0111-KDIB3-1.4012.124.2020.1.KO - Opodatkowanie podatkiem VAT usług świadczonych w ramach konsorcjum.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 lutego 2020 r. (data wpływu 19 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe - w zakresie opodatkowania czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera (tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów),

* prawidłowe - z zakresie opodatkowania zysku bądź straty przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego.

W dniu 19 lutego 2020 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera (tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów),

* opodatkowania zysku bądź straty przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

X S.A (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji i serwisowania pojazdów..... Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

W ramach realizacji kontraktów oraz zamówień, Spółka, wykorzystując rozwinięte relacje biznesowe, korzysta z pomocy innych podmiotów z branży. Przykładowo zdarzają się sytuacje, w których Spółka współdziała wraz z innymi podmiotami w celu realizacji danego przedsięwzięcia na rzecz zamawiającego. Współpraca taka przebiega najczęściej w formie konsorcjum.

W celu realizacji zamówienia na rzecz... we.... (dalej: Zamawiający), Spółka zawarła ze swoim kontrahentem (dalej: Kontrahent) umowę konsorcjum (dalej: Umowa konsorcjum lub Umowa). Kontrahent jest spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski oraz czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem Umowy konsorcjum jest określenie zasad współpracy w celu pozyskania i realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego obejmującego dostawy technicznych środków materiałowych do systemu wieżowego... (tj. wieży...). Dostarczane towary w ramach realizowanych dostaw nie opuszczą terytorium Polski.

W ramach zawartej Umowy konsorcjum Kontrahent działa jako lider konsorcjum (dalej: Lider), tj. podmiot reprezentujący konsorcjum przed Zamawiającym, podczas gdy Wnioskodawca jest jedynym uczestnikiem konsorcjum (dalej także: Uczestnik).

Umowa konsorcjum zawiera podział zadań, za które odpowiedzialny jest Lider oraz Uczestnik. Umowa przewiduje, że do zadań Lidera należy w szczególności:

* Przygotowywanie oferty i dostarczenie jej Zamawiającemu;

* Reprezentowanie konsorcjum wobec Zamawiającego;

* Rozliczanie dostaw poprzez wystawienie faktur VAT na Zamawiającego;

* Organizacja finansowania realizacji zamówień dla Zamawiającego;

* Dostarczanie dokumentacji umożliwiającej Uczestnikowi wykonanie odbiorów...;

* Wskazywanie poddostawców podlegających procesowi kwalifikacji przez Uczestnika,

Z kolei Uczestnik odpowiada m.in. za:

* Kwalifikację dostawców na podstawie warunków zawartych w umowie licencyjnej;

* Organizację i realizację dostaw części do Zamawiającego, w tym pakowanie, transport i awizowanie dostaw;

* Organizację i obsługę odbiorów...;

* Właściwe oznaczenie części dla Zamawiającego;

* Obsługę gwarancyjną części dostarczonych dla Zamawiającego na zlecenie Lidera.

Proces realizacji zamówienia wygląda w ten sposób, że Lider nabywa towary na potrzeby dostaw technicznych środków materiałowych od dostawców komponentów (dalej: poddostawcy) wyszczególnionych w specyfikacji istotnych warunków zamówienia dołączonej do postępowania przetargowego organizowanego przez Zamawiającego. Kwestiami organizacyjnymi tych nabyć zajmuje się Uczestnik, świadcząc usługi na rzecz Lidera.

Niemniej jednak, mogą również występować sytuacje, gdzie część niezbędnych elementów będzie się już znajdować w posiadaniu Lidera lub Uczestnika. W takich wypadkach, w pierwszej kolejności na rzecz Zamawiającego będą dostarczane elementy już posiadane przez Lidera lub Uczestnika (za pośrednictwem Lidera). W każdym wypadku jednakże, jedynie Lider będzie stroną dostarczającą i fakturującą techniczne środki materiałowe do systemu wieżowego.... na rzecz Zamawiającego.

Jak wskazano wyżej w odniesieniu do zakupów komponentów od podmiotów zewnętrznych, Lider wskazuje poddostawców, którzy są poddawani procesowi weryfikacji przez Uczestnika. Poza weryfikacją poddostawców, Uczestnik jest również odpowiedzialny za logistyczną część realizacji zamówienia (pakowanie, transport, awizowanie, organizacja odbiorów....) oraz obsługę gwarancyjną technicznych środków materiałowych.

Zgodnie z brzmieniem Umowy, szczegółowe zasady dotyczące wzajemnych rozliczeń dokonywanych pomiędzy stronami mają zostać określone przez strony w drodze zawarcia odrębnych porozumień wykonawczych.

Wnioskodawca wskazuje, że strony konsorcjum podpisały porozumienie wykonawcze obejmujące zasady wzajemnych rozliczeń na potrzeby zawartej Umowy konsorcjum (dalej: Porozumienie). Porozumienie to nie obejmuje jednak zasad rozliczania dostaw komponentów (mogących się znaleźć w magazynach Uczestnika) przez Uczestnika na rzecz Lidera. W sytuacji, gdy Uczestnik będzie posiadał w swoich magazynach komponenty niezbędne do realizacji umowy konsorcjum, wówczas dokona ich sprzedaży w ramach odrębnego zamówienia, wystawiając stosowną fakturę VAT na rzecz Lidera.

Zgodnie z treścią Porozumienia, niezależnie od wynagrodzenia należnego Uczestnikowi za realizowane zadania w ramach konsorcjum, zysk (lub ewentualna strata) z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego zostanie podzielony pomiędzy Lidera a Uczestnika w proporcji 50/50. Zysk ma być kalkulowany jako różnica przychodów z tytułu sprzedaży i kosztów poniesionych przez strony Umowy w ramach realizacji zamówienia.

Koszty stanowiące podstawę kalkulacyjną zysku obejmą w szczególności:

* Po stronie Lidera: koszty zakupu komponentów, rzeczywiste koszty finansowania przez banki, koszty pozyskania gwarancji ubezpieczeniowych lub bankowych, koszty magazynowania oraz koszty zabezpieczenia ryzyka kursowego;

* Po stronie Uczestnika: koszty oznaczenia części, koszty pakowania i transportu, koszty organizacji odbiorów..., koszty kwalifikacji poddostawców.

Po zrealizowaniu dostawy, nie rzadziej niż na koniec każdego roku obrotowego, zarówno Lider, jak i Uczestnik, przedstawią wykaz wszystkich poniesionych kosztów w celu kalkulacji zysku do podziału. Zgodnie z Porozumieniem, Lider będzie zobowiązany do niezwłocznego poinformowania Uczestnika o otrzymaniu zapłaty od Zamawiającego. Strony dokonają rozliczenia części należnej Uczestnikowi na koniec każdego roku obrotowego obowiązywania umowy z Zamawiającym. Tym samym, rozliczenie pomiędzy stronami umowy konsorcjum dokonywane jest/będzie zbiorczo na koniec każdego roku obrotowego trwania umowy z Zamawiającym, powiązane jest więc z całą aktywnością w konkretnym okresie, tzn. w danym roku obrotowym trwania umowy.

Zgodnie z treścią Umowy konsorcjum, jedynym podmiotem odpowiedzialnym za wzajemne rozliczenia z Zamawiającym będzie Lider konsorcjum, który będzie wystawiał faktury VAT z właściwą stawką podatku na rzecz Zamawiającego, dokumentujące całość świadczeń realizowanych przez konsorcjum. Lider konsorcjum będzie również otrzymywał zapłatę (wynagrodzenie) za dostarczane komponenty bezpośrednio od Zamawiającego. Część osiągniętego zysku będzie następnie przekazywana przez Lidera na rzecz Uczestnika zgodnie z postanowieniami zawartymi w Porozumieniu.

Porozumienie określa, że podstawą rozliczenia pomiędzy Liderem a Uczestnikiem jest:

* faktura VAT wystawiona przez Uczestnika na rzecz Lidera, dokumentująca czynności wykonywane przez Uczestnika na rzecz Lidera, tj. oznaczenie, pakowanie i transport komponentów, organizację odbiorów..., kwalifikację poddostawców, oraz

* nota obciążeniowa/uznaniowa wystawiona przez Uczestnika na rzecz Lidera obejmująca jego udział w zysku/stratach. Wystawiane noty stanowią podstawę rozliczenia na koniec każdego roku obrotowego trwania umowy z Zamawiającym, odnoszą się więc do całej aktywności konsorcjum zbiorczo dokonywanej w konkretnym okresie, tzn. do danego roku obrotowego trwania umowy.

Dodatkowo, jak wskazano powyżej, na potrzeby realizacji umowy konsorcjum, Uczestnik może dostarczyć na rzecz Lidera komponenty znajdujące się w magazynach Uczestnika w ramach odrębnego zamówienia. Z tego tytułu Uczestnik wystawi odpowiednie faktury VAT na rzecz Lidera dokumentujące dostarczone komponenty. Dostawy mogą służyć realizacji celu konsorcjum, jednak zysk lub starta zrealizowana na ich sprzedaży nie będzie rozliczana pomiędzy konsorcjantami. Innymi słowy, koszt i przychód z tego tytułu nie wejdzie do puli kalkulacji zysku którą reguluje zawarte Porozumienie.

Reasumując, zgodnie z zawartą umową konsorcjum, strony ustaliły pomiędzy sobą sposób rozliczeń, w tym wynagrodzenie należne Uczestnikowi z tytułu realizacji czynności na rzecz Lidera, tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów. Zgodnie z Porozumieniem, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie za ww. czynności które to ma udokumentować fakturą VAT wystawioną na Lidera (wg poniesionych przez niego kosztów).

Odrębnym rozliczeniem natomiast jest rozliczenie wyniku całego konsorcjum. W zależności od wyniku finansowego konsorcjum Wnioskodawcy przysługuje zysk lub konieczność pokrywa ewentualnej straty. Koszty świadczenia ww. usług na Lidera konsorcjum stanowią część puli kosztów konsorcjum która jest uwzględniana do kalkulacji ostatecznego wyniku całego przedsięwzięcia. W zależności od wyniku, między stronami rozdysponowany jest zysk lub też strata.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca w ramach niniejszego wniosku o interpretację, zmierza do potwierdzenia prawidłowości planowanego sposobu dokonywania rozliczeń pomiędzy nim a Kontrahentem w zakresie wynikającym z umowy konsorcjum oraz Porozumienia z punktu widzenia podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera w przedstawionych powyżej okolicznościach (tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów) powinny zostać uznane za czynności opodatkowane w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji Uczestnik jest zobowiązany do odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu?

2. Czy rozdysponowanie zysku bądź straty przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego należy uznać za czynność o charakterze technicznym pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, a tym samym Wnioskodawca nie będzie zobligowany do odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1. W ocenie Wnioskodawcy, czynności realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera w przedstawionych powyżej okolicznościach (tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów) powinny zostać uznane za czynności opodatkowane w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji Uczestnik jest zobowiązany do odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, rozdysponowanie zysku bądź straty przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego należy uznać za czynność o charakterze technicznym pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, a tym samym Wnioskodawca nie będzie zobligowany do odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.

UZASADNIENIE stanowiska wnioskodawcy

Zarówno ustawa o VAT, jak również pozostałe ustawy podatkowe nie odnoszą się w swoim brzmieniu do terminu konsorcjum. Brak jest także definicji konsorcjum na gruncie prawa cywilnego.

W doktrynie prawa cywilnego podkreśla się, iż pod pojęciem konsorcjum, należy rozumieć stosunek prawny powstający na podstawie umowy, w której co najmniej dwie strony zwane konsorcjantami zobowiązują się do oznaczonego współdziałania celem realizacji określonego, jednostkowego przedsięwzięcia gospodarczego, na zasadzie wspólnego odnoszenia korzyści i wspólnego ponoszenia ryzyka.

Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z ugruntowaną praktyką interpretacyjną oraz orzeczniczą, zawarcie umowy konsorcjum nie wpływa na wykształcenie się podmiotu, który mógłby zostać uznany za odrębnego podatnika podatku VAT w rozumieniu z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, wzajemne rozliczenia pieniężne pomiędzy liderem a uczestnikiem konsorcjum powinny być rozpatrywane jako rozliczenia dwóch niezależnych od siebie podatników VAT. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum, do swoich wzajemnych rozliczeń powinni stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o VAT, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich w ramach współpracy w formie konsorcjum czynności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT), natomiast za świadczenie usług uznaje się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy wskazać, że dana czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* możliwa jest identyfikacja świadczenia;

* świadczenie ma charakter odpłatny;

* możliwe jest wskazanie bezpośredniego beneficjenta tego świadczenia.

W przypadku braku spełnienia powyższych warunków, dana czynność (zdarzenie) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 1

Jak wskazano, w przedstawionym na wstępie niniejszego wniosku o interpretację opisie, Wnioskodawca w ramach Umowy konsorcjum wykonuje na rzecz Lidera szereg czynności, obejmujących m.in. organizację i realizację dostaw części do Zamawiającego, w tym pakowanie, transport i awizowanie dostaw; organizację i obsługę odbiorów..., właściwe oznaczenie części dla Zamawiającego, a także może dostarczać towary znajdujące się w magazynach Wnioskodawcy etc.

Zgodnie natomiast z porozumieniami wykonawczymi, podstawą otrzymania przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za powyżej opisane czynności mają być faktury VAT wystawione przez niego na rzecz Lidera.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT, w odniesieniu do każdej płatności pieniężnej rozpatrywać należy, czy stanowi ona otrzymanie wynagrodzenia za świadczenia wykonane przez dany podmiot. Jeśli można zidentyfikować takie świadczenie, to wówczas otrzymaną płatność należałoby potraktować jako wynagrodzenie za wykonaną dostawę lub usługę. W przypadku więc, gdy podmiot płacący uzyskuje korzyść z pewnego rodzaju sytuacji, zobowiązanie takie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów lub świadczenie usług, w związku z czym powinno być ono opodatkowane podatkiem VAT.

W rozpatrywanych okolicznościach występuje sytuacja, w której Uczestnik otrzymuje od Lidera wynagrodzenie za faktycznie wykonane czynności, bez których realizacja umowy z Zamawiającym nie doszłaby do skutku. Wynagrodzenie to jest wypłacane niezależnie od podziału zysku/straty z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania (z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w niniejszej sprawie), jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle brzmienia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, bez względu na umownie ukształtowany między Liderem a Uczestnikiem przepływ środków finansowych stanowiących zysk/stratę z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego, należy uznać, że wynagrodzenie otrzymywane przez Uczestnika od Lidera stanowi odpłatność za rzeczywiście wykonane przez Uczestnika czynności. Zgodnie z porozumieniami wykonawczymi, Uczestnik jest/będzie wynagradzany za wykonanie takich czynności jak m.in.: oznaczanie, pakowanie oraz transport technicznych środków materiałowych do Zamawiającego, organizację odbiorów..., kwalifikację poddostawców, a także dostawę towarów znajdujących się w magazynach Uczestnika.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że Lider nabywa od Uczestnika świadczenia (usługi) enumeratywnie określone w porozumieniu wykonawczym do Umowy konsorcjum, a następnie we własnym imieniu odsprzeda je Zamawiającemu. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do wskazanych czynności, zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. W tej sytuacji Lider - działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (tj. Zamawiającego) - będzie brał udział w świadczeniu usług, co oznacza, że on sam otrzyma i wyświadczy te usługi.

Podobne wnioski należy wyciągnąć w odniesieniu do potencjalnych dostaw towarów znajdujących się w magazynach Uczestnika, które następnie zostaną przekazane Zamawiającemu. W tym wypadku będziemy mieli do czynienia z dwoma dostawami towarów, tj. pierwsza z nich wystąpi pomiędzy Uczestnikiem a Liderem, która w ocenie Wnioskodawcy, powinna zostać udokumentowana w drodze faktury VAT wystawionej przez Uczestnika na rzecz Lidera. Druga dostawa tych samych towarów wystąpi natomiast pomiędzy Liderem a Zamawiającym, co zostanie odzwierciedlone na fakturze wystawionej przez Lidera na rzecz Zamawiającego.

Reasumując, czynności realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera w przedstawionych okolicznościach (tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów) powinny zostać uznane za czynności opodatkowane w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji Uczestnik jest zobowiązany do odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.595.2018.1.AZ;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2018 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.624.2017.1.AK;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2018 r., nr 0112-KDIL2-3.4012.8.2018.1.WB;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 maja 2011 r., nr IPPP3/443-179/11-2/JF.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie przywołać wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 listopada 2015 r., sygn. 1026/15 (wyrok prawomocny), w którym Sąd precyzyjnie uchwycił istotę zróżnicowanego charakteru wzajemnych rozliczeń pomiędzy konsorcjantami i ich wpływ na opodatkowanie podatkiem VAT:

" (...) nie każdy transfer wartości pieniężnych pomiędzy Partnerami konsorcjum może zostać uznany za obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Transfery wartości pieniężnych dokonywane między Partnerami konsorcjum można podzielić na dwie grupy:

Jedynie transfery z pierwszej grupy stanowią dostawę towarów, bądź świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT i są dokumentowane fakturami VAT. Transfery z grupy drugiej nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (...)".

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, mając na względzie analizę przytoczonych przepisów oraz wskazany na wstępie sposób wzajemnych rozliczeń pomiędzy konsorcjantami, należy uznać, że czynności polegające na rozliczeniu zysku bądź straty przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego będą stanowiły czynności o charakterze technicznym, do których nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o VAT.

Wnioskodawca zauważa, że okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT decyduje o opodatkowaniu jest odpłatność za świadczoną usługę. Odpłatność tą należy utożsamiać z wynagrodzeniem należnym za dane świadczenie. Takiej cechy nie można zaś przypisać operacji księgowej dokonywanej przez Lidera na rzecz Uczestnika, polegającej na proporcjonalnym przysporzeniu związanym z uzyskanym od Zamawiającego przychodem. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych na wstępie okolicznościach, ani Umowa, ani Porozumienie, nie stanowią stosunku prawnego, z którego wynikałoby, że transfer części zysku przez Lidera na rzecz Uczestnika z tytułu realizacji zamówienia dla Zamawiającego stanowiłby wynagrodzenie za świadczone na rzecz Lidera skonkretyzowane usługi lub dostarczane towary. Rozliczenia pieniężne dokonywane pomiędzy uczestnikami konsorcjum, jeżeli nie towarzyszy im świadczenie usługi (tj. wykonanie określonych czynności) bądź dostawa towarów, nie mogą być potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe należy uznać, że w opisanych na wstępie okolicznościach wzajemne rozliczenie zysku bądź straty pomiędzy konsorcjantami nie będzie następowało na skutek wykonania usług bądź dostawy towarów realizowanych przez Uczestnika na rzecz Lidera.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT nie można dopatrywać się w każdej czynności, w szczególności o charakterze technicznym (operacje księgowe). Innymi słowy, nie każdy transfer wartości pieniężnych pomiędzy konsorcjantami może zostać uznany za obrót z tytułu świadczenia usług. Transfery zysku pomiędzy uczestnikami konsorcjum, opisane szczegółowo w przedstawionym powyżej opisie (jak również rozliczenie straty), mają charakter czysto techniczny i są dokonywane w celu odzwierciedlenia zysku uzyskanego (bądź straty poniesionej) w ramach udziału we wspólnym przedsięwzięciu przez każdego z konsorcjantów.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z brakiem wystąpienia czynności opodatkowanych podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy z tytułu rozliczenia zysku bądź straty, nie będzie on zobowiązany do wystawienia faktur VAT na rzecz Lidera konsorcjum obejmujących wartość rozliczanego zysku bądź straty.

Stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w indywidualnych rozstrzygnięciach organów podatkowych w podobnych sprawach. Przykładowo, tak uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w wymienionych poniżej interpretacjach indywidualnych:

* interpretacja indywidualna z dnia 16 maja 2019 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.36.2019.2.MJ;

* interpretacja indywidualna z dnia 3 kwietnia 2019 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.42.2019.1.KBR;

* interpretacja indywidualna z dnia 5 marca 2019 r., nr 0115-KDIT1-1.4012.15.2019.2.KM;

* interpretacja indywidualna z dnia 10 stycznia 2019 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.695.2018.1.PR;

* interpretacja indywidualna z dnia 9 stycznia 2019 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.754.2018.2.KT.

Końcowo, mając na uwadze dotychczasowe rozważania, rozdysponowanie zysku bądź straty przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego należy uznać za czynność o charakterze technicznym pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, a tym samym Wnioskodawca nie będzie zobligowany do odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia "odpłatności" była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: "czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem".

Należy też zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, że czynność: "podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy".

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

* istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

* wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

* istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

* odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

* istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Z opisu sprawy wynika, że w celu realizacji zamówienia, Spółka zawarła ze swoim kontrahentem umowę konsorcjum. W ramach zawartej Umowy konsorcjum Kontrahent działa jako lider konsorcjum, podczas gdy Wnioskodawca jest jedynym uczestnikiem konsorcjum Umowa konsorcjum zawiera podział zadań, za które odpowiedzialny jest Lider oraz Uczestnik. Umowa przewiduje, że do zadań Lidera należy w szczególności:

* Przygotowywanie oferty i dostarczenie jej Zamawiającemu;

* Reprezentowanie konsorcjum wobec Zamawiającego;

* Rozliczanie dostaw poprzez wystawienie faktur VAT na Zamawiającego;

* Organizacja finansowania realizacji zamówień dla Zamawiającego;

* Dostarczanie dokumentacji umożliwiającej Uczestnikowi wykonanie odbiorów...;

* Wskazywanie poddostawców podlegających procesowi kwalifikacji przez Uczestnika,

Z kolei Uczestnik odpowiada m.in. za:

* Kwalifikację dostawców na podstawie warunków zawartych w umowie licencyjnej;

* Organizację i realizację dostaw części do Zamawiającego, w tym pakowanie, transport i awizowanie dostaw;

* Organizację i obsługę odbiorów...;

* Właściwe oznaczenie części dla Zamawiającego;

* Obsługę gwarancyjną części dostarczonych dla Zamawiającego na zlecenie Lidera.

Zgodnie z treścią Umowy konsorcjum, jedynym podmiotem odpowiedzialnym za wzajemne rozliczenia z Zamawiającym będzie Lider konsorcjum, który będzie wystawiał faktury VAT z właściwą stawką podatku na rzecz Zamawiającego, dokumentujące całość świadczeń realizowanych przez konsorcjum. Lider konsorcjum będzie również otrzymywał zapłatę (wynagrodzenie) za dostarczane komponenty bezpośrednio od Zamawiającego. Część osiągniętego zysku będzie następnie przekazywana przez Lidera na rzecz Uczestnika zgodnie z postanowieniami zawartymi w Porozumieniu.

Porozumienie określa, że podstawą rozliczenia pomiędzy Liderem a Uczestnikiem jest:

* faktura VAT wystawiona przez Uczestnika na rzecz Lidera, dokumentująca czynności wykonywane przez Uczestnika na rzecz Lidera, tj. oznaczenie, pakowanie i transport komponentów, organizację odbiorów...., kwalifikację poddostawców, oraz

* nota obciążeniowa/uznaniowa wystawiona przez Uczestnika na rzecz Lidera obejmująca jego udział w zysku/stratach. Wystawiane noty stanowią podstawę rozliczenia na koniec każdego roku obrotowego trwania umowy z Zamawiającym, odnoszą się więc do całej aktywności konsorcjum zbiorczo dokonywanej w konkretnym okresie, tzn. do danego roku obrotowego trwania umowy.

Na potrzeby realizacji umowy konsorcjum, Uczestnik może dostarczyć na rzecz Lidera komponenty znajdujące się w magazynach Uczestnika w ramach odrębnego zamówienia. Z tego tytułu Uczestnik wystawi odpowiednie faktury VAT na rzecz Lidera dokumentujące dostarczone komponenty. Dostawy mogą służyć realizacji celu konsorcjum, jednak zysk lub starta zrealizowana na ich sprzedaży nie będzie rozliczana pomiędzy konsorcjantami. Innymi słowy, koszt i przychód z tego tytułu nie wejdzie do puli kalkulacji zysku którą reguluje zawarte Porozumienie.

Zgodnie z zawartą umową konsorcjum, strony ustaliły pomiędzy sobą sposób rozliczeń, w tym wynagrodzenie należne Uczestnikowi z tytułu realizacji czynności na rzecz Lidera, tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów. Zgodnie z Porozumieniem, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie za ww. czynności które to ma udokumentować fakturą VAT wystawioną na Lidera (wg poniesionych przez niego kosztów).

Odrębnym rozliczeniem natomiast jest rozliczenie wyniku całego konsorcjum. W zależności od wyniku finansowego konsorcjum Wnioskodawcy przysługuje zysk lub konieczność pokrywa ewentualnej straty. Koszty świadczenia ww. usług na Lidera konsorcjum stanowią cześć puli kosztów konsorcjum która jest uwzględniana do kalkulacji ostatecznego wyniku całego przedsięwzięcia. W zależności od wyniku, między stronami rozdysponowany jest zysk lub też strata.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania czynności realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Lidera (tj.m.in. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów....; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów) oraz opodatkowania zysku bądź straty przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy z tytułu realizacji zamówienia na rzecz Zamawiającego.

Zauważyć w tym miejscu należy, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy wskazać, że co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu.

Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum, realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.

Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika. Jak wskazuje powołany art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej "Komitetem ds. VAT"), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu - będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

W rozpatrywanej sprawie, celem ustanowienia konsorcjum przez Wnioskodawcę i Lidera Konsorcjum była wspólna realizacja zamówienia. Zgodnie z treścią umowy, każdemu z podmiotów przydzielony został do realizacji odrębny zakres zadań. Lider konsorcjum jest podmiotem odpowiedzialnym m.in. za: przygotowywanie oferty i dostarczenie jej Zamawiającemu, reprezentowanie konsorcjum wobec Zamawiającego, rozliczanie dostaw poprzez wystawienie faktur VAT na Zamawiającego, organizację finansowania realizacji zamówień dla Zamawiającego, dostarczanie dokumentacji umożliwiającej Uczestnikowi wykonanie odbiorów..., wskazywanie poddostawców podlegających procesowi kwalifikacji przez Uczestnika. Z kolei Uczestnik odpowiada m.in. za: kwalifikację dostawców na podstawie warunków zawartych w umowie licencyjnej, organizację i realizację dostaw części do Zamawiającego, w tym pakowanie, transport i awizowanie dostaw, organizację i obsługę odbiorów....; właściwe oznaczenie części dla Zamawiającego, obsługę gwarancyjną części dostarczonych dla Zamawiającego na zlecenie Lidera. Wnioskodawcy (uczestnikowi) przysługuje wynagrodzenie za czynności tj. za oznaczenie; pakowanie i transport komponentów; organizację odbiorów...; kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów, które to ma udokumentować fakturą VAT wystawioną na Lidera (wg poniesionych przez niego kosztów).

Odnosząc się do wątpliwości dotyczących opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę czynności na rzecz Lidera Konsorcjum należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem VAT nie podlegają jedynie takie rozliczenia między uczestnikami konsorcjum, które nie są związane ze świadczeniem usług lub dostawą towarów.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji Lider Konsorcjum - Partner Konsorcjum, stwierdzić należy, że uczestnicy Konsorcjum zobowiązani są do dokumentowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który będzie odpowiedzialny za rozliczenia ze zleceniodawcą (wykonawcą).

W związku z powyższym wynagrodzenie, które zostanie otrzymane przez Wnioskodawcę od Lidera Konsorcjum, odnoszące się do rzeczywiście wykonanych przez Wnioskodawcę czynności tj. za oznaczenie, pakowanie i transport komponentów, organizację odbiorów..., kwalifikację poddostawców, dostawę komponentów, stanowi zapłatę za wykonane usługi/dostawę towarów na rzecz Lidera i powinno zostać uznane za czynności opodatkowane w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a Wnioskodawca jest zobowiązany do odprowadzenia podatku należnego.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Z kolei odnośnie podziału zysku bądź straty między konsorcjantami należy stwierdzić, że rozliczenie dokonywane zbiorczo na koniec każdego roku obrotowego trwania umowy w ramach udziału we wspólnym przedsięwzięciu, nie będzie stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku tym nie dojdzie bowiem do przeniesienia władztwa ekonomicznego nad towarami, ani do rzeczywistych świadczeń pomiędzy konsorcjantami. Nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie w związku z takim rozliczeniem uzyskuje konsorcjant.

Okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy decyduje o opodatkowaniu, jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową pomiędzy stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Trudno taką cechę przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez lidera na rzecz partnera konsorcjum. Brak jest takiego stosunku prawnego, z którego wynikałaby wzajemność świadczenia lidera przybierającego postać rozdziału przychodów całego przedsięwzięcia. Nie jest to zatem świadczenie wzajemne lidera konsorcjum, a jedynie umownie określony obowiązek "rozdziału" przychodów całego przedsięwzięcia. Lider konsorcjum nie pozostaje dłużnikiem partnera z tytułu świadczenia na jego rzecz usługi rozdziału przychodów. Rozdział ten w odpowiednich proporcjach wynika z mocy samej umowy konsorcjum, a nie z jakiegoś świadczenia wzajemnego, do którego zobligowany został jego lider (por. wyrok NSA z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1418/13).

W tym miejscu należy raz jeszcze podkreślić, ze opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność.

Podsumowując, kwota będąca podziałem zysku (bądź straty) pomiędzy konsorcjantami, otrzymana przez Uczestnika od Lidera Konsorcjum, nieodnosząca się do żadnych wykonanych przez Uczestnika usług lub dostawy towarów, pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, również jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.