0111-KDIB2-3.4010.270.2018.1.HK - Koszty uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości otrzymanej w drodze aportu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 sierpnia 2018 r. (data wpływu - 5 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości otrzymanej w drodze aportu - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 września 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości otrzymanej w drodze aportu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi działalność gospodarczą i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Rok podatkowy Wnioskodawcy jest równy podatkowemu, za wyjątkiem pierwszego, który trwał od 10 grudnia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r.

Wnioskodawca zajmuje się działalnością deweloperską. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest spółka komandytowa (dalej: "Spółka"). Spółka w 2014 r. zakupiła grunt zabudowany budynkiem za wartość ok. 4,5 mln złotych. Budynek na gruncie został przeznaczony do wyburzenia. Do połowy grudnia 2015 r. przedmiotowy budynek był w posiadaniu Spółki, następnie 15 grudnia 2015 r. nastąpiło wniesienie aportem nieruchomości przez Spółkę do Wnioskodawcy. Wyburzenie budynku rozpoczęto w grudniu 2016 r. (czyli wyburzenia dokonywał już Wnioskodawca), natomiast do października 2016 r. Wnioskodawca osiągał przychody z najmu powierzchni biurowej.

W 2015 r. Spółka objęła u Wnioskodawcy za środki pieniężne 100% udziałów w wysokości 5 tys. zł. Następnie, jak wyżej wskazano, w dniu 15 grudnia 2015 r. Spółka dokonała aportu do Wnioskodawcy przedmiotowej nieruchomości zakupionej przez Spółkę w 2014 r. Wartość rynkowa gruntu na dzień aportu według operatu szacunkowego wyniosła ok. 23 mln zł. W wyniku dokonanego aportu część rynkowa wniesionego aportu o wartości gruntu w kwocie 95 tys. zł została przeznaczona na kapitał podstawowy, a pozostała część rynkowa aportu na kapitał zapasowy.

Wartość emisyjna udziałów wydanych przez Wnioskodawcę nie odpowiadała wartości rynkowej wkładu (potwierdzonej przez profesjonalnego rzeczoznawcę majątkowego do spraw nieruchomości).

Otrzymana w drodze aportu nieruchomość nie została ujęta w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Ponieważ Wnioskodawca nie zajmował na własną działalność operacyjną żadnej części budynku (nieruchomości) oraz ze względu na osiągane przychody z najmu powierzchni biurowej, zgodnie z prawem bilansowym nieruchomość w momencie nabycia ujęto na koncie "inwestycje w nieruchomości".

Wartość budynku ze względu na planowane wyburzenie i postawienie na nim nowego budynku uznano za zerową (sam budynek był w złym stanie technicznym). Tym samym całość wniesionego aportu uznano u Wnioskodawcy za wartość gruntu, dlatego od całej wartości wniesionego aportu (uznanego jako grunt) nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych.

Nakłady ponoszone w związku z budową nowego budynku ujmowano w księgach rachunkowych na koncie "środki trwałe w budowie". Na koniec 2017 r. Wnioskodawca podjął decyzję o przeznaczeniu nieruchomości na sprzedaż, w związku z powyższym w księgach rachunkowych dokonano reklasyfikacji i całość nakładów na prace budowlane oraz wartość gruntu przeksięgowano pod datą 31 grudnia 2017 r. na konto "produkcja w toku". Nakłady poniesione w roku 2018 ujmowane są jako "produkcja w toku". Na koniec roku 2017 oraz w bieżących bilansach całość nakładów związanych z realizacją tego przedsięwzięcia deweloperskiego prezentowana jest w pozycji "zapasy".

W związku z powyższym wniesiona aportem nieruchomość nie stanowi dla Wnioskodawcy środka trwałego jak również podatkowo nie stanowiła kosztu uzyskania przychodu. Koszt podatkowy zostanie ewentualnie rozpoznany w momencie sprzedaży.

Na chwilę obecną Spółka posiada u Wnioskodawcy nominalną wartość udziałów wycenianą na 100 tys. zł. Natomiast wartość księgowa udziałów w księgach Spółki wynosi 4.495.000 złotych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dla celów podatkowych, w momencie zbycia nieruchomości wniesionej aportem do Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nieruchomości określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatkowych, w momencie zbycia nieruchomości wniesionej aportem do Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nieruchomości określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z powyższym wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Artykuł 16a ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16c ustawy o CIT, amortyzacji nie podlegają:

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wnioskodawca zaznaczył, że w analizowanej sytuacji nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym jednak Wnioskodawca uważa, że w przedstawionej sytuacji na zasadzie analogii należy zastosować przepisy odnoszące się do środków trwałych.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych został określony w art. 16g ustawy i uzależniony jest od sposobu nabycia tych składników majątku.

Wartość początkowa wniesionej do Wnioskodawcy nieruchomości powinna zostać ustalona na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni - ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Przy czym, w myśl art. 16g ust. 12 ustawy o CIT, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14 ustawy.

Artykuł 14 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia.

Powyższy przepis odnosi się do sytuacji nabycia w drodze wkładu niepieniężnego, czyli aportu, majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zgodnie z ww. przepisem ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych składników majątku nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

W rezultacie w związku z otrzymaniem wkładu Wnioskodawca ustala samodzielnie wartość wniesionej aportem nieruchomości, z tym, że przyjęta wartość nie może być wyższa niż wartość rynkowa. Pogląd, iż wartością początkową środków trwałych będzie wartość ustalona przez Wnioskodawcę na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych.

Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.136.2017.1.SG uznał, iż jeżeli przedmiotem aportu są poszczególne wskazane we wniosku składniki majątku stwierdzić należy, że wartość początkową dla poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części), które zostały wniesione w postaci aportu do Wnioskodawcy stanowić będzie - zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT - ich wartość określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

W związku z powyższym wartość początkowa nabytej w drodze aportu nieruchomości, która nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowić będzie wartość określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów kosztem uzyskania przychodu w momencie zbycia powinna być wartość nieruchomości ustalona na moment aportu w wysokości wartości rynkowej.

Wnioskodawca zaznaczył, że wykładnia językowa, która prowadzi do ww. rezultatów jest wykładnią mającą pierwszeństwo przed wykładnią funkcjonalną, celowościową oraz systemową. W sytuacji, w której wykładnia językowa nie daje jednoznacznych wyników należy odwołać się do pozostałych rodzajów wykładni. Powyższe podkreślane jest w doktrynie prawa podatkowego - "jeżeli na gruncie reguł znaczeniowych języka można przełożyć interpretowane przepisy prawne na zgodne ze sobą normy postępowania, to stosując zasadę clara non sunt interpretanda, nie należy odwoływać się do innego sposobu wykładni. Wykładnia systemowa bądź celowościowa może jedynie dodatkowo wzmacniać wyniki wykładni językowej" (tak: A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, s. 153-154).

W analizowanej sytuacji wykładnia językowa nie prowadzi do sytuacji, w których należy zastosować inny rodzaj wykładni, ponieważ przepis jednoznacznie stanowi, iż kosztem uzyskania przychodu w momencie zbycia powinna być wartość nieruchomości ustalona na moment aportu w wysokości wartości rynkowej pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne.

W ocenie Wnioskodawcy, za powyższą wykładnią przemawia również dyrektywa interpretacyjna racjonalności ustawodawcy. Jeżeli ustawodawca zamierzałby w inny sposób uregulować kwestie uzyskania przychodów, wprowadzić dodatkowe ograniczenie w możliwości rozpoznania kosztów w przypadku zbycia np. nieruchomości otrzymanej aportem wówczas brzmienie ww. przepisów byłoby inne. Obecnie jedyne ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów stanowi wartość nieruchomości, która nie może być jednak wyższa od wartości rynkowej danego środka trwałego. Wnioskodawca zwrócił uwagę, że Organ wydający interpretację indywidualną powinien wziąć pod uwagę zawartą w art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") zasadę in dubio pro tributario. Zgodnie z ww. zasadą niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.

Wnioskodawca uważa, że jeżeli nawet przepisy odnoszące się do środków trwałych nie powinny mieć zastosowania do analizowanej sytuacji na zasadzie analogii, to pomimo wszystko kosztem uzyskania przychodów w momencie zbycia nieruchomości, która została wniesiona aportem, będzie jej wartość określona na dzień wniesienia wkładu, jednak nie wyższa od wartości rynkowej.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy dla celów podatkowych, w momencie zbycia nieruchomości wniesionej aportem do Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nieruchomości określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).

Zatem, o możliwości zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje łączne spełnienie następujących warunków:

* pomiędzy tym wydatkiem a przychodami istnieje związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie już istniejącego źródła przychodów;

* wydatek nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, zawierającym katalog wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów mogą być zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, ale dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione i podmiot zobowiązany jest do ich ponoszenia.

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Należy zauważyć, iż powyższy przepis dotyczy składników majątkowych będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, w konsekwencji nie może on być stosowany do opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, gdyż jak wskazano w jego treści wniesiona aportem do Spółki nieruchomość nie była przez nią zaliczona do środków trwałych, początkowo stanowiła dla Spółki inwestycję ("środki trwałe w budowie"), a następnie "produkcję w toku" i na koniec "zapasy".

Mając to na uwadze, a także fakt, iż w ustawie nie ma przepisu szczególnego regulującego omawianą kwestię, należy stwierdzić, iż koszty uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, należy ustalać na podstawie zasad ogólnych, czyli w tym przypadku na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest spółka komandytowa, która w 2014 r. zakupiła nieruchomość - grunt zabudowany budynkiem za wartość ok. 4,5 mln złotych. Do połowy grudnia 2015 r. przedmiotowy budynek był w posiadaniu spółki komandytowej, następnie 15 grudnia 2015 r. nastąpiło wniesienie aportem tej nieruchomości do Wnioskodawcy. W 2015 r. spółka komandytowa objęła u Wnioskodawcy za środki pieniężne 100% udziałów w wysokości 5 tys. zł. Następnie 15 grudnia 2015 r. spółka komandytowa dokonała aportu do Wnioskodawcy przedmiotowej nieruchomości. Wartość rynkowa gruntu na dzień aportu według operatu szacunkowego wyniosła ok. 23 mln zł. W wyniku dokonanego aportu część rynkowa wniesionego aportu o wartości gruntu w kwocie 95 tys. zł została przeznaczona na kapitał podstawowy, a pozostała część rynkowa aportu na kapitał zapasowy. Wartość emisyjna udziałów wydanych przez Wnioskodawcę nie odpowiadała wartości rynkowej wkładu. Otrzymana w drodze aportu nieruchomość nie została ujęta w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, nieruchomość w momencie nabycia ujęto na koncie "inwestycje w nieruchomości". Nakłady ponoszone w związku z budową nowego budynku ujmowano w księgach rachunkowych na koncie "środki trwałe w budowie". Na koniec 2017 r. Wnioskodawca podjął decyzję o przeznaczeniu nieruchomości na sprzedaż, w związku z powyższym w księgach rachunkowych dokonano reklasyfikacji i całość nakładów na prace budowlane oraz wartość gruntu przeksięgowano pod datą 31 grudnia 2017 r. na konto "produkcja w toku". Nakłady poniesione w roku 2018 ujmowane są jako "produkcja w toku". Na koniec roku 2017 oraz w bieżących bilansach całość nakładów związanych z realizacją tego przedsięwzięcia deweloperskiego prezentowana jest w pozycji "zapasy". Na chwilę obecną Spółka posiada u Wnioskodawcy nominalną wartość udziałów wycenianą na 100 tys. zł. Natomiast wartość księgowa udziałów w księgach Spółki wynosi 4 495 000 złotych.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy dla celów podatkowych, w momencie zbycia nieruchomości wniesionej aportem do Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nieruchomości określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

Odnosząc się do treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy, który znajduje zastosowanie w przedmiotowej sprawie, należy stwierdzić, iż wskazuje on wyraźnie na koszty poniesione w celu uzyskania przychodu przez podatnika. Biorąc pod uwagę fakt, iż przychodem Spółki będzie kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, kosztem uzyskania tych przychodów będą wydatki poniesione na ich nabycie, z uwzględnieniem poniesionych nakładów. W związku z tym, iż Spółka nabyła nieruchomość w drodze aportu, wydając w zamian udziały o określonej wartości nominalnej, to właśnie wartość nominalna wydanych udziałów (powiększona o poniesione nakłady) będzie zwiększała koszty uzyskania przychodów Spółki z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Nie ma bowiem żadnych podstaw do przyjęcia, iż w przedstawionej sprawie do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć wartość nieruchomości ustaloną na dzień wniesienia wkładu.

Natomiast w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości agio przekazanej na kapitał zapasowy w związku z wniesieniem do Spółki opisanej we wniosku nieruchomości, zauważyć należy, iż wartość przewyższająca wartość nominalną wydanych udziałów własnych Spółki nie tworzy kapitału zakładowego Spółki, a co najważniejsze nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Skoro więc jest ona neutralna po stronie przychodów podatkowych, to nie powinna również wpływać na wielkość kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, do wyliczenia wartości wydatków związanych z nabyciem przedmiotowej nieruchomości, co do zasady należy przyjąć wartość nominalną wydanych udziałów w zamian za aport.

Jako że, z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż wartość wniesionej aportem nieruchomości, jest wyższa od wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za przedmiotowy aport (wystąpi agio), Spółka nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (przy sprzedaży przedmiotu aportu) kwoty przewyższającej wartość nominalną wydanych udziałów własnych.

Reasumując należy stwierdzić, że w przypadku kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży wskazanej we wniosku nieruchomości należy wziąć pod uwagę wartość nominalną udziałów wydanych w zamian za nieruchomość, powiększoną o poniesione nakłady, nie zaś wartość nieruchomości określonej na dzień wniesienia wkładu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.