0111-KDIB3-1.4012.278.2017.2.JP - VAT od dotacji rozwojowej otrzymanej na pokrycie kosztów realizowanego projektu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.),uzupełnionym pismem z 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 9 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

- nie uznania dotacji rozwojowej otrzymanej na pokrycie kosztów realizowanego projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

- braku prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów wykorzystywanych do realizacji projektu - jest prawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania dotacji rozwojowej otrzymanej na pokrycie kosztów realizowanego projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów wykorzystywanych do realizacji projektu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 7 sierpnia 2017 r. (data wpływu 9 sierpnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 2 sierpnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.278.2017.1.JP

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 7 sierpnia 2017 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka P sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w dniu 30 września 2011 r. w Urzędzie Skarbowym w W. Jest spółką komunalną, której 100% udziałów jest własnością Powiatu W, powołaną zgodnie z aktem założycielskim do prowadzenia działalności umożliwiającej Powiatowi W zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zadań Powiatu związanych z edukacją publiczną, kulturą, kulturą fizyczną.

Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Spółka złożyła projekt "..." numer projektu:. w konkursie nr:. do. Centrum Przedsiębiorczości, pełniącego funkcję Instytucji Pośredniczącej RPO W na lata 2014-2020 oraz Instytucji Organizującej Konkurs (IOK), realizowany w ramach 10 Osi Priorytetowej Wiedza i kompetencje, Działanie 10.1 Rozwój kształcenia ogólnego, Poddziałanie 10.1.3 Edukacja w szkołach prowadzących kształcenie ogólne, Typy projektu: A. rozwijanie u uczniów i słuchaczy szkół i placówek kompetencji kluczowych niezbędnych na rynku pracy w zakresie przedmiotów przyrodniczych i matematyki oraz kompetencji informatycznych, B. rozwój kompetencji i umiejętności zawodowych nauczycieli w zakresie wykorzystania nowoczesnych narzędzi oraz technologii informacyjnych i komunikacyjnych, nauczania w obszarze przedmiotów przyrodniczych i matematyki oraz pracy metodą eksperymentu, Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

Wartość projektu ogółem wynosi: 709 975,00 zł, w tym wartość dofinansowania: 673 567,00 zł (94,87%).

Celem głównym projektu jest rozwój kompetencji kluczowych niezbędnych na rynku pracy w grupie 204 uczniów i 180 uczennic 10 szkół podstawowych i gimnazjów z terenu Gminy W za pośrednictwem poszerzenia oferty zajęć pozalekcyjnych-pozaszkolnych prowadzonych metodami eksperymentu (przedmioty przyrodnicze, matematyka) wykraczających poza podstawę programową i zajęć z zakresu programowania, oraz podnoszenie jakości kształcenia w szkołach dzięki wparciu 20 nauczycieli/lek w formie sieci współpracy i samokształcenia okresie 23 miesięcy realizacji projektu (od 1 sierpnia 2017 r. do 30 czerwca 2019 r.). W ramach projektu zostaną zorganizowane 3072 godziny zajęć matematyczno-przyrodniczych prowadzonych metodami eksperymentu dla uczniów szkół podstawowych i gimnazjów oraz 1248 godz. nauki programowania w trakcie lat szkolnych 2017/2018 i 2018/2019; dla 20 nauczycieli szkół objętych wsparciem, działających w ramach sieci zaplanowano 8 spotkań z ekspertami i możliwości samokształcenia oraz praktycznej weryfikacji umiejętności.

Głównymi rezultatami są:

Liczba nauczycieli, którzy uzyskali kwalifikacje lub nabyli kompetencje po opuszczeniu programu 15 osób,

Liczba uczniów, którzy nabyli kompetencje kluczowe po opuszczeniu programu 326 uczniów i uczennic,

Liczba uczniów, którzy podnieśli swoje umiejętności praktyczne i wiedzę w zakresie programowania 144 uczniów i uczennic.

Kosztami pokrywanymi środkami z dotacji będą wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia w ramach projektu: 405 772,00 (60,24% całkowitych kosztów), zakupy surowców i materiałów oraz pomocy dydaktycznych wykorzystywanych podczas zajęć, a także koszty pośrednie ponoszone w związku z realizacją projektu. W ramach kosztów bezpośrednich projektu nie zaplanowano zakupu środków trwałych (o wart. powyżej 3500 zł), prac remontowo-budowlanych i adaptacyjnych. Wkład własny stanowiący koszty użytkowania sal w wysokości 33408,00 zł oraz wkład finansowy w kwocie 3000,00 zł, stanowi 5,13% kosztów kwalifikowanych, określony został na podstawie bieżącego zużycia mediów rozliczanego w każdym miesiącu i będzie aktualizowany w momencie rozpoczęcia realizacji projektu. Wkład rzeczowy stanowi koszt eksploatacji danego metrażu (koszty mediów, opłat związanych z wywozem śmieci, utrzymanie czystości) przeliczony na godziny użytkowania pomieszczeń do realizacji projektu.

W celu realizacji projektu utworzone zostało partnerstwo, partnerem jest Gmina W, która otrzyma część dotacji do wydatkowania: 113088,00 zł kosztów bezpośrednich projektu z przeznaczeniem na wynagrodzenia nauczycieli prowadzących zajęcia z dziećmi i młodzieżą w ramach projektu oraz 28272,00 zł na koszty zarządzania (głównie koszty wynagrodzeń). Gmina W nie wnosi wkładu własnego, spółka jest liderem projektu - wszystkie środki z dotacji będą wpływały na rachunek spółki, następnie przekazywane partnerowi wg otrzymanego rozliczenia kosztów.

Podatek VAT od ewentualnych zakupów stanowi koszt kwalifikowalny.

Zarząd Województwa w dniu 28 marca 2017 r. Uchwałą nr... dokonał wyboru do dofinansowania 86 pozytywnie ocenionych projektów, umieszczonych na liście podstawowej, złożonych w ramach przedmiotowego konkursu. Projekt Kuźnia Wiedzy w Gminie W został wybrany do dofinansowania.

W trakcie projektu prowadzony będzie ciągły monitoring finansowy w celu zapewnienia płynności finansowej projektu.

Dotacja nie przyniesie Spółce żadnego przysporzenia, po stronie Spółki nie wystąpi korzyść ani dochód z tytułu realizacji projektu.

Projekt obejmuje szkoły podstawowe i gimnazja, które osiągają najsłabsze wyniki edukacyjne w skali regionu. Celem projektu jest przekazanie uczniom i nauczycielom umiejętności eksperymentowania, wyciągania wniosków oraz "zarażeniu" nauczycieli przedmiotów przyrodniczych i matematycznych dydaktyką opartą na pokazie, doświadczeniu i eksperymencie. Dyrektorzy szkół wraz z Radami Pedagogicznymi przygotowali diagnozę zapotrzebowania w zakresie rozwoju kompetencji kluczowych oraz postaw i umiejętności, potwierdzającą konieczność interwencji. Bardzo wysokie zainteresowanie projektem wśród grupy docelowej (uczniów i nauczycieli z regionu, spełniających kryteria) spowodowało ustalenie zasad rekrutacji, ocenę przez komisję w każdej szkole, potwierdzenie udziału.

Beneficjenci projektu zobowiązani są do: uczestnictwa w zajęciach z określoną frekwencją podania danych osobowych umożliwiających przeprowadzenie wymaganej sprawozdawczości i zgody na ich przetwarzanie oraz udziału w badaniach ewaluacyjnych w trakcie realizacji projektu.

Beneficjenci nie są zobowiązani do wnoszenia jakiejkolwiek odpłatności za udział w projekcie. Tworzone będą listy uczestników zajęć i listy rezerwowe, poza sytuacją losową rezygnacja z udziału w formie wsparcia (uczestnictwo w zajęciach) oznaczać będzie roczne wyłączenie z udziału w kolejnych rekrutacjach.

Inne formy wsparcia dla uczestników nie występują.

Dotacja będzie przeznaczona na pokrycie kosztów realizacji projektu, a zatem bezpośrednio na sfinansowanie wsparcia uczestników projektu (uczniów, nauczycieli). Wnioskodawca nie dokonuje zakupu żadnych środków trwałych w ramach projektu i nie dokonuje inwestycji w obiekty i ich wyposażenie.

Kwota dofinansowania (dotacji) przeznaczona będzie na wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia w ramach projektu (ilość godzin x stawka), zakupy surowców i materiałów oraz pomocy dydaktycznych wykorzystywanych podczas zajęć (ustalone ryczałtowo na 1 uczestnika zajęć), a także koszty pośrednie ponoszone w związku z realizacją projektu. Wkład własny stanowiący koszty użytkowania sal oraz wkład finansowy stanowi 5,13% kosztów kwalifikowanych, określony został na podstawie bieżącego zużycia mediów rozliczanego w każdym miesiącu i będzie aktualizowany w momencie rozpoczęcia realizacji projektu. Wkład rzeczowy stanowi koszt eksploatacji danego metrażu (koszty mediów, opłat związanych z wywozem śmieci, utrzymanie czystości) przeliczony ryczałtowo na godziny użytkowania pomieszczeń do realizacji projektu.

Wyliczenie projektowanej wysokości dotacji:

Wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia....409 772,00

Materiały dydaktyczne, narzędzia pracy.........124 800,00

Koszty pośrednie....................................141 995,00

Razem............................................... 676 567,00

Minus finansowy wkład własny.....................-3 000,00

Wnioskowane dofinansowanie.....................673 567,00

Zgodnie z Regulaminem konkursu nr... stanowiącym Załącznik nr 1 do Uchwały Nr.. Zarządu Województwa z dnia 24 maja 2016 r. maksymalny procentowy poziom dofinansowania całkowitego wydatków kwalifikowalnych na poziomie projektu wynosi 95%, natomiast maksymalny procentowy poziom dofinansowania UE wydatków kwalifikowalnych na poziomie projektu wynosi 85%. W ramach projektów składanych w niniejszym konkursie wkład własny Wnioskodawcy wynosi co najmniej 5% wydatków kwalifikowalnych.

Wnioskodawca przygotowując projekt dokładanie określa jego budżet, to znaczy określa wysokość szczegółowych kosztów niezbędnych do realizacji każdego z zadań (dla przykładu w ramach zadania związanego z nauką programowania dla uczniów szkół podstawowych są to: koszty wynagrodzenia nauczycieli/wykładowców prowadzących zajęcia i koszty sal dydaktycznych w ilości godzin odpowiadającej zaplanowanym do przeprowadzenia godzinom zajęć w danym roku, a także koszty zakupu materiałów i pomocy dydaktycznych). Instytucja organizująca konkurs na etapie oceny projektu bada potencjalną kwalifikowalność wydatków - to znaczy ich niezbędność, możliwość poniesienia w odniesieniu do konkretnego typu projektu oraz zgodność z wytycznymi w zakresie kwalifikowania wydatków i regulaminem konkursu.

W tak wskazanym budżecie projektu Wnioskodawca określa, które wydatki stanowią jego wkład własny (finansowy - w pieniądzu lub niefinansowy - np. udostępnienie bezpłatnie sal znajdujących się we władaniu wnioskodawcy). W niniejszym konkursie Wnioskodawca musiał wskazać co najmniej 5% kosztów kwalifikowanych jako wkład własny, natomiast pozostałe koszty stanowią przyznaną dotację.

We wniosku o dotację wyliczana jest wartość projektu na jednego uczestnika, ale w konkursie... nie została ona określona w żaden sposób i ma charakter wyłącznie poglądowy.

Podsumowując wartość projektu pośrednio zależy od ilości uczestników i długości (ilości godzin) udzielonego wsparcia, natomiast wprost zależy od tego, jakie rodzaje wsparcia zostały zaplanowane w projekcie i w jaki sposób (liczebność grup, częstotliwość, ilość materiałów dydaktycznych) będą one realizowane. Warunkiem koniecznym jest oczywiście spełnienie wymogów dotyczących kwalifikowalności wydatków.... wiedzy w Gminie W" nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z tym, że Spółka P sp. z o.o. jest spółką komunalną, której 100% udziałów jest własnością Powiatu W, powołaną do prowadzenia działalności umożliwiającej Powiatowi W zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zadań Powiatu związanych z edukacją publiczną, spółka stara się w optymalny sposób wykonywać swoje zadania. Udział w projekcie umożliwia pozyskanie środków unijnych na pokrycie poniesionych przez Spółkę kosztów realizacji projektu. Dzięki temu, dostępne stają się dla uczniów i nauczycieli formy wsparcia, będących doskonałym uzupełnieniem działań prowadzonych przez Powiat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymana dotacja rozwojowa na pokrycie kosztów realizowanego projektu będzie zwiększała podstawę opodatkowania od towarów i usług?

2. Czy VAT naliczony od zakupów wykorzystywanych do realizacji projektu będzie podlegał odliczeniu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, w związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, więc pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Spółka będzie realizowała projekt finansowany dotacją o charakterze zakupowym, zatem dotacja będzie stanowić jedynie pokrycie poniesionych przez Spółkę kosztów realizacji projektu.

Wobec tego przyznana na taki cel dotacja nie spełnia przesłanki wynikającej z art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym nie stanowi obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

Artykuł 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 388/13), wymienił m.in. jako kryterium rozpoznania świadczenia jako usługi na potrzeby VAT istnienie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści po stronie dostawcy usługi.

Otrzymane dofinansowanie stanowi wyłącznie pokrycie kosztów poniesionych na realizację projektu. Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przywołanego przepisu wynika, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Pozyskane dofinasowanie stanowi pokrycie poniesionych przez Spółkę kosztów kwalifikowanych projektu, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży. Przedmiotowa dotacja nie jest przyznana jako dopłata do ceny i nie stanowi rekompensaty z tytułu wykonywania świadczeń po obniżonych cenach. W konsekwencji Spółka nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym dofinansowanie w ramach projektu, czyli zwrot poniesionych kosztów, nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie, w związku z tym, że realizacja projektu szkoleniowego nie jest związana z bieżącą działalnością podatnika polegającą na dostawie towarów i usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a udzielona dotacja nie stanowi obrotu przedsiębiorcy i nie podlega opodatkowaniu spółka nie będzie dokonywać odliczeń podatku naliczonego, związanego z towarami i usługami zakupionymi w ramach projektu szkoleniowego, gdyż nie są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych (a jedynie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu). W konsekwencji podatek naliczony jest uznawany za koszt kwalifikowany i nie będzie podlegał odliczeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* nieprawidłowe w zakresie nie uznania dotacji rozwojowej otrzymanej na pokrycie kosztów realizowanego projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

* prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od zakupów wykorzystywanych do realizacji projektu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka w okresie od 1 sierpnia 2017 r. do 30 czerwca 2019 r. realizuje projekt pn. "...". Celem głównym projektu jest rozwój kompetencji kluczowych niezbędnych na rynku pracy w grupie 204 uczniów i 180 uczennic 10 szkół podstawowych i gimnazjów z terenu Gminy W za pośrednictwem poszerzenia oferty zajęć pozalekcyjnych-pozaszkolnych prowadzonych metodami eksperymentu (przedmioty przyrodnicze, matematyka) wykraczających poza podstawę programową i zajęć z zakresu programowania, oraz podnoszenie jakości kształcenia w szkołach dzięki wparciu 20 nauczycieli/lek w formie sieci współpracy i samokształcenia okresie 23 miesięcy realizacji projektu. Kosztami pokrywanymi środkami z dotacji będą wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia w ramach projektu: 405 772,00 (60,24% całkowitych kosztów), zakupy surowców i materiałów oraz pomocy dydaktycznych wykorzystywanych podczas zajęć, a także koszty pośrednie ponoszone w związku z realizacją projektu. W celu realizacji projektu utworzone zostało partnerstwo, partnerem jest Gmina W. Gmina W nie wnosi wkładu własnego, spółka jest liderem projektu - wszystkie środki z dotacji będą wpływały na rachunek Spółki, następnie przekazywane partnerowi wg otrzymanego rozliczenia kosztów. Dotacja nie przyniesie Spółce żadnego przysporzenia, po stronie Spółki nie wystąpi korzyść ani dochód z tytułu realizacji projektu. Beneficjenci nie są zobowiązani do wnoszenia jakiejkolwiek odpłatności za udział w projekcie. Dotacja będzie przeznaczona na pokrycie kosztów realizacji projektu, a zatem bezpośrednio na sfinansowanie wsparcia uczestników projektu (uczniów, nauczycieli). Kwota dofinansowania (dotacji) przeznaczona będzie na wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia w ramach projektu (ilość godzin x stawka), zakupy surowców i materiałów oraz pomocy dydaktycznych wykorzystywanych podczas zajęć (ustalone ryczałtowo na 1 uczestnika zajęć), a także koszty pośrednie ponoszone w związku z realizacją projektu. Wnioskodawca musiał wskazać co najmniej 5% kosztów kwalifikowanych jako wkład własny, natomiast pozostałe koszty stanowią przyznaną dotację. Wartość projektu pośrednio zależy od ilości uczestników i długości (ilości godzin) udzielonego wsparcia, natomiast wprost zależy od tego, jakie rodzaje wsparcia zostały zaplanowane w projekcie i w jaki sposób (liczebność grup, częstotliwość, ilość materiałów dydaktycznych) będą one realizowane. Udział w projekcie umożliwia pozyskanie środków unijnych na pokrycie poniesionych przez Spółkę kosztów realizacji projektu.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy otrzymana dotacja będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia "dotacja bezpośrednio związana z ceną".

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż otrzymana przez Wnioskodawcę dotacja rozwojowa będzie pokrywać wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług (np. koszty wynagrodzenia nauczycieli/wykładowców). Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy działanie dokonywane w ramach projektu tj. wsparcie uczestników projektu (uczniów, nauczycieli) będzie w całości finansowane ze środków dotacji. Kwota dofinansowania (dotacji) przeznaczona będzie na wynagrodzenia osób prowadzących zajęcia w ramach projektu (ilość godzin x stawka), zakupy surowców i materiałów oraz pomocy dydaktycznych wykorzystywanych podczas zajęć (ustalone ryczałtowo na 1 uczestnika zajęć), a także koszty pośrednie ponoszone w związku z realizacją projektu. Beneficjenci nie są zobowiązani do wnoszenia jakiejkolwiek odpłatności za udział w projekcie. Wartość projektu pośrednio zależy od ilości uczestników i długości (ilości godzin) udzielonego wsparcia, natomiast wprost zależy od tego, jakie rodzaje wsparcia zostały zaplanowane w projekcie i w jaki sposób (liczebność grup, częstotliwość, ilość materiałów dydaktycznych) będą one realizowane.

Należy zauważyć, że to, na co Wnioskodawca przeznaczy tę dotację, tj. na sfinansowanie jakich zakupów jest sprawą drugorzędną, bo zwykle tak jest, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługi w postaci ceny są przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem tej usługi. Fakt, że Spółka wykonuje usługi na rzecz uczniów i nauczycieli nie pobierając od nich odpłatności nie oznacza, że ww. usługi wykonuje nieodpłatnie, gdyż w ocenie Organu, zapłatą za te usługi są otrzymane przez Spółkę środki zwane dotacją. Gdyby nie opisane dofinansowanie chcąc wykonywać te czynności Spółka musiałaby pobierać opłaty od ww. podmiotów. Zatem dotacja ta, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania.

W konsekwencji stwierdzić zatem należy, iż przedmiotowa dotacja będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług, stanowić będzie wynagrodzenie od podmiotu trzeciego za świadczone usługi, mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, i będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będzie co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W świetle powyższej regulacji, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że nabywane towary i usługi na potrzeby realizacji projektu "..." nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Rozważając możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją przedmiotowego projektu, należy wskazać, iż w świetle art. 86 ustawy o VAT, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem prawo do odliczenia powstaje, jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, skoro zakupione towary i usługi przez Wnioskodawcę do realizacji projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to stwierdzić należy, że nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu pn. "...".

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy do pytania oznaczonego jako nr 2 jest prawidłowe.

Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytania, stąd wszelkie inne kwestie poruszane we wniosku, a nieobjęte pytaniem, nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.