0111-KDIB2-3.4014.87.2020.3.MD - Określenie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i infrastruktury towarzyszącej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 16 marca 2020 r. (data wpływu - 16 marca 2020 r.), uzupełnionym 18 marca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i infrastruktury towarzyszącej - jest prawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków i infrastruktury towarzyszącej. Wniosek uzupełniono samoistnie 18 marca 2020 r.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Sp. z o.o. (na moment składania wniosku spółka z o.o. w organizacji) (Kupujący, Nabywca);

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Sp.j. (Sprzedający, Zbywca)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania planuje nabycie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: "Transakcja").

(i) Opis nieruchomości.

Transakcja będzie dotyczyć nabycia przez Kupującego nieruchomości, której użytkownikiem wieczystym jest Zbywca, oznaczonej jako Działka 1, oznaczonej symbolem Bi - Inne tereny zabudowane, dla której prowadzona jest księga wieczysta (dalej: "Grunt") wraz z przynależną infrastrukturą oraz niezbędnym wyposażeniem.

Grunt objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obowiązującym na podstawie uchwały Rady Miasta z 15 grudnia 2011 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z nim, podstawowym przeznaczeniem jednostki terenowej objętej symbolem 9c U/U-A, w tym Gruntu, jest teren usług i usług administracji.

Ponadto, na Gruncie usytuowane są:

* kilkunastokondygnacyjny budynek biurowy N. (dalej: "Budynek 1") oraz kilkukondygnacyjny budynek biurowy N. 2 (dalej: "Budynek 2"), sklasyfikowane według Klasyfikacji Środków Trwałych w grupie 105 - BUDYNKI BIUROWE (Budynek 1 i Budynek 2 dalej również łącznie jako: "Budynki"), spełniające definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane,

* naniesienia i elementy infrastruktury, między innymi takie jak place, drogi, chodniki, parking naziemny, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz kanalizacji deszczowej, ogrodzenie, przyłącze wody, stacja rowerowa z wypłytowanym terenem, stacja naprawy rowerów, pylony oraz palarnia, spełniające definicje budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (dalej: "Budowle"), a także inne obiekty, takie jak oświetlenie zewnętrzne terenu, fontanna, tereny zielone, mała architektura, czy też system parkingowy (dalej łącznie z Budowlami jako: "Naniesienia").

Grunt, Budynki oraz Naniesienia zwane są w dalszej części wniosku łącznie jako: "Nieruchomość".

Zainteresowani wskazują, że Budynki mieszczą się w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, wprowadzonej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, pod oznaczeniem w dziale 12, klasie 1220 jako "Budynki biurowe". Jednocześnie, wymienione we wniosku Budowle są również objęte zakresem przedmiotowego oznaczenia 1220 w PKOB z uwagi na ścisłe powiązanie z Budynkami z konstrukcyjnego punktu widzenia.

Obecnie Nieruchomość jest wykorzystywana przez Zbywcę dla celów jego działalności gospodarczej, tj. Sprzedający uzyskuje przychody z Nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu.

(ii) Charakterystyka Nabywcy i Zbywcy.

Kupujący jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która na moment składania wniosku funkcjonuje jako spółka w organizacji. Po nabyciu opisanej we wniosku Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, obejmującą wynajem na cele komercyjne (biurowe i usługowe) powierzchni w Budynkach. Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby innych podmiotów. Na moment dokonania Transakcji, Kupujący będzie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, w tym także dla celów podatkowych jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce.

Zbywca z kolei prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości oraz w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Poza Nieruchomością, Sprzedający nie posiada (nie jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym) żadnych innych nieruchomości. W związku z prowadzoną działalnością Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług. Nieruchomość nie była przez Zbywcę w całości wykorzystana do działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

W ramach prowadzonej działalności Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego poszczególnych Budynków, czy też całej Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Tym niemniej Nieruchomość obsługiwana jest przez wysoko wykwalifikowanych usługodawców zewnętrznych (w tym podmiot odpowiedzialny za prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz świadczący usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami), którzy w ramach świadczonych usług gromadzą wiele istotnych informacji, tj. pozwalających na możliwie szeroki wgląd w zyskowność oraz sytuację finansową Nieruchomości (a w konsekwencji na bieżącą ocenę rentowności tej inwestycji). Generalnie przychody i koszty Sprzedającego można podzielić na takie, która da się przypisać do konkretnego budynku (np. Budynku 1), do całego projektu obejmującego całą Nieruchomość i do całej spółki. Od strony praktycznej dla Nieruchomości nie jest prowadzony odrębny plan kont, nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, czy też nie sporządza się odrębnych sprawozdań finansowych. Teoretycznie możliwe byłoby przyporządkowanie odpowiednich kosztów czy przychodów do inwestycji obejmującej Nieruchomość, w celu przygotowania uproszczonego rachunku zysków i strat, jak również bilansu Nieruchomości (a więc także do ogólnego przyporządkowania należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością). Niemniej, przygotowanie danych w takiej formie wymagałoby podjęcia dodatkowych działań po stronie Zbywcy (np. dostosowanie systemu księgowego lub przygotowanie odrębnych wyliczeń i kalkulacji).

Zainteresowani nie są (i nie będą na moment Transakcji) podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 1la ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

(iii) Historia nabycia przedmiotu Transakcji.

Sprzedający nabył Nieruchomość od A. spółka komandytowo-akcyjna (dalej: A. S.K.A.) na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków i budowli stanowiących odrębny przedmiot własności zawartej 28 marca 2013 r. w formie aktu notarialnego.

Z perspektywy podatkowej opisana w powyższym akapicie transakcja została zakwalifikowana jako sprzedaż pojedynczych składników majątkowych niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, podlegająca opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług. Wskazana transakcja korzystała w części ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, z którego strony zrezygnowały na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wybrały opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, a w części nie przysługiwało im prawo do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ponieważ dostawa nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie nieprzekraczającym dwóch lat po pierwszym zasiedleniu. Jednocześnie, w związku z realizacją przedmiotowej transakcji, Zbywca, mając w zamiarze wykorzystywanie nabytej Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, dokonał odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej jej nabycie. Zbywca ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Nieruchomości i również odlicza z tego tytułu naliczony podatek od towarów i usług.

Kwalifikacja podatkowa powyższej transakcji na gruncie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych została potwierdzona przez Zbywcę poprzez uzyskanie interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej.

Należy podkreślić, że w skład Nieruchomości nabytej przez Zbywcę w 2013 r. weszły m.in. Budynki, co do których na moment dokonania przedmiotowej transakcji były już wydane odpowiednie pozwolenia na użytkowanie, tj. Budynek 1 został wybudowany i oddany do użytkowania 1 lutego 2010 r., natomiast Budynek 2 - oddany do użytkowania 21 marca 2013 r.

Cała powierzchnia Budynków wykorzystywana jest przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu m.in. powierzchni biurowej i usługowej. Na moment dokonania powyższej transakcji całość powierzchni Budynków przeznaczonej do wynajęcia była objęta umowami najmu. Jednocześnie, w ramach przedmiotowych umów najmu zagwarantowano najemcom możliwość korzystania z części wspólnych Budynków. Tym samym, od momentu pierwszego oddania w najem powierzchni zarówno w Budynku 1 jak i Budynku 2 upłynęły już ponad dwa lata.

Dodatkowo, po nabyciu Nieruchomości w 2013 r. Zbywca ponosił wydatki na prace adaptacyjne (fit-out) mające na celu dostosowanie powierzchni Budynków do potrzeb poszczególnych najemców. Zbywca odliczał podatek od towarów i usług naliczony z faktur zakupowych związanych z wykonanymi pracami adaptacyjnymi i innymi ulepszeniami Budynków oraz Naniesień. Po dokonaniu ulepszeń obiekty te były użytkowane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego. Jednocześnie, wydatki ponoszone przez Zbywcę na ulepszenia danych Budynków lub Naniesień, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, nie przekroczyły lub nie były równe pojedynczo lub łącznie 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

(iv) Zakres Transakcji.

Przedmiotowy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej jest składany przed zawarciem przez Zainteresowanych umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości przewidującej zobowiązanie stron do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży, na podstawie której Zbywca przeniesie na rzecz Kupującego prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynków oraz Naniesień w zamian za zapłatę przez Nabywcę ceny sprzedaży.

Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

(i) prawa użytkowania wieczystego Gruntu;

(ii) prawa własności Budynku 1 (wraz z przynależnościami) położonego na Gruncie;

(iii) prawa własności Budynku 2 (wraz z przynależnościami) położonego na Gruncie;

(iv) prawa własności Naniesień znajdujących się na Gruncie;

(v) własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynków (związanych z nimi w sposób trwały) oraz niektórych ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu;

(vi) depozytów pieniężnych najemców zabezpieczających wykonanie umów najmu oraz praw wynikających z dokumentów zabezpieczających wykonanie umów najmu, w tym między innymi gwarancji bankowych, zastawów rejestrowych, czy oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji;

(vii) uzgodnionych przez Zainteresowanych wierzytelności związanych z umowami dotyczącymi Nieruchomości;

(viii) środków wpłaconych przez najemców na tzw. sinking fund (specjalny fundusz przeznaczonego na przyszłe prace renowacyjne Budynków) oraz wierzytelności wynikających z wpłat na sinking fund, które nie zostały jeszcze dokonane przez najemców do dnia finalizacji Transakcji;

(ix) praw autorskich na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji (w odniesieniu do Budynku 1) do projektu architektonicznego, budowlanego i wykonawczego w zakresie Budynku 1, uzyskanych przez Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości w 2013 r. od A. S.K.A. na podstawie umowy sprzedaży;

(x) praw autorskich na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji (w odniesieniu do Budynku 2) do projektu architektonicznego, budowlanego i wykonawczego w zakresie Budynku 2, uzyskanych przez Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości w 2013 r. od A. S.K.A. na podstawie umowy sprzedaży;

(xi) praw autorskich do logotypu "N" wyróżniającego Nieruchomość, w szczególności na polach eksploatacji wskazanych w dotyczącej ich umowie z twórcą logotypu, wraz z prawami zależnymi i upoważnieniem do wykonywania praw osobistych twórcy logotypu;

(xii) praw zależnych związanych z powyższymi pozycjami, o których mowa w punktach ix-xi;

(xiii) wszelkich praw autorskich do strony internetowej nabytych przez Sprzedającego na podstawie odpowiedniej umowy, wraz z prawami pochodnymi;

(xiv) praw wynikających z pozostających w mocy rękojmi i gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac i robót budowlanych związanych z Nieruchomością wraz z zabezpieczeniami ww. rękojmi i gwarancji w postaci gwarancji bankowych oraz kwot zatrzymanych (w tym zobowiązanie do ich zwrotu);

(xv) inne prawa i obowiązki, które mogą zostać uznane za nierozerwalnie związane z Nieruchomością oraz podlegające przeniesieniu na Kupującego w ramach tego rodzaju transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

(i) dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym decyzje o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, pozwolenia na użytkowanie);

(ii) umów najmu, dokumentów zabezpieczających ich wykonanie oraz dokumentów i umów związanych z gwarancjami i rękojmiami budowlanymi oraz na dokumentację projektową;

(iii) kluczy i kart dostępów do Nieruchomości;

(iv) licencji do oprogramowania dotyczącego Nieruchomości (w formie fizycznej lub elektronicznej);

(v) kopii odpowiednich dokumentów związanych z Nieruchomością i jej funkcjonowaniem i opłatami eksploatacyjnymi dotyczącymi Nieruchomości;

(vi) instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynków lub ich części bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;

(vii) dokumentacji architektonicznej Nieruchomości, w tym rysunki, projekty oraz inne ilustracje całości lub części Nieruchomości, Budynków, instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, elektrycznej, teletechnicznej lub innej obsługującej Nieruchomość (w formie fizycznej lub elektronicznej);

(viii) istniejących gwarancji lub kopii lub oryginałów innych dokumentów związanych z projektem, trwałością, wydajnością, konstrukcją, instalacją, przebudową, naprawą lub konserwacją (w zależności od przypadku) Budynków lub jakiejkolwiek ich części, lub instalacji, maszyn lub urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub służących do jej obsługi, w tym Naniesień;

(ix) książki obiektu budowlanego;

(x) dokumentacji powykonawczej (w formie fizycznej lub elektronicznej);

(xi) pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego.

Ponadto, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynków z mocy prawa na podstawie art. 678 ustawy - Kodeks cywilny, zaś w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom (o ile takie sytuacje będą miały miejsce), przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu nastąpi w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji. Zainteresowani pragną wskazać, że zgodnie z ustaleniami komercyjnymi, w ramach Transakcji wierzytelności wynikające z umów dotyczących Nieruchomości i generujących przychód, które zostaną przeniesione na Kupującego (w tym np. wierzytelności związane z sinking fund wymienione powyżej), nie będą przeterminowane powyżej 60 dni (tj. wszelkie należności przeterminowane powyżej 60 dni - jeżeli będą istniały - nie zostaną przeniesione na Kupującego).

Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione przez Sprzedającego będą dalej łącznie nazywane "Przedmiotem Transakcji".

Zainteresowani pragną podkreślić, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Zbywcy, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego w oparciu o Nieruchomości, w tym należności oraz zobowiązania Sprzedającego. Zbywca, w ramach kontynuowania działalności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak również pozostanie stroną umów niepodlegających przeniesieniu na Nabywcę.

Ponadto, lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

* prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji; jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że Sprzedający nie jest stroną umów o zarządzanie aktywami (asset management);

* prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Nieruchomości;

* prawa i obowiązki wynikające z umowy w zakresie obsługi technicznej Nieruchomości (facility management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji;

* prawa i obowiązki wynikające z umowy operacyjnej w zakresie obsługi ogólnodostępnego płatnego parkingu znajdującego się na Gruncie;

* prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, ochrony przeciwpożarowej itp. (z wyjątkiem sytuacji, gdy takie umowy nie będą mogły być rozwiązane, jak opisano poniżej);

* oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli "firma" Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

* prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;

* środki pieniężne, w tym zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego (za wyjątkiem depozytów pieniężnych najemców, środków zatrzymanych z tytułu zabezpieczenia prac fit-out oraz wpłat do sinking fund, które stanowią element Przedmiotu Transakcji);

* księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;

* zobowiązania z tytułu finansowania zaciągniętego przez Sprzedającego w celu nabycia Nieruchomości i zapewnienia jej bieżącego funkcjonowania;

* zobowiązania Sprzedającego w zakresie jakichkolwiek nieodebranych przez najemców oraz nieukończonych do dnia Transakcji prac wykończeniowych;

* prawa własności do niektórych ruchomości stanowiących obecnie wyposażenie Nieruchomości;

* wierzytelności, w szczególności wierzytelności wynikające z umów najmu (za wyjątkiem objętych Przedmiotem Transakcji) i prawa z papierów wartościowych,

* wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,

* tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego do Gruntu oraz prawa własności do Budynków i Naniesień, Zbywca udostępni Kupującemu wszelką niezbędną dokumentację oraz informacje dotyczące Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego),

* umowy w zakresie serwisowania i utrzymania strony internetowej.

Po dokonaniu Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W szczególności, należy podkreślić, iż obowiązująca umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management) zostanie rozwiązana w momencie zawarcia Transakcji. Po jej rozwiązaniu, Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie w ramach współpracy z podmiotem trzecim (innym niż podmiot obecnie zarządzający Nieruchomością) na podstawie odrębnie zawartej umowy. Niemniej, może się również zdarzyć, że do momentu zawarcia Transakcji nie zostaną zakończone określone prace adaptacyjne w Budynkach w celu dostosowania powierzchni dla potrzeb niektórych najemców, co do których, zgodnie z ustaleniami, nadzór sprawuje Sprzedający. W takim przypadku, pomimo planowanego rozwiązania umowy o zarządzanie Nieruchomością na dzień Transakcji, wszelkie koszty poniesione w związku z przedmiotowymi pracami adaptacyjnymi, które nie zostaną zakończone do dnia Transakcji, będą obciążały Sprzedającego, natomiast nadzór nad tymi pracami sprawować będzie podmiot zarządzający Nieruchomością po Transakcji. W szczególności, wskazane koszty nie będą przedmiotem refaktury na Kupującego lub podmiotu, który będzie odpowiedzialny za zarządzanie Nieruchomością po Transakcji.

Jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione niektóre umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, itp.). Dotychczasowe umowy w tym zakresie zostaną rozwiązane lub wypowiedziane w dniu zawarcia Transakcji lub po tej dacie, o ile będzie to możliwe i zasadne. W tym zakresie Zainteresowani pragną wskazać, że aktualnie obowiązujące umowy dotyczące Nieruchomości można podzielić na trzy kategorie mając na uwadze ich status po dniu dokonania Transakcji:

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z usług świadczonych w ramach niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego, a które docelowo zostaną rozwiązane (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego). W tej sytuacji Zainteresowani przyjmą między sobą sposób rozliczenia takich kosztów.

Zbywca finansuje swoją działalność gospodarczą z wykorzystaniem Nieruchomości m.in. poprzez zaciągnięte pożyczki wewnątrzgrupowe oraz kredyty bankowe. Zainteresowani pragną zaznaczyć, że w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę zobowiązań wynikających z finansowania dłużnego zaciągniętego uprzednio przez Zbywcę. Zgodnie z zamiarem Zbywcy takie finansowanie zostanie przez niego spłacone w momencie dokonania Transakcji lub po jej dokonaniu.

Jak zostało wskazane, Zbywca nie zatrudnia i na dzień Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Tym samym, Zainteresowani nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Zbywcy, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomością. Tym samym w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 ustawy - Kodeks pracy.

Poza zakresem planowanej Transakcji pozostaną również wierzytelności Zbywcy inne niż wskazane w Przedmiocie Transakcji.

Zainteresowani planują również odrębnie uregulować kwestie czynszów najmu należnych od poszczególnych najemców za miesiąc kalendarzowy, w którym zostanie dokonana Transakcja. Zamiarem Zainteresowanych w tym zakresie jest zastosowanie odrębnej formuły, według której Sprzedający wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały miesiąc Transakcji na większość najemców, zaś Kupujący wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały wskazany miesiąc (tj. miesiąc Transakcji) jedynie na wybranych najemców. Podmiot wystawiający fakturę za najem uprawniony będzie do uzyskania od najemców płatności za cały czynsz należny za miesiąc Transakcji. Jednocześnie odpowiednia strona (tj. Kupujący lub Sprzedający) uzyska od drugiego podmiotu określone wynagrodzenie za udzielenie drugiej stronie prawa do pobierania pożytku z tytułu czynszu najmu w odpowiedniej części, tj. dni po Transakcji w przypadku czynszów, za które pożytki pobierze Sprzedający i dni do Transakcji w przypadku czynszów za które pożyczki pobierze Kupujący (dalej: "Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji"). Zainteresowani zamierzają także uzgodnić postępowanie w zakresie czynności związanych z opłatami eksploatacyjnymi otrzymanymi od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych w kontekście opłat i kosztów eksploatacji do dnia zawarcia Transakcji (dalej: "Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji"). W ramach Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, Zainteresowani dokonają weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Sprzedającego oraz ustalą dalsze prawa i obowiązki stron z tego wynikające. W szczególności w przypadku nadwyżki kosztów ponad opłatami, Kupujący zapłaci Sprzedającemu wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych od najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W sytuacji kiedy opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Sprzedający zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). Dodatkowo, w związku z planowaną Transakcją, Zainteresowani mogą przewidywać też uregulowanie procedury rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz odpowiednio Sprzedającego lub Kupującego.

Przed dniem zawarcia Transakcji obaj Zainteresowani będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług i planują złożyć do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług) o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie planowanej dostawy Nieruchomości i wyborze jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Zainteresowani pragną podkreślić, że planowaną datą zawarcia Transakcji jest rok 2020, przy czym nie można wykluczyć, że nastąpi ona później.

Po nabyciu przez Kupującego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które będą polegały na wynajmie powierzchni Budynków na cele komercyjne (głównie biurowe i usługowe). Jednocześnie, Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe, ani nie zamierza prowadzić w oparciu o Nieruchomość innej działalności gospodarczej zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług lub niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Nieruchomość może zostać odsprzedana lub zbyta w innej formie. Niemniej, Nabywca nie podjął jednak skonkretyzowanych decyzji w tym zakresie i na chwilę obecną planowane jest, że po zawarciu Transakcji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni biurowej i usługowej.

Na chwilę obecną, wspólnicy Zbywcy nie podjęli definitywnej i formalnej decyzji, co do kontynuacji działalności w dotychczasowym zakresie po dacie Transakcji. Decyzja taka zostanie podjęta po sprzedaży Nieruchomości, przy uwzględnieniu kryteriów biznesowych i dostępnych opcji kontynuowania działalności przez Sprzedającego w Polsce, przy czym zgodnie z wiedzą Sprzedającego planowana jest jego likwidacja po dokonaniu Transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z zawarciem Transakcji dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Kupującego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z zawarciem Transakcji nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Kupującego.

Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych, jak i interpretacje organów podatkowych potwierdzają, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera numerus clausus czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, do których zaliczane są również umowy sprzedaży nieruchomości. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który w związku z nabyciem nieruchomości jest zobowiązany do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, skoro sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, w związku z zawarciem Transakcji nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Kupującego. Jeżeli bowiem Transakcja będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (i nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na rezygnację ze zwolnienia), wówczas w sprawie znajdzie zastosowanie wskazane wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie stanowiska, Zainteresowani przywołali liczne orzecznictwo oraz interpretacje indywidualne.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia w podatku od czynności cywilnoprawnych, tj. do pytania oznaczonego we wniosku nr 4.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie - interpretacja indywidualna z 9 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP4-2.4012.134.2020.3.MMA.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy - podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy - przy umowie sprzedaży - ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania - przy umowie sprzedaży - stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

o umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

o umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Sprzedający (Zainteresowany niebędący stroną postępowania) zamierza dokonać na rzecz Kupującego (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności Budynków 1 i 2 wraz z przynależną infrastrukturą oraz wyposażeniem.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności Budynków 1 i 2 wraz z przynależną infrastrukturą oraz wyposażeniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja - dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 9 czerwca 2020 r., znak: 0114-KDIP4-2.4012.134.2020.3.MMA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż:

* planowana sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż będzie stanowić, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy, według właściwej stawki podatku od towarów i usług,

* ze zwolnienia od podatku - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług - będzie korzystać dostawa gruntu, na którym posadowione są wskazane obiekty,

* sprzedaż Nieruchomości może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy,

* Kupujący i Nabywca będą mogli skutecznie zrezygnować ze zwolnienia od podatku transakcji i wybrać opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy Nieruchomości; planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro omawiana we wniosku transakcja sprzedaży będzie faktycznie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona, z uwagi na złożenie przez Strony oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku opisana transakcja sprzedaży będzie wyłączona z opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.