0111-KDIB2-3.4014.295.2023.4.ASZ - PCC od nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

25 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 25 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - w piśmie z 5 października 2023 r. (wpływ 5 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X (dalej jako: Spółka Zbywająca)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y (dalej jako: Spółka Nabywająca)

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej jako: "Spółka" lub "Spółka Zbywająca") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka jest również podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka Zbywająca jest częścią globalnej grupy podmiotów zagranicznych i krajowych (dalej jako: "Z." lub "Grupa").

A. Z. Globalnie.

Z. jest dużą, zdywersyfikowaną globalną firmą (...), która działa w dziedzinie (...). Z. jest obecna w (...) (...) krajach.

Z. podzieliła swoją globalną działalność na cztery tzw. Grupy Biznesowe ("GB"):

Wszystkie produkty i usługi oferowane przez Z. są zgrupowane w czterech GB. Grupy Biznesowe składają się z Działów łączących wspólne lub powiązane technologie Z.

Grupa (...) również została podzielona na Działy, w tym Dział Rozwiązań z zakresu Nauk o (...).

Z funkcjonalnego punktu widzenia, Grupy Biznesowe ponoszą globalną odpowiedzialność za linie produktów Z. poprzez opracowywanie globalnej strategii i funkcji handlowych dla produktów w ramach każdej GB. W szczególności GB są zasadniczo odpowiedzialne za funkcje (...) w odniesieniu do swoich produktów.

B. Spółka Zbywająca.

Spółka Zbywająca jest spółką produkcyjną, zlokalizowaną w (...), wytwarzającą określone produkty na podstawie umowy z inną spółką z Grupy, tzw. Głównym Zleceniodawcą (tj. Spółka Zbywająca sprzedaje wytworzone produkty na rzecz Głównego Zleceniodawcy). Działalność produkcyjna Spółki Zbywającej prowadzona jest w zakładzie produkcyjnym przy ul. (...) (dalej jako: "Zakład (...)").

Spółka rozpoczęła swoją działalność w 2006 r. jako inwestycja typu (...), natomiast procesy technologiczne rozpoczęto w 2007 r. W latach 2006-2014 wskutek inwestycji poczynionych przez Grupę na terenie Spółki Zbywającej powstało sześć fabryk z nowoczesnymi parkami maszynowymi. Tworzą one tzw. (...), posiadający solidne zaplecze (...). Obecne zatrudnienie w (...) wynosi kilkadziesiąt osób.

Zgodnie z zezwoleniami na działalność na terenie (...), podstrefa (...), jak również zgodnie z Decyzją o wsparciu, Spółka korzysta z ulg inwestycyjnych.

Obecnie przedmiotem działalności Spółki Zbywającej jest produkcja w następujących sektorach, odzwierciedlająca globalny podział działalności Z. na cztery GB:

1. (...):

a) Produkcja (...);

2. (...):

a) Produkcja (...);

b) Produkcja (...);

c) Produkcja (...);

d) Produkcja (...);

e) Produkcja (...).

C. Globalne wydzielenie (...).

26 lipca 2022 r. Z. ogłosiło zamiar podziału na dwie spółki notowane na rynku regulowanym, poprzez wydzielenie (...) na rzecz swoich akcjonariuszy (dalej jako: "Globalne wydzielenie (...)").

(...) projektuje i wytwarza produkty, które służą globalnej branży (...). W szczególności (...) produkuje (...).

Pracownicy zaangażowani w (...), prowadzą działalność operacyjną w zakresie ww. działalności, w tym m.in. (...) oraz ogólnego zarządzania tą działalnością.

W wyniku Globalnego wydzielenia (...), powstaną dwie globalne spółki, notowane na rynku regulowanym, które będą miały dobrą pozycję do realizowania swoich planów rozwojowych.

Działalność, która będzie kontynuowana po przeprowadzeniu procesu Globalnego wydzielenia (...) (dalej jako: "(...)" lub " (...)"), nadal będzie wiodącym światowym innowatorem (...). Natomiast (...) stanie się globalnym, zdywersyfikowanym przedsiębiorstwem z zakresu (...), jak również będzie miała lepszą pozycję, aby dostarczać wiodące w branży innowacje i skupić się na rozwoju. W przypadku Spółki Zbywającej, (...) obejmuje przede wszystkim Dział rozwiązań z zakresu nauk o (...), koncentrując się na produkcji (...).

(...) rozwinął odmienny, w porównaniu do Biznesu Pozostającego, rodzaj działalności. W rezultacie, przewiduje się, że zarówno (...), jak i (...) (dalej łącznie jako: "Obie Działalności") zyskają na możliwości działania pod dwiema różnymi spółkami, notowanymi na rynku regulowanym.

D. Reorganizacja Z. w Polsce

Globalne wydzielenie (...) będzie również obejmowało sprzedaż zespołu składników Spółki Zbywającej związanych z (...) (dalej jako: "Transakcja"). Na skutek Transakcji, jak wskazano poniżej, m.in. aktywa, zobowiązania i pracownicy (dalej jako: "Działalność Wydzielana") zostaną przeniesieni do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania. (dalej jako: "Spółka Nabywająca", Spółka i Spółka Nabywająca dalej łącznie jako: "Zainteresowani"). Transakcja dojdzie do skutku z dniem podpisania umowy przenoszącej Działalność Wydzielaną na Spółkę Nabywającą (dalej jako: "Dzień Transakcji").

Spółka Nabywająca została zakupiona przez Grupę w celu nabycia Działalności Wydzielanej od Spółki i kontynuowania jej działalności gospodarczej. Spółka Nabywająca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

E. Wyodrębnienie organizacyjne.

Jak opisano powyżej, działalność gospodarczą Spółki można podzielić na:

1. Działalność Wydzielaną, tj. działalność prowadzoną w ramach (...);

2. Działalność Pozostałą, tj. działalność prowadzoną w ramach pozostałych Grup (...), tj. (...).

Działalność Wydzielana oraz Działalność Pozostała stanowią osobne Grupy Biznesowe ze swoim własnym personelem, kadrą zarządzającą, celami biznesowymi oraz przypisanymi finansami.

Wskutek przeprowadzenia Transakcji, zespół składników, związanych z Działalnością Wydzielaną, zostanie przeniesiony do Spółki Nabywającej, w tym m.in.:

Składniki wykorzystywane obecnie do prowadzenia Działalności Wydzielanej zostaną sprzedane na rzecz Spółki Nabywającej.

Spółka Nabywająca będzie posiadać wystarczające składniki majątkowe do prowadzenia swojej bieżącej działalności samodzielnie, natomiast Spółka Zbywająca będzie kontynuowała prowadzenie przede wszystkim działalności gospodarczej związanej z Działalnością Pozostałą.

Działalność Wydzielana będzie dysponować odrębnym zespołem pracowników, jako że przewiduje się, iż około (...) pracowników zostanie przeniesionych ze Spółki Zbywającej do Spółki Nabywającej. Planuje się, że w wyniku Transakcji, może dojść do przejęcia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy - Kodeks pracy, tj. pracownicy wykonujący prace związane z Działalnością Wydzielaną zostaną przejęci przez Spółkę Nabywającą.

F. Wyodrębnienie finansowe.

Na Dzień Transakcji, ewidencja księgowa będzie umożliwiać przypisanie przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań do Działalności Wydzielanej.

Jednakże już w chwili obecnej, w oparciu o wewnętrzną sprawozdawczość finansową (np. przy zastosowaniu kluczy alokacyjnych), możliwe jest przypisane np. przychodów, kosztów sprzedanych towarów i niektórych wydatków operacyjnych do każdej z Grup Biznesowych, w tym do Działalności Wydzielanej.

Cele i strategie finansowe są opracowywane odrębnie dla Działalności Wydzielanej oraz Działalności Pozostałej, tzn. są ustalane przez kierownictwo poszczególnych Grup Biznesowych, a następnie są przekazywane do lokalnej kadry zarządzającej.

Przychody generowane przez Działalność Wydzielaną obejmują m.in. przychody ze sprzedaży wyprodukowanych produktów (...), podczas gdy koszty generowane przez Działalność Wydzielaną obejmują m.in. koszty zakupu surowców i półproduktów niezbędnych do wytworzenia produktów (...) oraz koszty pracownicze.

Mogą wystąpić przypadki przychodów/kosztów wspólnych, tj. przychodów/kosztów związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną oraz Działalnością Pozostałą, niemniej na Dzień Transakcji będzie możliwe przypisanie ich do danej działalności dzięki zastosowaniu odpowiednich kluczy alokacyjnych.

Usługi ogólne, takie jak np. usługi (...), są księgowane w ogólnym centrum kosztowym, a następnie alokowane do wszystkich Grup Biznesowych, w tym do (...).

Koszty specyficzne, jak np. wydatki na kampanie reklamowe i marketingowe, są ponoszone przez poszczególne Grupy Biznesowe. Koszty obsługi prawnej związane z określoną Grupą Biznesową są pokrywane przez daną Grupę Biznesową. Usługi logistyczne są księgowane przez ogólne centra kosztowe, a następnie przypisywane poszczególnym Grupom Biznesowym według ich działalności, tj. według zajmowanej powierzchni w metrach kwadratowych, otwartych/otrzymanych linii produktowych, etc.

Analogicznie, na Dzień Transakcji będzie możliwe przypisanie aktywów/zobowiązań do danej działalności. W przypadku aktywów/zobowiązań związanych zarówno z Działalnością Wydzielaną, jak i Działalnością Pozostałą, również możliwe będzie przypisanie ich do danej działalności przy zastosowaniu właściwych kluczy alokacyjnych.

Spółka Nabywająca będzie posiadać rachunek bankowy dedykowany do prowadzenia działalności gospodarczej po Dniu Transakcji, a Spółka Zbywająca zachowa dotychczas wykorzystywany rachunek bankowy na potrzeby działalności gospodarczej pozostającej w Spółce Zbywającej.

G. Wyodrębnienie funkcjonalne.

Działalność Wydzielana oraz Działalność Pozostała stanowią dwa odrębne rodzaje działalności gospodarczej, realizujące różne zadania gospodarcze.

Działalność Wydzielana wytwarza produkty, które służą szerokiej gamie dyscyplin (...) w globalnym przemyśle (...). Z kolei Działalność Pozostała zajmuje się produkcją szerokiej gamy produktów (...).

Zakłada się, że na skutek Transakcji Działalność Wydzielana skupi się na filtrach i wkładach filtrujących, podczas gdy Działalność Pozostała nadal będzie wiodącym globalnym innowatorem w dziedzinie inżynierii materiałowej, obsługującym różnorodne rynki końcowe, dysponującym wiedzą naukową i technologiczną, produkcją, globalnymi możliwościami i kultowymi markami.

Natomiast w okresie przejściowym, opisanym poniżej w części H, pracownicy Spółki Nabywającej będą planować i zamawiać materiały potrzebne do produkcji (...), natomiast raportowanie zapasów i produkcji odbywać się będzie poprzez systemy Spółki Zbywającej.

Niezależny zespół składników związanych z Działalnością Wydzielaną zostanie przypisany i sprzedany Spółce Nabywającej. Zespół składników zostanie zorganizowany w sposób zapewniający spójność i efektywność działań prowadzonych w ramach Działalności Wydzielanej. W szczególności, Działalność Wydzielana będzie miała odpowiednią zdolność do samodzielnego zarządzania składnikami majątku przeniesionymi na rzecz Spółki Nabywającej, jak również do samodzielnego dokonywania zakupów towarów i usług na własne potrzeby.

Wobec powyższego, po przeprowadzeniu Transakcji, w okresie przejściowym, Działalność Wydzielana będzie w stanie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje zadania biznesowe we współpracy ze Spółką Zbywającą, natomiast po zakończeniu okresu przejściowego będzie ona również w stanie zawierać i wykonywać umowy z partnerami biznesowymi (tj. wewnątrzgrupowymi klientami i dostawcami), polegając na swoich pracownikach i kierownictwie.

Po upływie okresu przejściowego, Spółka Zbywająca będzie kontynuować swoją działalność związaną jedynie z Działalnością Pozostałą, podczas gdy Spółka Nabywająca będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością Wydzielaną, w zakresie w jakim ta działalność była prowadzona przez Spółkę Zbywającą przed Transakcją.

H. Środki, które zostaną podjęte po Transakcji.

Po Transakcji, w celu dokończenia bieżących prac w okresie przejściowym, przewiduje się, że Spółka Zbywająca i Spółka Nabywająca zawrą następującą umowę przejściową - Przejściowa umowa o produkcję kontraktową (ang. Transitional Contract Manufacturing Agreement - "TCMA"):

a. Spółka Nabywająca powiększa swój istniejący zakład, który nie zostanie ukończony do roku 2025/2026. W efekcie, pracownicy oraz maszyny Działalności Wydzielanej muszą pozostać w Zakładzie (...), dopóki przestrzeń nie będzie dla nich dostępna.

b. Z tego względu to ustalenie jest konieczne ze względu na ograniczenia systemów, które nie umożliwiają rozróżnienia administracji produkcji i raportowania dla dwóch różnych podmiotów prawnych, korzystających z tego samego zakładu (tj. systemy księgowe Z. nie pozwalają na oddzielne raportowanie informacji o działalności w jednym zakładzie, dlatego działalność danego zakładu - tu Zakładu (...) - musiała zostać uwzględniona w systemach księgowych jednego podmiotu - tu Spółki Zbywającej). W związku z tym, to ustalenie przejściowe było potrzebne w celu niezakłóconej kontynuacji działalności Zakładu (...) i jest zgodne z globalną metodologią stosowaną wobec zakładów produkcyjnych, które posiadają pewne działalności związane z działalnością (...) i niezwiązane z działalnością (...).

c. W okresie przejściowym:

i. Spółka Zbywająca w szczególności:

- będzie nabywać materiały dla celów produkcji, będzie właścicielem wyrobów gotowych i dokona w dalszej kolejności ich dostawy do odpowiednich klientów;

- zapewni dostęp do systemu, z którego pracownicy Spółki Nabywającej będą korzystać podczas procesu produkcji wykonywanej przez Spółkę Nabywającą;

- zapewni dostęp pracownikom Spółki Nabywającej do Zakładu (...) i udostępni tamże przestrzeń maszynom, jako że produkcja będzie się odbywała w Zakładzie (...);

ii. Spółka Nabywająca będzie odpowiedzialna w szczególności za proces produkcji, który będzie odbywał się przy użyciu aktywów (maszyn) oraz zasobów ludzkich przeniesionych do (oraz posiadanych przez) Spółkę Nabywającą. Pracownicy Spółki Nabywającej będą również planować i zamawiać (w imieniu Spółki Zbywającej) materiały do produkcji.

Obecnie szacuje się, że powyższa umowa przejściowa obejmie mniej niż 15% całkowitej wartości sprzedaży Spółki Zbywającej w Zakładzie (...). Pomimo powyższych ustaleń w okresie przejściowym, zarówno w Spółce Zbywającej, jak i w Spółce Nabywającej będą pełnione istotne funkcje po Transakcji.

Jak wspomniano, TCMA ma obowiązywać do czasu, kiedy aktywa i pracownicy związani z działalnością (...) będą mogli zostać przeniesieni z Zakładu (...) do innego zakładu produkcyjnego w Polsce, który będzie należał i który będzie obsługiwany przez Spółkę Nabywającą (co może potrwać kilka lat - szacuje się, że może mieć to miejsce do 2026 r.).

Innymi słowy, w okresie przejściowym, Spółka Nabywająca będzie świadczyć usługi na towarach (materiałach) będących własnością Spółki Zbywającej, w ramach procesu produkcji wykonywanego przez pracowników Spółki Nabywającej i wykorzystującego aktywa Spółki Nabywającej (maszyny).

Planuje się, że po okresie przejściowym Spółka Nabywająca będzie kupować materiały samodzielnie dla celów produkcji, a następnie działać będzie w charakterze sprzedawcy produktów (...) samodzielnie (tj. będzie wykonywać działalność gospodarczą w analogicznym zakresie, w jakim było to wykonywane przez Spółkę Zbywającą przed Transakcją). W tym celu, Spółka Nabywająca w szczególności:

Planuje się również, że dla celów "finalnego" przejścia, Spółka Zbywająca zapewni wsparcie Spółce Nabywającej (oraz strony w tym celu będą współpracować w dobrej wierze) - w szczególności, w zakresie relacji biznesowych oraz umów z dostawcami materiałów do produkcji produktów (...). W praktyce, może to oznaczać, że umowy z tymi podmiotami zostaną przeniesione ze Spółki Zbywającej do Spółki Nabywającej (o ile będzie to możliwe).

Dodatkowo, przewiduje się, że zostanie zawarta Umowa Dostawy ("UD") między Spółką Zbywającą, a Spółką Nabywającą, na mocy której Spółka Zbywająca dostarcza określone środki do produkcji i/lub półprodukty z Zakładu (...) do określonych członków grupy Spółki Nabywającej. Jednakże, takie dostawy będą miały raczej charakter wyjątkowy.

Wynagrodzenie za usługi świadczone w okresie przejściowym między Spółką Zbywającą, a Spółką Nabywającą zostanie ustalone na zasadach rynkowych.

Możliwe jest również podjęcie dodatkowych środków przez Spółkę Zbywającą i Spółkę Nabywającą, mających na celu zapewnienie spójności działań Działalności Wydzielanej. Środki te mogą obejmować m.in. cesję praw wynikających z umów zawartych przez Spółkę Zbywającą na Spółkę Nabywającą/zmiany tych umów.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy Transakcja będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych i na jakich zasadach? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, przy czym stawka podatku będzie uzależniona od tego, czy w umowie sprzedaży zostaną wyodrębnione wartości rzeczy i praw majątkowych, będących przedmiotem Transakcji.

Jednocześnie, Państwa zdaniem, ewentualna dodatnia wartość firmy (ang. goodwill), która by powstała w wyniku Transakcji, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 1 cyt. ustawy, czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, art. 2 ww. ustawy zawiera katalog czynności cywilnoprawnych wyłączonych z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z pkt 4 lit. b cytowanego przepisu, czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkami wskazanymi w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przedmiotem Transakcji ma być zespół składników, należących do spółki prawa handlowego z siedzibą w Polsce, składający się na Działalność Wydzielaną.

Biorąc pod uwagę argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1, sprzedaż Działalności Wydzielanej Spółce Nabywającej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, należy uznać, że Transakcja podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy przy tym wskazać, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera odrębnych regulacji w zakresie podstawy opodatkowania oraz stawki podatku przy nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wobec czego zastosowanie powinny znaleźć ogólne zasady przewidziane w tym zakresie dla umowy sprzedaży.

Podstawą opodatkowania będzie zatem wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, natomiast stawka podatku od czynności cywilnoprawnych będzie uzależniona od tego, czy w umowie sprzedaży zostaną wyodrębnione wartości rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem Transakcji. W takim przypadku możliwe będzie zastosowanie właściwych stawek podatku od czynności cywilnoprawnych - zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W przeciwnym razie, tj. w sytuacji, gdy umowa sprzedaży Działalności Wydzielanej nie będzie zawierała wartości poszczególnych rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem Transakcji, zastosowanie znajdzie stawka 2% podatku od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do całej kwoty.

Jednocześnie, Państwa zdaniem, ewentualna dodatnia wartość firmy (ang. goodwill), która by powstała w wyniku Transakcji, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Kwestię tę potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 21 lutego 2022 r., sygn. III FPS 2/21, zgodnie z którą dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, Państwa zdaniem, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach opisanych powyżej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołali Państwo kilka interpretacji indywidualnych.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołaliśmy powyżej tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 170 z późn. zm.):

Podatkowi podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

W interpretacji indywidualnej znak: 0114-KDIP1-1.4012.480.2023.3.EW, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie podatku od towarów i usług potwierdził Państwa stanowisko stwierdzając, że: - zespół składników Działalności Wydzielanej będący przedmiotem Transakcji w postaci sprzedaży zespołu składników (...) związanych z (...) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług; tym samym planowane zbycie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

Przyjmując zatem, że przedstawiona we wniosku Transakcja nie będzie objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nie znajdzie do niej zastosowanie powołany wyżej art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Opisana we wniosku czynność podlega zatem opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy - przy umowie sprzedaży - ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 2-4 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania - przy umowie sprzedaży - stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą - od umowy sprzedaży:

Podatek pobiera się według stawki najwyższej jeżeli podatnik dokonując czynności cywilnoprawnej, w wyniku której nastąpiło przeniesienie własności, nie wyodrębnił wartości rzeczy lub praw majątkowych, do których mają zastosowanie różne stawki - od łącznej wartości tych rzeczy lub praw majątkowych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 i 2 omawianej ustawy:

Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Artykuł 555 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody.

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Należy zauważyć, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Dlatego też, w przypadku gdy przedmiotem umowy sprzedaży jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w celu dokonania właściwej kwalifikacji przenoszonych składników należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. W takim przypadku należy zatem posłużyć się definicją "przedsiębiorstwa" zawartą w przepisie art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny. Takie działanie jest tym bardziej zasadne, że gro czynności wymienionych w katalogu określającym przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest zdefiniowanych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie ze wskazanym powyżej art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

W myśl natomiast art. 55² ww. Kodeksu:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle powyższego jeżeli przedmiotem umowy sprzedaży jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, to podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa na zasadach ogólnych przewidzianych dla umowy sprzedaży. Tak jak w przypadku każdej innej umowy sprzedaży, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w przepisie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał bowiem, że przedmiotem opodatkowania jest sprzedaż, ale wyłącznie rzeczy i praw majątkowych. Konsekwencją zawarcia umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest przeniesienie na nabywcę własności poszczególnych rzeczy i praw majątkowych. Sprzedaż przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej - w zakresie, w jakim przedsiębiorstwo zawiera w sobie rzeczy lub prawa majątkowe, a podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa tychże rzeczy i praw majątkowych.

Na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotem umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa są więc poszczególne składniki należące do katalogu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a cyt. ustawy. Podatek powinien być wymierzony od wartości rynkowej poszczególnych rzeczy i praw majątkowych - art. 6 ust. 2 ww. ustawy. Istotna jest wartość rynkowa rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem sprzedaży jako zbiór składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Strony czynności cywilnoprawnej dotyczącej sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny zatem wymienić wchodzące w jego skład rzeczy i prawa majątkowe, jednocześnie podając ich wartość rynkową, co pozwoli z kolei ustalić przy zastosowaniu odpowiednich stawek wysokość podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując przedsiębiorstwo czy zorganizowana część przedsiębiorstwa może zostać zbyte w drodze jednej czynności prawnej, o czym stanowi art. 55² Kodeksu cywilnego, jednakże na potrzeby opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przedsiębiorstwo należy traktować nie jako odrębne prawo podmiotowe, ale jako zbiór rzeczy, praw oraz innych składników. Skoro przedsiębiorstwo stanowi taki zbiór, to tak też należy traktować jego sprzedaż - jako sprzedaż rzeczy oraz praw majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Dokonując zatem sprzedaży przedsiębiorstwa, faktycznie dokonuje się sprzedaży szeregu rzeczy i praw majątkowych składających się na to przedsiębiorstwo.

Zgadzamy się zatem z Państwa stanowiskiem, że Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych, przy czym stawka podatku będzie uzależniona od tego, czy w umowie sprzedaży zostaną wyodrębnione wartości rzeczy i praw majątkowych, będących przedmiotem Transakcji. W przeciwnym razie, tj. w sytuacji, gdy umowa sprzedaży Działalności Wydzielanej nie będzie zawierała wartości poszczególnych rzeczy i praw majątkowych będących przedmiotem Transakcji, zastosowanie znajdzie stawka 2% podatku od czynności cywilnoprawnych w odniesieniu do całej kwoty.

Zgodzić się również należy z Państwem, że ewentualna dodatnia wartość firmy, która by powstała w wyniku Transakcji, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Pojęcie "wartość firmy" ("goodwill") jest określone w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.). Zgodnie z art. 33 ust. 4 zdanie pierwsze i drugie tej ustawy:

Wartość firmy stanowi różnicę między ceną nabycia określonej jednostki lub zorganizowanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto. Jeżeli cena nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie definiuje pojęcia wartości firmy. Nadwyżka ceny nabycia nad wartością aktywów netto czyli dodatnia wartość firmy funkcjonuje jedynie dla potrzeb określenia wartości księgowej majątku. Należy jednak wskazać, że nadwyżka ta stanowi swego rodzaju wynagrodzenie za nabycie "goodwill" związanego z nabywanym przedsiębiorstwem. Składać się na niego będą uznanie i renoma rynkowa, wartość doświadczenia pracowników czy kontaktów handlowych nabywanego przedsiębiorstwa.

Naczelny Sąd Administracyjny 21 lutego 2022 r. podjął uchwałę o sygnaturze III FPS 2/21, w której ustalił, że dodatnia wartość firmy (goodwill), rozumiana jako nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wartość firmy (goodwill) jest pewnym stanem faktycznym, uzewnętrznionym w momencie sprzedaży przedsiębiorstwa, niestanowiącą jakiegokolwiek prawa podmiotowego, a tym samym niemogącą być przedmiotem samodzielnego obrotu gospodarczego. Oznacza to, że wartość firmy (goodwill), a zwłaszcza wartość majątkowa, którą ona reprezentuje, nie może być przedmiotem sprzedaży jako czynności opodatkowanej na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pomimo wymiaru finansowego wartość firmy nie jest prawem majątkowym, a w rezultacie nie powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach opisanych powyżej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę stanowiska Państwa wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy - Ordynacja podatkowa.