0111-KDIB2-3.4014.74.2020.2.ASZ - Określenie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu (wraz z naniesieniami) oraz prawa własności gruntu.

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 28 lutego 2020 r. (data wpływu - 4 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu (wraz z naniesieniami) oraz prawa własności gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu (wraz z naniesieniami) oraz prawa własności gruntu.

We wniosku złożonym przez: - Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Sp. z o.o. (Kupujący, Spółka); - Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Sp. z o.o. sp.k. (Sprzedający),

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Kupujący") z siedzibą w W. zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik podatku od towarów i usług czynny.

Zainteresowanym nie będącym stroną postępowania jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: "Sprzedający") z siedzibą w C. prowadząca działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami, zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług czynny.

W dalszej części wniosku Spółka wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani "Zainteresowanymi" lub "Stronami".

Sprzedający zamierza nabyć prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w C. składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków numerami: (...) oraz (...) oraz prawo własności znajdujących się na tych działkach budowli, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW Nr (...) ("Nieruchomość 1").

Ponadto Sprzedający jest już właścicielem nieruchomości gruntowej obejmującej:

* prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w C., stanowiącej działkę gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków numerem (...), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (...) ("Nieruchomość 2");

* prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w C., składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków numerami: (...) oraz (...), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (...) ("Nieruchomość 3");

W dalszej części wniosku Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 będą zwane łącznie "Nieruchomościami".

Nabycie przez Sprzedającego Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem 23% stawki podatku od towarów i usług. Sprzedający miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z nabyciem Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3.

Również transakcja nabycia przez Sprzedającego Nieruchomości 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zastosowaniem 23% stawki podatku od towarów i usług, o ile złożone zostanie wspólne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W takim przypadku Sprzedającemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości 1.

Sprzedający nabył Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 oraz nabędzie Nieruchomość 1 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedający nie będzie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług lub pozostającej poza opodatkowaniem podatku od towarów i usług. Sprzedający w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzeda Spółce uprzednio nabytą Nieruchomości 2 i Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 1, która dopiero zostanie przez niego zakupiona.

Sposób opodatkowania oraz prawo do odliczenia podatku od towarów i usług wynikające z transakcji nabycia przez Sprzedającego Nieruchomości było przedmiotem odrębnych interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do Nieruchomości 1 wydane zostały interpretacje indywidualne:

W odniesieniu do Nieruchomości 2 wydane zostały interpretacje indywidualne:

W odniesieniu do Nieruchomości 3 wydane zostały interpretacje indywidualne:

W celu nabycia Nieruchomości Sprzedający zawarł w przeszłości przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: "Umowa przedwstępna") z podmiotem będącym potencjalnym kupującym. Prawa i obowiązki z Umowy przedwstępnej zostaną w przyszłości przeniesione na Kupującego.

Na Nieruchomościach, za wyjątkiem Nieruchomości 1, nie znajdują się żadne obiekty budowlane, w tym ogrodzenia trwale związane z gruntem. Na Nieruchomościach nie ma także infrastruktury przesyłowej, która należałaby do Sprzedającego.

Nieruchomości nie są przedmiotem umowy dzierżawy, najmu, dożywocia, użyczenia ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Nieruchomości objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Tereny wchodzące w skład Nieruchomości 1 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zostały oznaczone jako tereny zabudowy produkcyjnej i usługowej (symbol P/U3) oraz w niewielkim północno-wschodnim fragmencie jako tereny dróg publicznych - drogi lokalne (symbol KDL3). Teren wchodzący w skład Nieruchomości 2 został oznaczony jako teren zabudowy produkcyjnej i usługowej (symbol P/U3). Natomiast tereny wchodzące w skład Nieruchomości 3 zostały w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczone jako tereny zabudowy produkcyjnej i usługowej, w tym obiekty handlowe o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m² (symbol PU3-1).

Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość 1 stanowi inne tereny zabudowane oznaczone symbolem "Bi". W obecnym momencie Nieruchomość 1 jest niezabudowana budynkami. Na terenach obu działek składających się na Nieruchomość 1 położony jest utwardzony parking, natomiast powierzchnia działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 44 dodatkowo obejmuje fragment utwardzonej drogi dojazdowej. Obiekty te stanowią pozostałości po istniejącym w przeszłości hotelu, który znajdował się na Nieruchomości 1, a którego rozbiórka zakończyła się w 2013 r.

Usytuowanie poszczególnych obiektów budowalnych znajdujących się na Nieruchomości oraz przyporządkowanie działek gruntu, na których nie znajdują się żadne obiekty budowalne, do konkretnego przeznaczenia zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zostało przedstawione w poniższej tabeli.

Tabela - PDF str. 3 i 4

Obiekty znajdujące się na Nieruchomości 1 zostały przekazane do używania w 1983 r. do celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej przez ówczesnego właściciela.

Utwardzony parking znajdujący się na działkach gruntu (...) i (...) oraz fragment utwardzonej drogi dojazdowej, która znajduje się na działce nr 44, powinny być uznane za budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane.

W okresie 2 lat poprzedzających nabycie Nieruchomości 1 przez Kupującego w odniesieniu do obydwu budowli - utwardzanego parkingu oraz fragmentu utwardzonej drogi dojazdowej - nie poniesiono nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości 1 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekraczających 30% wartości początkowej tych obiektów budowlanych.

Sprzedający nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomości stanowią wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Sprzedający nie będzie sporządzał osobnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości, a wynik na działalności z nią związany będzie ujmowany w wymaganych przez przepisy księgach rachunkowych Sprzedającego i sprawozdaniu finansowym obejmującym całą działalność Sprzedającego. Spółka nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych. Poza Nieruchomościami Sprzedający posiada także inne aktywa wykorzystywane w jego działalności gospodarczej.

Spółka nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także innych praw, wierzytelności, zobowiązań, praw i obowiązków z umów (w szczególności z umów finansowania lub umów dotyczących Nieruchomości) czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników ani osób, dla których Nieruchomości byłyby zakładem pracy, w związku z tym ich nabycie przez Spółkę nie spowoduje skutku, że Spółka stanie się stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie Nieruchomości nie wiąże się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Sprzedający nie zamierza przenosić na Spółkę pozwoleń, zezwoleń, koncesji, decyzji, itp. związanych z Nieruchomościami (z wyjątkiem decyzji środowiskowych, które mogą zostać przeniesione na Kupującego). W odniesieniu do Nieruchomości nie istnieją żadne pozostające w mocy decyzje o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydaniu pozwolenia na budowę, które miałyby zostać przeniesione na Kupującego.

Spółka zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie budynku lub budynków wraz infrastrukturą towarzyszącą, które następnie będą oddawane w najem, podlegający co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%. Spółka nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości do świadczenia usług zwolnionych z podatku od towarów i usług ani działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W celu realizacji inwestycji Spółka podejmie szereg kroków, m.in. we własnym zakresie zapewni finansowanie inwestycji, zleci opracowanie planów i projektów budowlanych, zapewni obsługę administracyjną i prawną Nieruchomości, zleci wykonanie robót budowlanych, zawrze umowy dotyczące Nieruchomości (np. na dostawę mediów).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości, jako transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki 23%, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W opinii Zainteresowanych, planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki w wysokości 23%.

W rezultacie transakcja nabycia Nieruchomości zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki i jej zmiany), w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że norma przewidziana w art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powinna znaleźć zastosowanie w przypadku planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości i w rezultacie Spółka nie zostanie zobowiązana do rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie - interpretacja z 16 marca 2020 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.148.2020.2.JG.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1519, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy - podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy - obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, iż wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania planuje nabyć od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania prawo użytkowania wieczystego gruntu (wraz z naniesieniami) oraz prawo własności nieruchomości gruntowych, określonych łącznie jako "Nieruchomości".

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek przedmiotem interpretacji jest zapytanie Zainteresowanych dotyczące opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja - dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana we wniosku sprzedaż Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku od towarów i usług - co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną wydaną 16 marca 2020 r., znak: 0114-KDIP1-3.4012.148.2020.2.JG, w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, z której wynika, że:

* w odniesieniu do planowanej transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 1 zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług przewidujący zwolnienie z podatku od towarów i usług dostawy nieruchomości;

* Zainteresowani zamierzają przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości 1 złożyć oświadczenie spełniające warunki opisane w art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 ww. ustawy; planowana dostawa Nieruchomości 1 będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23%;

* dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu 23% stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie - jak wskazano powyżej - planowana sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu (wraz z naniesieniami na tym gruncie) oraz własności gruntu (Nieruchomość) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (i nie jest z tego podatku zwolniona, gdyż Strony złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia w takim zakresie w jakim to zwolnienie przysługuje), w sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Na Spółce nie będzie zatem ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tego tytułu.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.