rynku pierwotnym tj. w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem. Symbol PKOB dla nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych -1110 lub 112.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania dostawy budynku mieszkalnego po jego wykończeniu, zmodernizowaniu i zgłoszeniu zakończenia budowy lub uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie oraz garażu wolnostojącego.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęć "budynku, budowli lub ich części". Zatem w celu dokonania interpretacji przedmiotowej kwestii, należy odwołać się do ustawy - Prawo budowlane, które szczegółowo normuje znaczenie tych pojęć.

I tak, na mocy art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlanego (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W tym miejscu wskazać należy, że jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV: "Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w wypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony" (pkt 31).

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana niedokończoną inwestycją budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego nie wypełnia definicji budynku, budowli lub ich części, dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej taki teren, w części na której znajduje się ten obiekt, należy traktować jako niezabudowany teren budowlany.

Ponadto, zgodnie z orzeczeniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. III SA/Wa 3006/14 " (...) w przypadku trwającej budowy (procesu budowlanego), dopiero wówczas dostawa efektu tego procesu (obiektu) będzie podlegała zwolnieniu, jeżeli efekt ten (obiekt) będzie mógł być uznany za budynek, czyli kiedy będzie już posiadał minimum w postaci fundamentu, ścian i dachu. Dopiero też wtedy, gdy istnieje obiekt budowlany będący tak rozumianym budynkiem, uprawnione jest powoływanie się na dostawę części budynku. Zwolnieniem nie są objęte części potencjalnych budynków. (...) Na działce nr (...), której sprzedaż planuje Skarżąca nie ma ani budynku, ani budowli, a jedynie fundamenty. Dostawa "gruntu wraz z naniesioną na nim rozpoczętą budową budynku mieszkaniowego wielorodzinnego" nie jest tym samym, co dostawa gruntu zabudowanego".

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku mieszkalnego po jego wykończeniu, zmodernizowaniu i zgłoszeniu zakończenia budowy lub uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie będzie podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż jak wskazał Wnioskodawca budynek mieszkalny jednorodzinny w momencie nabycia przez Wnioskodawcę był budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane a poprzednimi właścicielami nieruchomości były osoby fizyczne (małżonkowie), którzy zamieszkiwali i byli zameldowani w budynku jednorodzinnym od dnia 16 stycznia 2008 r. do dnia 17 stycznia 2020 r. Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem tego budynku a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Zwolniona od podatku VAT będzie również dostawa gruntu na, którym posadowiony jest ww. budynek, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Analogicznie jak dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego będzie opodatkowana również dostawa garażu. Dostawa garażu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca garaż wolnostojący w momencie nabycia przez Wnioskodawcę by budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, a poprzedni właściciele korzystali z garażu jako z pomieszczenia gospodarczego przez okres zamieszkiwania tj. od 16 stycznia 2008 r. Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem tego budynku a jego dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Zwolniona od podatku VAT będzie również dostawa gruntu, na którym posadowiony jest ww. budynek garażu, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1 i 3, jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczy także kwestii opodatkowania dostawy nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie doszło do ich oddania do użytkowania. Ponadto Wnioskodawcy przy wybudowaniu nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych co do zasady będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, więc dostawa ww. budynków nie będzie korzystała także ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 10a ustawy o VAT.

Dostawa ww. nowych budynków mieszkalnych jednorodzinnych będzie podlegała opodatkowaniu według stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2, jest nieprawidłowe.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca pytania nr 2 w zakresie zastosowania stawki podatku VAT 8% lub 23% dla dostawy dokonanej po 1 lipca 2020 r. zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.