0111-KDIB2-3.4010.54.2017.1.AZE - Zaliczenie do kosztów szkoleń członków rady nadzorczej do kosztów podatkowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 lipca 2017 r., który wpłynął 24 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych kosztów szkoleń na rzecz członków rady nadzorczej Banku (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 lipca 2017 r. do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych kosztów szkoleń na rzecz członków rady nadzorczej Banku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Bank Spółdzielczy P (dalej: "Bank") jest "bankiem spółdzielczym" w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Zgodnie z art. 20a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (dalej: "Prawo bankowe"), do Banku, jako banku spółdzielczego, stosuje się odpowiednio przepisy art. 22-22b i art. 22d Prawa bankowego.

Zgodnie z art. 22 Prawa bankowego, funkcję organu nadzoru pełni w Banku rada nadzorcza Banku (dalej:,rada nadzorcza").

Od dnia 1 listopada 2015 r. Bank jest zobowiązany do zapewnienia środków niezbędnych do szkolenia członków rady nadzorczej. W dniu tym bowiem wszedł w życie przepis art. 22aa ust. 8 Prawa bankowego, który stanowi, że Bank jest obowiązany zapewnić środki niezbędne do przygotowania członków zarządu i rady nadzorczej banku do pełnienia przez nich funkcji i środki niezbędne do ich szkolenia.

Zgodnie z powyższym przepisem, Bank zapewnia środki na pokrycie kosztów szkoleń dla członków rady nadzorczej, których tematyka obejmuje wiedzę i umiejętności związane z pełnieniem funkcji członka rady nadzorczej. Szkolenia te mogą być w praktyce realizowane w różnych formach, w tym w szczególności jako:

W przypadku szkoleń wymienionych powyżej w pkt 1 może się zdarzyć, że prowadzenie szkolenia zewnętrznemu wykładowcy lub wykładowcy będącemu pracownikiem Banku zleca bezpośrednio Bank, natomiast zapewnienie wszystkich lub niektórych pozostałych świadczeń związanych z organizacją szkolenia (np. dojazd, wynajem sali na szkolenie, noclegi, wyżywienie) Bank zleca wyspecjalizowanej firmie (np. biuru podróży).

Z punktu widzenia osób uczestniczących, omawiane szkolenia można podzielić na szkolenia, w których uczestniczą:

W związku z udziałem członków rady nadzorczej w wyżej opisanych szkoleniach Bank ponosi różnego rodzaju koszty (dalej: "koszty szkolenia"). Koszty szkolenia mogą obejmować wszystkie lub niektóre spośród następujących rodzajów kosztów:

W odniesieniu do niektórych świadczeń sfinansowanych w ramach kosztów szkolenia Bank nie posiada informacji, w jakim stopniu poszczególni uczestnicy szkolenia z nich skorzystali (np. Bank może nie posiadać informacji, którzy uczestnicy wzięli udział w imprezach integracyjnych lub wycieczkach po szkoleniu, albo w jakim stopniu korzystali z posiłków serwowanych w postaci "szwedzkiego stołu").

Niniejszy wniosek dotyczy:

* zaistniałych stanów faktycznych, tj. szkoleń dla członków rady nadzorczej, które odbyły się od dnia 1 listopada 2015 r. (tj. dnia wejścia w życie art. 22aa ust. 8 Prawa bankowego) do dnia złożenia wniosku oraz

* zdarzeń przyszłych, tj. szkoleń dla członków rady nadzorczej, które odbędą się po dniu złożeniu wniosku.

Dotychczas Bank nie zaliczał kosztów szkoleń do kosztów uzyskania przychodu, rozpoznając ponadto jako płatnik przychód po stronie członków rady nadzorczej uczestniczących w szkoleniach.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przepisy ustawy o p.d.o.p., w szczególności art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 38a, należy interpretować w ten sposób, że ponoszone przez Bank koszty szkoleń stanowią dla Banku koszty uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o p.d.o.p., w szczególności art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 38a, należy interpretować w ten sposób, że ponoszone przez Bank koszty szkoleń stanowią dla Banku koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., koszty ponoszone przez podatników stanowią dla nich koszt uzyskania przychodów w przypadku łącznego spełnienia następujących dwóch warunków:

Zdaniem Banku, obydwa powyższe warunki są w odniesieniu do kosztów szkoleń spełnione, ponieważ:

ad. a)

Obowiązek ponoszenia przez Bank kosztów szkoleń wynika wprost z art. 22aa ust. 8 Prawa bankowego. Koszty szkoleń należą zatem do kosztów, których ponoszenie warunkuje legalne prowadzenie przez Bank działalności bankowej stanowiącej podstawowe źródło przychodów uzyskiwanych przez Bank.

W praktyce nie budzi wątpliwości, że ponoszenie przez podatników kosztów warunkujących legalne prowadzenie działalności gospodarczej jest związane z zabezpieczeniem źródła przychodów. Dotyczy to zarówno wydatków ponoszonych przez podatników niezależnie od branży w jakiej działają (np. wydatki na obowiązkowe badania profilaktyczne dla pracowników), jak i kosztów "branżowych" (np. wydatków z tytułu składek na rzecz samorządów zawodów zaufania publicznego ponoszonych obligatoryjnie przez osoby wykonujące te zawody (np. interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Katowicach z 21 kwietnia 2016 r., nr IBPB-1-1/4511- 152/16/WRz dotycząca składek ponoszonych, zgodnie z obowiązkiem ustawowym, przez radcę prawnego na rzecz samorządu radców prawnych), czy też wpłat dokonywanych obligatoryjnie przez banki (w tym Bank) na pokrycie kosztów działalności Rzecznika Finansowego i jego Biura (Stanowią one dla banków koszt uzyskania przychodów, zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora IS w Poznaniu z 28 lutego 2017 r., nr 3063-ILPB2.4510.211.2016.2.EK).

Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, że koszty szkoleń jako wydatki, których ponoszenie umożliwia istnienie źródła przychodów jakim jest prowadzona przez Bank działalność w formie banku spółdzielczego, spełniają określony w art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. warunek związku z przychodami Banku.

ad. b)

Koszty szkoleń nie zostały wymienione w żadnym z punktów przepisu art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. jako nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. W szczególności wydatki z tytułu kosztów szkoleń nie stanowią wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o p.d.o.p. "wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych (...) osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji."

Wydatki z tytułu kosztów szkoleń nie stanowią dla Banku "wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych". Bank jest bowiem od dnia 1 listopada 2015 r. zobowiązany pokrywać koszty szkoleń na podstawie art. 22aa ust. 8 Prawa bankowego. Pokrywając koszty szkoleń Bank nie ma na celu dokonania przysporzenia "na rzecz" członków rady nadzorczej, lecz realizację obowiązku nałożonego na Bank przez ustawodawcę.

Od dnia 1 listopada 2015 r. wydatki Banku z tytułu kosztów szkoleń stały się wydatkami związanymi z funkcjonowaniem rady nadzorczej jako organu, a nie wydatkami na rzecz członków rady nadzorczej. Zasadność zaliczania do kosztów podatkowych wydatków związanych z funkcjonowaniem rady nadzorczej jako organu znajduje potwierdzenie w treści licznych interpretacji wydawanych przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Warszawie z 3 grudnia 2008 r., nr IPPB3/423W-904/08-7/ER).

Wobec powyższego, od dnia 1 listopada 2015 r. w odniesieniu do wydatków Banku z tytułu kosztów szkoleń przestało być aktualne stanowisko wyrażane w interpretacjach organów podatkowych (interpretacja indywidualna Dyrektora IS w Poznaniu z 2 stycznia 2015 r., nr ILPB3/423-521/14-4/JG), zgodnie z którymi wydatki na szkolenia dla członków rad nadzorczych osób prawnych podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o p.d.o.p. jako "wydatki na rzecz członków rad nadzorczych". Stanowisko to jest obecnie aktualne jedynie w odniesieniu do osób prawnych nie będących bankami.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za prawidłowością stanowiska Banku jest okoliczność, że zgodnie z przepisem art. 22d ust. 3 Prawa bankowego, który podobnie jak art. 22aa wszedł w życie z dniem 1 listopada 2015 r.:

3. "Rada nadzorcza może delegować członka rady nadzorczej, na okres nie dłuższy niż trzy miesiące, do czasowego wykonywania czynności członka zarządu, który został zawieszony".

Bank ponosząc wydatki na szkolenia po 1 listopada 2015 r. musi mieć zatem na uwadze, że każdy z członków rady nadzorczej może być oddelegowany do czasowego wykonywania czynności członka zarządu Banku. Nabywana w trakcie szkoleń wiedza i umiejętności może być zatem potencjalnie wykorzystana przez członka rady nadzorczej do wykonywania czynności członka zarządu Banku.

Dążenie do tego, by osoby mogące potencjalnie pełnić czynności członka zarządu Banku (członkowie rady nadzorczej) posiadały odpowiednie do tego kwalifikacje leży niewątpliwie przede wszystkim w interesie Banku. Stanowi to dodatkowy argument za uznaniem, że koszty szkoleń są ponoszone przez Bank "w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z żądaniem Wnioskodawcy jest możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych kosztów związanych ze szkoleniami ponoszonych na rzecz członków rady nadzorczej Banku, które to odbyły się od dnia 1 listopada 2015 r. i będą ponoszone przez Bank również w przyszłości.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił - w art. 16 ust. 1 pkt 38a u.p.d.o.p. - wydatki na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a u.p.d.o.p. zawiera bezwzględny nakaz wyłączenia z kosztów podatkowych wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z jednym wyjątkiem: wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Wynagrodzenia członków rady nadzorczej, realizującej ustawowe zadania organu nadzorczego, mające zapewnić prawidłowe funkcjonowanie spółki stanowią na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38a ww. ustawy koszty uzyskania przychodów mimo braku bezpośredniego związku tych wydatków z przychodem (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 1999 r., sygn. akt SA/Wr 1357/98; ONSA 2000, Nr 2, poz. 81).

W tym miejscu należy podać, że stanowisko dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów innych niż wynagrodzenia członków rady nadzorczej wielokrotnie zajmowały sądy administracyjne. Przykładowo NSA w wyroku z dnia 17 listopada 2005 r., sygn. akt FSK 2503/04, uznał, że kosztami uzyskania przychodów będą tylko wypłacone wynagrodzenia, a wszelkie inne świadczenia, czyli wydatki z majątku spółki na rzecz członków rady nadzorczej, nie mogą być kosztami potrącalnymi. Ponadto w doktrynie jest prezentowany pogląd, że nie będą kosztami uzyskania przychodów inne wydatki ponoszone na członków rad nadzorczych (...), które nie są wynagrodzeniami z tytułu pełnionych funkcji. Nie jest np. kosztem uzyskania przychodu: ryczałt pieniężny wypłacony członkom rady nadzorczej za korzystanie z faksów (...); dieta wypłacona z tytułu odbytej podróży służbowej (...); wydatek na wynajęcie zagranicznego samochodu i pozostawienie go do dyspozycji rady nadzorczej (...); opłata składek na ubezpieczenie społeczne członków rady nadzorczej (wyrok NSA z dnia 20 września 1996 r., sygn. akt SA/Łd 225795, niepubl.)." - B. Dauter (w:) L. Błystak, B. Dauter, E. Madej, A. Mudrecki, M. Niezgódka-Medek, R. Pęk, J. Zubrzycki Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2007, Wrocław 2007, s. 571.

Ponadto, z treści art. 16 ust. 1 pkt 38a u.p.d.o.p., nie wynika wykluczenie z kosztów podatkowych wydatków na rzecz obsługi rady nadzorczej, które to wydatki należy uznać za związane z funkcjonowaniem samej jednostki. Ich zaliczenie do kosztów podatkowych uwarunkowane jest więc spełnieniem ogólnej reguły art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Innymi słowy, wydatki związane z działalnością rady nadzorczej, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów stosownie do treści art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., o ile nie mają charakteru wydatków osobowych na rzecz członków rady nadzorczej, nie stanowią przysporzenia majątkowego dla tych osób i wiążą się tylko i wyłącznie z funkcjonowaniem organu nadzoru.

Z opisu sprawy wynika m.in., że Bank zapewnia środki na pokrycie kosztów szkoleń dla członków rady nadzorczej, których tematyka obejmuje wiedzę i umiejętności związane z pełnieniem funkcji członka rady nadzorczej. Szkolenia te odbyły się w okresie od dnia 1 listopada 2015 r. i będą ponoszone przez Bank również w przyszłości. W związku z udziałem członków rady nadzorczej w szkoleniach Bank poniósł oraz będzie ponosił szereg rodzaju wydatków wskazanych we wniosku w pkt 1-13. Wątpliwości Banku dot. możliwości zaliczania do kosztów podatkowych Banku kosztów związanych ze szkoleniami ponoszonych na rzecz członków rady nadzorczej Banku, które to odbyły się od dnia 1 listopada 2015 r. i będą ponoszone przez Bank również w przyszłości.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie negując ciążącego na Wnioskodawcy obowiązku dot. zapewnienia środków na szkolenia członków rady nadzorczej, stosownie do przepisów ustawy - Prawo bankowe, tut. Organ stwierdza, że wydatki związane z organizacją szkoleń poniesione na rzecz członków rady nadzorczej Banku nie mogą zostać uznane za wydatki związane ogólnie z funkcjonowaniem rady nadzorczej. Wydatki te mają bowiem charakter wydatków typowo osobistych ponoszonych na rzecz członków rady nadzorczej i przyczyniają się do podnoszenia kwalifikacji, poszerzenia wiedzy, którą osoby te muszą posiadać, by pełnić powierzone funkcje, jak również zdobyta wiedza może być wykorzystana przez te osoby obecnie i w przyszłości nie tylko dla potrzeb zasiadania w radzie nadzorczej Banku. Członkostwo w radzie nadzorczej należy bowiem traktować jako odrębną funkcję pełnioną na podstawie powołania. Dlatego też wskazane we wniosku koszty tj. koszty wynagrodzenia wykładowcy prowadzącego szkolenie jak również jego nocleg, wyżywienie, dojazd oraz podmiotu organizującego szkolenie na zlecenie i bez zlecenia Banku, kosztu wynajmu sali na szkolenie, koszty udostępnienia sprzętu technicznego na potrzeby szkolenia, koszty wytworzenia lub nabycia materiałów szkoleniowych, koszty poczęstunku dla uczestników szkolenia podawanego w trakcie szkolenia oraz bezpośrednio przed lub po szkoleniu (np. kawa, herbata, napoje, kanapki, ciastka, obiad, lunch), koszt dojazdu członków rady nadzorczej na szkolenie i ich powrotu ze szkolenia, koszty noclegu członków rady nadzorczej, koszt ubezpieczenia członków rady nadzorczej, koszt wyżywienia dla członków rady nadzorczej (np. śniadania, obiady, kolacje, napoje, suchy prowiant) poza godzinami szkolenia, inne koszty związane ze szkoleniem, koszt wynagrodzenia za udział członka rady nadzorczej w szkoleniu nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Banku.

Z kolei, koszty związane z organizacją czasu wolnego uczestników szkolenia (np. zabawa integracyjna, występ artystyczny, wycieczka po szkoleniu), nie spełniają podstawowej przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Nie można w tym przypadku mówić, że ww. koszty poniesione podczas szkoleń ponoszone przez Bank na rzecz członków rady nadzorczej to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Istnienie organu nadzoru, jakim jest Rada Nadzorcza nie wiąże się bezpośrednio z uzyskiwaniem przez Bank przychodu.

W konsekwencji powyższego, wydatki opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dot. szkoleń członków rady nadzorczej Banku, które odbyły się od dnia 1 listopada 2015 r. i będą ponoszone przez Bank również w przyszłości nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, stanowisko Banku uznano za nieprawidłowe.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się końcowo do powołanych interpretacji indywidualnych potwierdzających stanowisko Wnioskodawcy zauważyć należy, że interpretacje te zostały wydane w odmiennym do niniejszej sprawy stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.