0111-KDIB2-2.4015.2020.1.HS - Ulga mieszkaniowa w podatku od spadków i darowizn.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 25 lutego 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej - jest prawidłowe.

W dniu 9 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 14 czerwca 1996 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem w drodze wykupu nabyli na zasadach wspólnoty ustawowej prawo własności lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym - piwnicą.

W dniu 21 czerwca 1999 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sporządzili odręczne testamenty, w których oświadczyli, że po śmierci każdego z nich ich mieszkanie wraz z jego wyposażeniem ma zostać przekazane wnuczce.

W dniu 18 maja 2005 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sporządzili odrębne testamenty w formie aktu notarialnego, w których oświadczyli, że na wypadek śmierci każdego z nich do całości spadku powołują siebie nawzajem. Oświadczyli również, że gdyby jedno z nich nie mogło lub nie chciało dziedziczyć, to do spadku powołują w 9/10 wnuczkę oraz w 1/10 syna.

W dniu 9 czerwca 2006 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł. Wnioskodawczyni do chwili obecnej nie przeprowadziła postępowania spadkowego.

Wnioskodawczyni chciałaby przeprowadzić postępowanie spadkowe po zmarłym mężu oraz w związku z tym, że nieprzerwanie zamieszkuje w tym lokalu mieszkalnym oraz planuje w nim mieszkać dożywotnio, chciałaby skorzystać ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z uwagi na pogarszający się stan zdrowia, duże problemy w poruszaniu się i coraz trudniejsze prowadzenie gospodarstwa domowego, Wnioskodawczyni chciałaby w zamian za opiekę i pomoc dokonać darowizny przysługującego jej udziału w prawie własności lokalu mieszkalnego (czyli 100% po zakończeniu postępowania po mężu) na rzecz wnuczki. W ramach dokonanej czynności Wnioskodawczyni zamierza skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 16 pkt 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przekazaniem wnuczce w formie darowizny, przed upływem 5 lat od przeprowadzenia postępowania spadkowego, części lokalu mieszkalnego otrzymanego w spadku po mężu, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku od spadków i darowizn?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z uwagi na:

powołując się na zapisy art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni uznaje, że może zachować prawo do ulgi podatkowej po przekazaniu lokalu mieszkalnego w darowiźnie wnuczce przed upływem 5 lat liczonych od dnia przeprowadzenia postępowania spadkowego po mężu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia możliwości zachowania prawa do ewentualnie przyznanej w przyszłości ulgi mieszkaniowej w podatku od spadków i darowizn w związku z planowaną darowizną lokalu mieszkalnego na rzecz wnuczki. Przedmiotem interpretacji nie jest natomiast kwestia przyznania prawa do ulgi mieszkaniowej, bowiem - jak wynika z wniosku - kwestia ta nie jest przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni.

Ponieważ opisane we wniosku nabycie tytułem spadku po mężu nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r. (tj. w 2006 r. - z dniem śmierci męża Wnioskodawczyni), w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 222, poz. 1629, z późn. zm.) - do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514, z późn. zm.) - podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku.

W myśl art. 5 ww. ustawy - obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanym i darczyńcy.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku.

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny (art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn - podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9 637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy - wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca, a zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy - do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy wynika, że w przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - w drodze spadku lub darowizny przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej - nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m² powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

Mając na uwadze ww. przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn stwierdzić należy, że zasadniczym celem ustawodawcy jest zwolnienie bliskich spadkodawcy lub darczyńcy od obciążeń podatkowych z tytułu nabycia nieruchomości mieszkaniowej, gdy nie dysponują innym mieszkaniem czy domem i będą zamieszkiwać w uzyskanej nieruchomości przez 5 lat od dnia określonego w cytowanym wyżej przepisie art. 16 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Warunkiem niezbędnym do skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 16 ww. ustawy jest łączne spełnienie wszystkich zawartych w tym przepisie warunków.

Ponieważ przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "miejsce zamieszkania", dlatego należy posiłkować się definicją miejsca zamieszkania znajdującą się w art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.). Miejscem zamieszkania osoby fizycznej, zgodnie z ww. przepisem jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Do ustalenia zatem miejsca zamieszkania potrzebne są według tego przepisu dwa momenty: moment zewnętrzny, tj. faktyczne przebywanie i wewnętrzny, tj. zamiar stałego pobytu, które muszą występować łącznie.

Powyższe oznacza faktyczne przebywanie w tym lokalu mieszkalnym, który był przedmiotem nabycia i został objęty ulgą mieszkaniową.

Należy przy tym zauważyć, iż unormowania art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. - a zatem w momencie nabycia spadku - nie nakładają obowiązku utrzymywania tytułu prawnego do nabytego w drodze spadku lokalu mieszkalnego oraz zameldowania na pobyt stały. Przepis ten natomiast nakłada obowiązek zamieszkiwania w nabytym lokalu przez 5 lat, liczonych według zasad w tym przepisie wskazanych.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że przyznanie ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 16 przywołanej wyżej ustawy następuje na wniosek podatnika złożony wraz z zeznaniem podatkowym SD-3. Wniosek ten, w prowadzonym postępowaniu podatkowym rozpatruje organ podatkowy pierwszej instancji - naczelnik urzędu skarbowego właściwego dla Wnioskodawczyni do złożenia zeznania podatkowego w zakresie podatku od spadków i darowizn, który bada czy uprawniony spełnia warunki uprawniające do przyznania ulgi, o czym powiadamia zainteresowaną osobę w wydanej decyzji.

To oznacza, że samo złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków koniecznych do uzyskania ulgi podatkowej z art. 16 ww. ustawy automatycznie nie zwalnia podatnika z obowiązku zapłacenia podatku od spadków i darowizn bowiem, jak wskazano wyżej, dopiero w postępowaniu podatkowym organ podatkowy rozstrzyga czy podatnik rzeczywiście spełnia wszystkie warunki konieczne do uzyskania ww. zwolnienia. Oznacza to, że oświadczenie ma charakter warunkowy.

W razie niedotrzymania warunków przyznanej ulgi mieszkaniowej organ podatkowy wznawia postępowanie podatkowe i wydaje decyzję ustalającą wysokość podatku od spadków i darowizn, już bez uwzględnienia ulgi z art. 16.

Z treści wniosku wynika, że na podstawie testamentu Wnioskodawczyni nabyła spadek po swoim mężu (I grupa podatkowa) zmarłym 9 czerwca 2006 r. Przedmiotem spadku jest udział w lokalu mieszkalnym. Jednakże na moment złożenia wniosku Wnioskodawczyni nie przeprowadziła postępowania spadkowego, a tym samym nie złożyła również zeznania SD-3 czy oświadczenia o zamiarze skorzystania z ulgi z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. To oznacza, że na moment złożenia wniosku ORD-IN Wnioskodawczyni nie posiada decyzji naczelnika urzędu skarbowego w sprawie przyznania ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wnioskodawczyni, po przeprowadzeniu postępowania spadkowego zamierza darować wnuczce lokal mieszkalny, który w części nabędzie w spadku po mężu. Przy czym Wnioskodawczyni nadal zamierza w nim mieszkać (dożywotnio).

Niemniej, zgodnie ze złożonym wnioskiem ORD-IN Wnioskodawczyni oczekuje wydania interpretacji w zakresie zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej.

Tym samym rozważania w niniejszej interpretacji sprowadzają się jedynie do tego zagadnienia, tzn. czy Wnioskodawczyni zachowa prawo do ewentualnie przyznanej jej ulgi mieszkaniowej.

Organ zauważa, że katalog zwolnień podatkowych wymienionych w art. 16 ww. ustawy jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od spadków i darowizn podlega m.in. nabycie własności rzeczy i praw majątkowych na wskazanych w przepisie warunkach. Zachowanie prawa do tegoż zwolnienia przysługuje również na warunkach ściśle przepisem określonych. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca. Oznacza to, iż osoby, które chcą skorzystać ze zwolnień wymienionych w ustawach podatkowych, w tym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn muszą ściśle wypełnić warunki wskazane przez ustawodawcę.

Unormowania art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. - a zatem w momencie nabycia spadku - nie nakładają obowiązku utrzymywania tytułu prawnego do nabytego w drodze spadku budynku mieszkalnego oraz zameldowania na pobyt stały. Przepis ten natomiast nakłada obowiązek zamieszkiwania w nabytym budynku/lokalu mieszkalnym przez 5 lat, liczonych według zasad w tym przepisie wskazanych.

Fakt, że Wnioskodawczyni zamierza przekazać w darowiźnie lokal mieszkalny wnuczce nie będzie skutkować utratą ulgi mieszkaniowej, jeśli Wnioskodawczyni zadeklaruje, że w dalszym ciągu mieszka i będzie mieszkać w przedmiotowym lokalu. W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawczyni spełni warunki do zachowania tzw. ulgi mieszkaniowej.

Podsumowując, stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni, która w drodze umowy darowizny przekaże wnuczce lokal mieszkalny, nabyty m.in. w drodze spadku po mężu, nie utraci z tego tytułu prawa do ulgi zawartej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jeżeli będzie w tym lokalu zamieszkiwać przez okres 5 lat, począwszy od okresu określonego w art. 16 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy.

Jeżeli więc zostaną zachowane powyżej opisane warunki określone w art. 16 tejże ustawy Wnioskodawczyni zachowa prawo do ulgi z art. 16, o ile - jak już wyjaśniono - ulga ta zostanie jej przyznana przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni, które w istocie sprowadza się do twierdzenia, że darowizna lokalu mieszkalnego na rzecz wnuczki nie spowoduje utraty prawa do ulgi mieszkaniowej, należało uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy wskazać, że organ wydający interpretację jest związany opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Nie jest obowiązany ani uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego w sprawie. Natomiast wszystkie okoliczności sprawy mogą być przedmiotem oceny w postępowaniu podatkowym, do prowadzenia którego upoważniony jest naczelnik właściwego urzędu skarbowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.