0111-KDIB2-2.4014.319.2023.1.MM - Zwolnienie z PCC pożyczki udzielonej przez akcjonariusza prostej spółce akcyjnej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

- w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - prawidłowe,

- w części dotyczącej uznania, że Wnioskodawca w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zaciągnięcia pożyczki - nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia dwóch umów pożyczek. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 lutego 2024 r. (data wpływu 9 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Na mocy notarialnej umowy z... 2023 r. zawiązana została. Prosta Spółka Akcyjna (Wnioskodawca, dalej: PSA). Następnie wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS pod nr.. Jednym z akcjonariuszy PSA jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - dalej Sp. z o.o., posiadająca 52,63% udziałów w akcjach PSA. Spółka z o.o. na podstawie swoich akcji uprawniona jest do udziału w zyskach spółki zgodnie z jej umową.

Umową pożyczki zawartą 10 sierpnia 2023 r. akcjonariusz Sp. z o.o. zawarł z PSA umowę pożyczki na rzecz PSA,na mocy której Sp. z o.o. pożyczyła PSA kwotę.... zł, która to kwota została przelana zgodnie z zawartą umową na konto PSA w dniu 11 sierpnia 2023 r. W dniu 21 sierpnia 2023 r. spółka złożyła do właściwego Urzędu Skarbowego formularz p.c.c.-3 wskazując, iż na mocy umowy pożyczki z akcjonariuszem pozyskała kwotę... zł, wskazała na stawkę podatku 0,5%, oraz tego samego dnia uiściła na koto Urzędu Skarbowego podatek w kwocie... zł.

Umową pożyczki zawartą 7 grudnia 2023 r. akcjonariusz Sp. z o.o. zawarł z PSA umowę pożyczki na rzecz PSA, na mocy której Sp. z o.o. pożyczyła PSA kwotę... zł, która to kwota została przelana zgodnie z zawartą umową na konto PSA w dniu 7 grudnia 2023 r. W dniu 21 grudnia 2023 r. spółka złożyła do właściwego Urzędu Skarbowego formularz p.c.c.-3 wskazując, iż na mocy umowy pożyczki z akcjonariuszem pozyskała kwotę... zł, wskazała na stawkę podatku 0,5%, oraz tego samego dnia uiściła na koto Urzędu Skarbowego podatek w kwocie... zł.

Spółka zapoznając się z obowiązującymi przepisami oraz doktryną (gdzie zdania w tym temacie są podzielone) popadła jednak w wątpliwość, czy w zaistniałej sytuacji w ogóle była zobowiązana do zapłaty podatku p.c.c. Należy również zaznaczyć, iż również informacja udzielona na telefonicznej informacji podatkowej nie była jednoznaczna i wskazywała, iż spółka może podlegać zwolnieniu jeśli zostałaby uznana za spółkę kapitałową w rozumieniu ustawy o p.c.c.

W związku z powyższym zaistniała konieczność zwrócenia się o interpretację podatkową w przedmiotowej sprawie.

Pytanie

Czy pożyczkobiorca, będący Prostą Spółką Akcyjną, pozyskujący pożyczkę od swojego akcjonariusza, zobowiązany jest do odprowadzenia podatku od czynności cywilnoprawnych od zawartej umowy pożyczki?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Prosta Spółka Akcyjna wprowadzona do k.s.h. w 2019 r. zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 k.s.h. jest nową formą spółki kapitałowej. Niemniej na potrzeby regulacji ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - p.c.c., posiadającej własną definicję spółek osobowych i kapitałowych w art. 1a pkt 1 i 2 p.c.c. nie przyporządkowuje PSA ani do spółek akcyjnych, ani do spółek kapitałowych, co może wynikać z faktu, iż PSA nie była znaną formą działalności w Polsce przed 1 stycznia 2006 r., gdzie zgodnie z art. 7 Dyrektywy nie można było jej obciążać tym podatkiem. Nie zmienia to jednak faktu, iż co do zasady PSA jak każdy inny podmiot zobowiązany jest co do zasady opłacać podatek p.c.c. od wskazanych w ustawie czynności. I tak np. na mocy art. 1 ust. 1 pkt b) (winno być: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) od umowy pożyczki, w stawce określonej przez art. 7 ust. 1 pkt 4, tj. w wysokości 0,5%.

Niemniej zaklasyfikowanie PSA jako spółki kapitałowej czy osobowej, ma co do zasady istotny wpływ na zaistniałą sytuację PSA, która pozyskała pożyczkę od swojego akcjonariusza. Otóż, jeśli przyjąć, w ślad za k.s.h., iż PSA jest spółką kapitałową, w sytuacji pozyskania pożyczki od akcjonariusza spółka byłaby zwolniona z konieczności opłaty p.c.c. na mocy art. 9 ust. 10 lit. i (winno być: art. 9 pkt 10 lit. i) p.c.c., zgodnie z którym zwolnieniu od podatku podlegają pożyczki udzielone przez wspólnika (akcjonariusza) spółki kapitałowej. Tak więc istotnym pozostaje pytanie w jaki sposób zaklasyfikować PSA na potrzeby ustawy o p.c.c.

Zgodnie z obowiązującą Dyrektywą, na mocy jej art. 2 ust. 1 lit. b i c) Dyrektywy:

Przez spółkę kapitałową w znaczeniu niniejszej dyrektywy należy rozumieć:

Należy wskazać, iż zgodnie z przedmiotowymi definicjami PSA zalicza się do spółek kapitałowych a więc powinno przysługiwać jej zwolnienie z podatku p.c.c. od pożyczki udzielonej przez jej akcjonariusza. Za takim stanowiskiem opowiada się m.in. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 kwietnia 2015 r. o sygn. C-357/13, zgodnie z którym "w istocie ponieważ art. 2 ust. 1 dyrektywy 2008/7 określa w sposób wiążący i jednolity dla wszystkich państw członkowskich spółki mające charakter spółek kapitałowych w rozumieniu tej dyrektywy, okoliczność, że spółka komandytowo-akcyjna nie została wymieniona w pkt 21 załącznika I do dyrektywy 2008/7 pośród spółek prawa polskiego, które należy zaliczyć na mocy art. 2 ust. 1 lit. a tej dyrektywy do spółek kapitałowych, nie stoi na przeszkodzie uznaniu jej za spółkę kapitałową, jeżeli posiada ona cechy wyliczone w art. 2 ust. 1 lit. b i c) omawianej dyrektywy. W konsekwencji każda spółka, która spełnia owe kryteria niezależnie od jej kwalifikacji w prawie każdego państwa członkowskiego stanowi spółkę kapitałową na użytek owej dyrektywy".

Co więcej na mocy art. 3 pkt i) Dyrektywy na użytek niniejszej dyrektywy za "wkłady kapitałowe" uważa się zaciągnięcie pożyczki przez spółkę kapitałową, jeśli wierzyciel uprawniony jest do udziału w zyskach spółki, a zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. b) Dyrektywy państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do pożyczek, świadczenia usług w ramach wkładów kapitałowych.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy jest on zwolniony, lub w ogóle nie podlega on podatkowi p.c.c. od pożyczki udzielonej mu przez jego akcjonariusza.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - prawidłowe,

- w części dotyczącej uznania, że Wnioskodawca w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zaciągnięcia pożyczki - nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Stosownie do art. 4 pkt 7 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego - na biorącym pożyczkę lub przechowawcy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego - kwota lub wartość pożyczki albo depozytu, a w przypadku umowy określającej, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy - kwota każdorazowej wypłaty środków pieniężnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Stawka podatku od umowy pożyczki oraz depozytu nieprawidłowego wynosi 0,5%, z zastrzeżeniem ust. 5.

W związku z powyższymi regulacjami prawnymi należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na biorącym pożyczkę. Przy czym w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

I tak zgodnie z art. 9 pkt 10 lit. i ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej.

Jednakże, stosownie do art. 1a pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że są Państwo prostą spółką akcyjną. W 2023 r. zawarli Państwo dwie umowy pożyczki, na mocy których Państwa akcjonariusz udzielił Państwu pożyczki. Obie umowy zostały zgłoszone do Urzędu Skarbowego i opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Państwa wątpliwości budzi to, czy w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych prosta spółka akcyjna jest uznawana za spółkę kapitałową i tym samym czy opodatkowanie umów pożyczek, których udzielił Państwu akcjonariusz było zasadne w świetle art. 9 pkt 10 lit. i ww. ustawy.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.):

Użyte w ustawie określenia oznaczają: spółka kapitałowa - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną i spółkę akcyjną.

Ww. przepis - poprzez dodanie do katalogu spółek kapitałowych prostej spółki akcyjnej - został znowelizowany ustawą z dnia 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1655 z późn. zm.). Ustawa ta, zgodnie ze znowelizowanym jej art. 36, weszła w życie z dniem 1 lipca 2021 r.

Ustawa ta wprowadziła do ustawy - Kodeks spółek handlowych w Tytule III - Spółki kapitałowe - Dział 1a zatytułowany Prosta spółka akcyjna.

Jak wynika z ww. przepisów prosta spółka akcyjna, zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, jest spółką kapitałową.

Rozwiązania zawarte w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych muszą być zgodne z dyrektywą Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącą podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.Urz.UE.L 46 z 21 lutego 2008 r., str. 11), która zakłada - co do zasady - nienakładanie podatku na spółki kapitałowe w żadnej formie w odniesieniu do wkładów kapitałowych (art. 5 ust. 1 dyrektywy). Przepis art. 7 ust. 1 dyrektywy, w świetle którego państwo członkowskie, które w dniu 1 stycznia 2006 r. naliczało podatek od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych, może go w dalszym ciągu naliczać, pod warunkiem że jest on zgodny z art. 8-14.

Z regulacją tą wiąże się konieczność przestrzegania przez państwo członkowskie zasady stand still. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2465/13: "Klauzula stand-still oznacza możliwość "poruszania się" przez państwo członkowskie, przy ustanawianiu obciążeń podatkowych lub ustalaniu ich wysokości, jedynie w ramach status quo istniejącego w dacie wskazanej normą prawa wspólnotowego.".

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2006 r. podatkiem od czynności cywilnoprawnych objęte są umowa spółki kapitałowej i jej zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania, przy czym jako spółki kapitałowe wymienione zostały spółki z o.o. oraz spółki akcyjne.

Analiza przepisów Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE oraz przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności w kontekście wynikającej z dyrektywy zasady stand still, prowadzi do wniosku, że skoro w dniu 1 stycznia 2006 r. prosta spółka akcyjna nie była unormowana w polskim porządku prawnym i tym samym umowa tej spółki nie była w tej dacie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w konsekwencji nie może być ona nim objęta. Wynikający z zasady stand still zakaz dotyczy nie tylko braku możliwości opodatkowania nowego typu spółki, ale także zmiany zasad opodatkowania obowiązujących w dniu 1 stycznia 2006 r. - w tym objęcia podatkiem nowego typu kapitału w spółce kapitałowej.

Tym samym zawarcie umowy prostej spółki akcyjnej i jej zmiana nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niemniej jednak prosta spółka akcyjna jest traktowania w rozumieniu ww. Dyrektywy jako spółka kapitałowa.

Brak możliwości objęcia opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy prostej spółki akcyjnej i jej zmiany nie oznacza jednocześnie braku możliwości zastosowania względem takiej spółki zwolnienia wynikającego z art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jak już bowiem wskazano, spółka ta jest spółką kapitałową, a zwolnienie wynikające z przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych odnosi się do spółek kapitałowych i ich wspólników (akcjonariuszy).

Nieuprawnionym zatem byłoby twierdzenie, że omawiane zwolnienie nie miałoby zastosowania do pożyczki udzielonej prostej spółce akcyjnej przez jej akcjonariusza tylko dlatego, że opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie można objąć samej umowy spółki lub jej zmiany - z uwagi na niezgodność takiego działania z powyżej wskazaną Dyrektywą bądź też brak literalnego wskazania tego rodzaju spółki w art. 1a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od zakresu pojęciowego spółki kapitałowej zakreślonego w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, prosta spółka akcyjna jako spółka kapitałowa w rozumieniu przepisów Dyrektywy jest uprawniona do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Zatem uwzględniając przepisy prawa unijnego w zakresie gromadzenia kapitału w spółkach kapitałowych, zwolnienie z art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma zastosowanie do pożyczki udzielonej przez wspólnika (akcjonariusza) prostej spółce akcyjnej.

Państwa stanowisko w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania pożyczek zaciągniętych przez Państwa od akcjonariusza na mocy art. 9 pkt 10 lit. i ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należało uznać za prawidłowe. Równocześnie nie można było uznać za prawidłowe Państwa stanowiska, że w ogóle nie podlegacie Państwo podatkowi od czynności cywilnoprawnych od pożyczki udzielonej przez akcjonariusza. Umowa pożyczki jako czynność wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, zawarte przez Państwa umowy pożyczek korzystają ze zwolnienia z opodatkowania zgodnie z art. 9 pkt 10 lit. i ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w.. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).