0111-KDIB2-3.4015.5.2019.3.BB - Podatek od spadków i darowizn - odziedziczenie udziałów w spółce jawnej.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 listopada 2019 r. (data wpływu - 26 listopada 2019 r.), uzupełnionym 15 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 31 grudnia 2019 r., znak: 0111-KDIB2-3.4015.5.2019.2.BB, 0115-KDIT2.4011.63.2019.3.ENB, wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 15 stycznia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W związku ze śmiercią ojca Wnioskodawcy, która miała miejsce 8 stycznia 2018 r., Wnioskodawca wraz z matką i bratem został spadkobiercą udziałów w zyskach i stratach w spółce jawnej, w wysokości 45%, czyli takiej, jaka przysługiwała ojcu Wnioskodawcy.

Następnie, w wyniku aktu częściowego działu spadku, który miał miejsce 8 lutego 2019 r., matka i brat przekazali udziały w spółce Wnioskodawcy i od tego momentu nabył on wszystkie udziały w spółce. Dodatkowo, Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem do KRS o dopisanie go do spółki jawnej jako wspólnika; nastąpiło to 17 kwietnia 2019 r.

Następnie, 15 czerwca 2019 r. Wnioskodawca podpisał - po bardzo długich rozmowach z pozostałymi wspólnikami, tj. bratem ojca i matką ojca (babcią Wnioskodawcy) - zmienioną umowę spółki jawnej, z której wynika, że Wnioskodawca nie otrzyma udziałów w zyskach i stratach w przypadającej mu po ojcu wysokości 45%, tylko określoną kwotę pieniędzy, tj. 140.000 zł za 2018 r. oraz 50.000 zł za pierwszą połowę 2019 r. Obie kwoty zostały przelane na konto bankowe Wnioskodawcy w 2019 r., tj. 26 czerwca 2019 r. kwota 140.000 zł oraz 1 lipca 2019 r. kwota 50.000 zł.

Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, że od 1 lipca 2019 r. rozpoczął pracę w spółce jawnej. Natomiast w czerwcu 2019 r. jeden ze wspólników (brat ojca) złożył pismo, że występuje ze spółki z końcem tego roku i rozpocznie się jej likwidacja. Wspólnicy cały czas, tj. od miesiąca września tego roku informowali Wnioskodawcę o tym, że spółka, która przez 20 kilka lat przynosiła zyski, od tego roku zaczęła przynosić straty. Wynika to z faktu oraz celowości działań, ponieważ majątek spółki oraz produkcja tych elementów betonowych, które przynoszą największe zyski, jest przenoszona do nowo utworzonej przez dziadka Wnioskodawcy spółki z o.o. Dziadek jest jednocześnie współmałżonkiem babci Wnioskodawcy, wspólnika spółki jawnej.

Wnioskodawca informuje, że przedmiotem dziedziczenia po zmarłym ojcu były udziały w spółce jawnej, tj. prawa i obowiązki wynikające z bycia udziałowcem w tej spółce, w wysokości 45% udziału w zyskach i stratach. Przedmiot dziedziczenia został zgłoszony do Urzędu Skarbowego, a Wnioskodawca skorzystał ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn.

Wpłacone kwoty, o których mowa we wniosku, tj. 140.000 zł oraz 50.000 zł za pierwszą połowę 2019 r. zostały wypłacone jako wypłata zysku (zgodnie z tytułem przelewu).

W uzupełnieniu wniosku, w części dotyczącej podatku od spadków i darowizn, Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

* w umowie spółki jawnej znajduje się zapis, zgodnie z którym spadkobierca wstępuje do spółki w miejsce zmarłego wspólnika;

* Wnioskodawca na dzień dzisiejszy jest likwidatorem tej spółki. Udziałowcem tej spółki był do momentu jej istnienia, tj. do 31 grudnia 2019 r., natomiast od kiedy jest udziałowcem - jest różna interpretacja, czy od daty aktu poświadczenia dziedziczenia, tj. 8 lutego 2018 r., czy częściowego działu spadku, tj. 8 lutego 2019 r., czy od momentu wpisu do KRS;

* na przekazie dot. kwoty 140.000 zł w tytule istniała informacja "wypłata zysku", bez informacji, czy dotyczyła ona roku 2018 czy 2017. Informacje dotyczące zysku firmy nigdy nie były przekazane, pomimo zapytań;

* przedmiotem interpretacji ma być opodatkowanie otrzymanych kwot.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jakim podatkiem i do kiedy powinny być opodatkowane wypłacone Wnioskodawcy 26 czerwca i 1 lipca 2019 r. kwoty?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on zapłacić podatek od spadków i darowizn, ponieważ dopiero od 1 lipca 2019 r. Wnioskodawca podjął pracę w spółce jawnej i od tego momentu powinien opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od spadków i darowizn. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r. poz. 1813), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie zawierają definicji pojęcia dziedziczenie, przy jego interpretacji odwołać się należy do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej (tj. Księgi czwartej). Zgodnie natomiast z § 2 ww. przepisu, nie należą natomiast do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Z zacytowanych przepisów wynika, iż spadkobiercy z mocy prawa wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca, tzn. że dziedziczą majątek, który wchodził w skład masy spadkowej, tj. istniał na dzień śmierci spadkodawcy. Przedmiotem spadku mogą być zarówno rzeczy, jak i prawa majątkowe. Prawa majątkowe są więc składnikiem masy spadkowej.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku.

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy, do I grupy podatkowej zalicza się; małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Natomiast stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku do spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2 zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. , poz. 2060).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1 i 2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 4a ust. 4 ww. ustawy, obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

W myśl art. 4 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwolnienia określone w ust. 1 i w art. 4a stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z matką i bratem został spadkobiercą udziałów w zyskach i stratach w spółce jawnej, w wysokości 45%, czyli takiej, jaka przysługiwała ojcu Wnioskodawcy. Przedmiot dziedziczenia został zgłoszony do Urzędu Skarbowego, a Wnioskodawca skorzystał ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn.

W wyniku aktu częściowego działu spadku, matka i brat przekazali udziały w spółce Wnioskodawcy i od tego momentu nabył on wszystkie udziały w spółce. Dodatkowo Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem do KRS o dopisanie do spółki jawnej jako wspólnika co nastąpiło to 17 kwietnia 2019 r.

Następnie, 15 czerwca 2019 r. zmieniono umowę spółki jawnej, z której wynika, że Wnioskodawca nie otrzyma udziałów w zyskach i stratach w przypadającej mu po ojcu wysokości 45%, tylko określoną kwotę pieniędzy, tj. 140.000 zł za 2018 r. oraz 50.000 zł za pierwszą połowę 2019 r. Obie kwoty zostały przelane na konto bankowe Wnioskodawcy w 2019 r., tj. 26 czerwca 2019 r. kwota 140.000 zł oraz 1 lipca 2019 r. kwota 50.000 zł.

W ocenie Wnioskodawcy powinien on od wypłaconych kwot zapłacić podatek od spadków i darowizn, ponieważ dopiero od 1 lipca 2019 r. Wnioskodawca podjął pracę w spółce jawnej i dopiero od tego momentu powinien opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Zgodnie z art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.) spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do treści art. 58 § 1 pkt 4 ww. ustawy śmierć wspólnika powoduje rozwiązanie spółki.

W myśl art. 64 § 1 cytowanej ustawy, pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią.

Zgodnie z art. 52 § 1 wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego.

Zgodnie z art. 65 § 1 ww. ustawy w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Jako dzień bilansowy przyjąć należy w przypadku śmierci wspólnika lub ogłoszenia upadłości - dzień śmierci albo dzień ogłoszenia upadłości (art. 65 § 2 omawianej ustawy).

Śmierć wspólnika jest więc jedną z bezwzględnych przesłanek rozwiązania spółki. Regulacja ta oznacza, że z dniem śmierci wspólnika z mocy samego prawa następuje rozwiązanie spółki jawnej, co jednakże nie oznacza, że zdarzenie to musi powodować jej likwidację. Jak to bowiem wynika z art. 64 Kodeksu spółek handlowych, mimo śmierci wspólnika spółka jawna trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak niezwłocznie postanowią.

Jeżeli zatem umowa spółki przewiduje, że w razie śmierci wspólnika spółka ma istnieć nadal z jego spadkobiercami, spadkobiercy lub spadkobierca wchodzą do spółki z chwilą śmierci wspólnika, jeżeli nie odrzucili spadku.

W stanie faktycznym sprawy Wnioskodawca został wspólnikiem spółki jawnej - w umowie tej spółki znalazł się zapis, zgodnie z którym spadkobierca wstępuje do spółki w miejsce zmarłego wspólnika. Tym samym przedmiotem dziedziczenia po zmarłym ojcu były udziały w spółce jawnej, tj. prawa i obowiązki wynikające z bycia udziałowcem w tej spółce i te udziały podlegały opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Skoro Wnioskodawca dokonał zgłoszenia przedmiotu dziedziczenia do właściwego urzędu skarbowego w ustawowym terminie to skorzystał ze zwolnienia z zapłaty podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a tej ustawy.

Z kolei realizację praw i obowiązków wspólnika jawnego, w szczególności prawo do reprezentowania spółki, prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, prawo udziału w zysku i obowiązek uczestniczenia w stratach, które nabywa spadkobierca nie można utożsamiać z dziedziczeniem. Podstawą realizacji tych praw nie jest bowiem dziedziczenie, lecz stosunek wspólnika względem spółki, którego nawiązanie następuje w wyniku pozostania spadkobiercy w spółce.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że opisane we wniosku kwoty pieniężne (tj. 140.000 zł za 2018 r. oraz 50.000 zł za pierwszą połowę 2019 r.) wypłacone Wnioskodawcy przez spółkę jawną nie były przedmiotem dziedziczenia ponieważ prawo do nich powstało po wstąpieniu spadkobiercy do spółki w miejsce zmarłego wspólnika, a ich wypłata wynikała z postanowień spółki. Z treści wniosku nie wynika, iż opisane kwoty weszły w skład masy spadkowej po ojcu, a zatem aby istniały na dzień śmierci, jako świadczenia przysługujące ojcu.

Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w stosunku do wypłaconych kwot powinien zapłacić podatek od spadków i darowizn, ponieważ kwoty te nie były przedmiotem dziedziczenia.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo Organ jeszcze raz podkreśla, że niniejsza interpretacja nie przesądza kwestii opodatkowania opisanych kwot w kontekście podatku dochodowego od osób fizycznych. W tym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.