0111-KDIB2-2.4014.18.2022.4.DR - Sprzedaż nieruchomości - rozgraniczenie PCC i VAT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

- w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, tj. uznania, że sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku nieuznania Sprzedającego za podatnika podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe,

- w pozostałej części - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 31 marca 2022 r. (wpływ 31 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Pan Y (...);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: X Sp. z o.o. (...);

Opis zdarzenia przyszłego

1. Status nabywcy i informacje o nieruchomości

X Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: "Spółka" lub "Nabywca") jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT") prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć zabudowaną nieruchomość położoną w (...), składającą się z działki ewidencyjnej nr (...) z obrębu nr (...), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla (...) prowadzi księgę wieczystą numer (...) (dalej: "Nieruchomość").

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym na mocy uchwały nr (...) z dnia 9 listopada 2010 r., zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną jako przeznaczenie podstawowe oraz usługi podstawowe w parterach budynków jako przeznaczenie uzupełniające oraz część Nieruchomości pod rozbudowę drogi publicznej.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym przez (...), według stanu na dzień 11 października 2019 r. znak: (...), Nieruchomość według opisu użytków stanowi tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem "B" oraz zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy oznaczone symbolem "Bp".

Na Nieruchomości posadowione są następujące budynki:

Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, to jest do ulicy (...).

W dniu 26 listopada 2019 r. Spółka podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (akt notarialny (...); dalej: "Umowa").

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez dokonanie tuż po planowanej transakcji rozbiórki istniejącej zabudowy oraz wybudowanie na niej zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami, z garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz wjazdem na teren inwestycji od ulicy (...) (dalej: "Inwestycja"), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Dodatkowo wskazać należy, że możliwe jest inne ułożenie transakcji (będące przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), w którym nabywcą Nieruchomości nie będzie Spółka. Zgodnie bowiem z aneksem 2 do Umowy z dnia 22 września 2021 r. (akt notarialny (...)), Spółce przysługuje prawo do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Umowy przedwstępnej na dowolną spółkę z grupy kapitałowej Spółki lub spółkę powiązaną osobowo lub kapitałowo z którymkolwiek ze wskazanych w aneksie funduszy lub spółkę utworzoną dla inwestorów funduszy, z którym to funduszem albo spółką Spółka będzie związana listem intencyjnym, porozumieniem lub umową o docelowym nabyciu Nieruchomości lub jej części. Ponadto, jeżeli przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości nastąpi jej podział geodezyjny, Spółka może wyrazić chęć nabycia części Nieruchomości, jednocześnie natomiast pozostała część Nieruchomości zostanie nabyta przez opisany powyżej podmiot. Podkreślić jednak należy, że przedmiot niniejszego wniosku stanowi nabycie Nieruchomości przez Spółkę, nie zaś potencjalne nabycie przez inny podmiot.

2. Status sprzedającego

Sprzedający (Zainteresowany będący stroną postępowania), jest osobą fizyczną będącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku.

Sprzedający nigdy w przeszłości nie prowadził, jak i obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej, nie był i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Przez całe swoje życie zawodowe Sprzedający nie zajmował się działalnością związaną z nabywaniem lub zbywaniem nieruchomości. Sprzedający, obecnie w wieku 77 lat, jest emerytem, który nie podejmuje działalności zawodowej. Sprzedający nie prowadzi także działalności rolniczej.

Nieruchomość stanowi majątek rodzinny Sprzedającego - została nabyta przez Sprzedającego częściowo w drodze spadku oraz częściowo w drodze darowizny w latach 1991-1992.

Nieruchomość nie służyła kiedykolwiek prowadzeniu działalności gospodarczej. Pewna część Nieruchomości jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej przez Sprzedającego ze Spółką na cele inwestycji, która realizowana jest przez Spółkę na sąsiedniej działce. Celem tego najmu jest zapewnienie przez Spółkę zaplecza inwestycyjnego dla innej inwestycji. Ponadto, Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem żadnej innej odpłatnej umowy (w tym umowy dzierżawy, czy użyczenia poza wskazanym użyczeniem na rzecz Spółki).

Ponadto, Sprzedający nie dokonywał z własnej inicjatywy żadnych czynności, które miałyby zwiększać wartość rynkową działki na potrzeby działań gospodarczych Sprzedającego. Tego rodzaju działania opisane poniżej podejmowane były w pewnym zakresie przez Spółkę w celu przygotowania działki do inwestycji Spółki (na bazie udzielonych z inicjatywy Spółki pełnomocnictw, oświadczeń, czy porozumień). W szczególności Sprzedający nie ponosił nakładów i dokonywał ulepszeń Nieruchomości. Sprzedający nie prowadził także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w tym nie korzystał z usług biura nieruchomości, pośredników czy agentów. Sprzedający nigdy nie zatrudniał i nie zatrudnia pracowników, w tym nie zatrudniał pracowników do obsługi planowanego zbycia Nieruchomości.

Sprzedający dokonał w 2004 r. jedynej sprzedaży działki rolnej nabytej w drodze darowizny przekazanej przez matkę w 1992 r. Nieruchomość ta była niezabudowana, do momentu sprzedaży wykorzystywana na cele działalności rolnej. Przy sprzedaży powyższej nieruchomości Sprzedający nie działał w charakterze podatnika VAT, a transakcja sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu VAT.

3. Prawne podstawy współpracy stron

Spółka wypłaciła na rzecz Sprzedającego zadatek na poczet ceny Nieruchomości.

Spółka i Wnioskodawca, w ramach przygotowania do transakcji oraz negocjacji zbycia Nieruchomości decydowali się na zawarcie określonych porozumień, oświadczeń, czy pełnomocnictw (opisanych poniżej), które niezbędne były Nabywcy w celu planowania procesu inwestycyjnego. Faktycznie zrealizowany przez Nabywcę zakres czynności był jednak węższy niż możliwości prawne wynikające z tych dokumentów i obejmował jedynie czynności opisane poniżej (Działania faktycznie podjęte przez nabywcę wobec nieruchomości).

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

W związku z powyższym, Sprzedający udzielił Spółce prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.) na zasadzie użyczenia.

Ponadto, Sprzedający zezwolił Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z dnia 26 listopada 2019 r. upoważnił radcę prawnego do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub jego poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu w:

- akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywanych w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych lub hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części,

- dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów,

- akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością

oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów, wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z dnia 28 kwietnia 2019 r. upoważnił pracownika Spółki do wystąpienia i działania w jego imieniu przed organami administracji państwowej, samorządowej oraz jednostkami organizacyjnymi, jak również składnia oświadczeń woli, składania wniosków, zgłoszeń, oświadczeń i odbierania pism, decyzji, uzgodnień i innych dokumentów oraz podejmowania innych czynności zgodnie z uznaniem pełnomocnika.

Sprzedający udzielił pracownikowi Spółki pełnomocnictwa z dnia 11 lutego 2020 r. do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych dotyczących Nieruchomości przed organami administracji, zwłaszcza w postępowaniach dotyczących podziału Nieruchomości oraz zaopiniowania wstępnego projektu podziału Nieruchomości. Pełnomocnictwo upoważnia pełnomocnika do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Sprzedający, zgodnie z pełnomocnictwem z dnia 9 maja 2020 r., upoważnił również pracownika Spółki do złożenia w jego imieniu oświadczenia o zrzeczeniu się przez Sprzedającego jako strony postępowania prawa do wniesienia odwołania w trybie art. 127a k.p.a. od decyzji (...) nr (...) z dnia 17 kwietnia 2020 r. Pełnomocnictwo obejmuje prawo do dokonywania wszelkich czynności objętych jego zakresem, które mogą okazać się konieczne w toku postępowania, w tym składanie i uzupełnienie oświadczeń oraz odbieranie i kwitowanie dokumentów oraz reprezentowanie Sprzedającego przed organami administracji państwowej i samorządowej.

Na mocy Oświadczenia z dnia 26 listopada 2019 r. Sprzedający wyraził zgodę, aby Nabywca we własnym imieniu:

W przypadku niezrealizowania transakcji, koszty poniesione przez Spółkę w związku z pozyskiwaniem wskazanych powyżej decyzji i pozwoleń nie zostaną zwrócone Spółce przez Sprzedającego.

4. Działania faktycznie podjęte przez nabywcę wobec Nieruchomości

Na podstawie udzielonych pełnomocnictw Spółka wystąpiła:

- o warunki techniczne do gestorów sieci,

- z wnioskiem o pozwolenie na budowę, ze zgłoszeniem rozbiórki budynków,

- z wnioskiem o wycinkę drzew,

- z wnioskiem o podział Nieruchomości.

Spółka otrzymała pozwolenie na budowę pierwszego etapu Inwestycji, zaś postępowanie w zakresie podziału geodezyjnego Nieruchomości nadal się toczy (decyzja nie została jeszcze wydana). Plan podziału zatwierdzony przez (...) przewiduje wydzielenie z Nieruchomości czterech działek.

Należy także podkreślić, że działania podejmowane przez Spółkę, zarówno w sferze prawnej (zawierane oświadczenia, porozumienia i pełnomocnictwa), jak i faktycznej (opisane w paragrafie powyżej) podejmowane i realizowane były z inicjatywy i na rzecz interesu ekonomicznego Spółki. Żadne ze wskazanych działań nie było w przeszłości dokonywane osobiście, czy też bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Rozbiórka budynków posadowionych na Nieruchomości nastąpi w niedługim czasie po zawarciu ostatecznej umowy przenoszącej własność Nieruchomości i będzie realizowana przez Spółkę we własnym zakresie i z wykorzystaniem usługodawców zewnętrznych, jednak bez udziału i zaangażowania Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że nie planują składać zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. W przypadku, gdyby z uzyskanej interpretacji podatkowej wynikało, że Cena (w tym Zadatek) podlegają fakultatywnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT - Strony planują skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT (tj. Strony nie planują składać wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT).

Pytania

1) Czy w przypadku uznania stanowiska Sprzedającego i Nabywcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający nie działa w charakterze podatnika VAT), przeniesienie własności Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Spółki będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o p.c.c. według właściwej stawki, którego ciężar poniesie Spółka jako kupujący? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2) Czy w przypadku uznania stanowiska Sprzedającego i Nabywcy w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe (tj. uznania, że sprzedaż Nieruchomości jest objęta zwolnieniem z VAT), sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

3) Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, zapłata przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedającego zadatku na poczet ceny nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1 Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający nie działa w charakterze podatnika VAT), przeniesienie własności Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Spółki będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o p.c.c. według właściwej stawki. Na mocy art. 4 pkt 1 ustawy o p.c.c. obowiązek podatkowy z tego tytułu będzie ciążył na nabywcy tj. Spółce.

Ad. 2 Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe (tj. uznania, że sprzedaż Nieruchomości jest objęta zwolnieniem z VAT), sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o p.c.c. według właściwej stawki. Na mocy art. 4 pkt 1 ustawy o p.c.c. obowiązek podatkowy z tego tytułu będzie ciążył na nabywcy tj. Spółce. Jednakże, w przypadku gdy strony zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem p.c.c.

Ad. 3 Zdaniem Zainteresowanych, zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku na poczet ceny nabycia Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c.) i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy o p.c.c.).

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. nie podlegają p.c.c. czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Z kolei zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o p.c.c., użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Zaznaczyć należy, że w przypadku umów sprzedaży nieruchomości, o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana VAT.

W związku z tym podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie dotyczy opodatkowania sprzedaży nieruchomości p.c.c., to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu VAT (objęta pytaniem nr 1 niniejszego wniosku).

Ewentualne objęcie przedmiotowej sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT (w przypadku gdyby Sprzedający działał w charakterze podatnika VAT) może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w p.c.c.

W ocenie Zainteresowanych przy sprzedaży Nieruchomości Sprzedający nie stanie się podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zatem, skoro transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, powyższa czynność nie będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o p.c.c. i będzie opodatkowana tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. według właściwej stawki. W związku z tym podatnikiem na gruncie ustawy o p.c.c. będzie nabywca Nieruchomości tj. Spółka.

UZASADNIENIE stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c.) i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy o p.c.c.).

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. nie podlegają p.c.c. czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania numer 1, w ocenie Zainteresowanych, przy sprzedaży Nieruchomości Sprzedający nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Jednakże, w przypadku gdyby Organ uznał, że Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT i uznał stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe, powyższa czynność nie będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o p.c.c. i będzie opodatkowana tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. według właściwej stawki. W związku z tym podatnikiem na gruncie ustawy o p.c.c. będzie nabywca tj. Spółka.

Jednocześnie, w przypadku gdyby Organ uznał, że Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT i uznał stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe, zaś strony zdecydują się na opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, taka dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c., opodatkowaniu tym podatkiem podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Opodatkowaniu p.c.c. podlegają także zmiany wskazanych powyżej umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania (art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.c.c.).

Podkreślić zatem należy, że ustawa o p.c.c. zawiera enumeratywny katalog czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył z opodatkowania inne czynności, niewskazane wyraźnie w ustawie o p.c.c., nawet jeśli wywołują skutki takie same lub podobne do czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Obowiązek podatkowy na gruncie p.c.c., co do zasady, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c.) i przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy o p.c.c.). Jeżeli jednak zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność (art. 3 ust. 2 ww. ustawy).

W kontekście powyższych regulacji należy wskazać, iż czynność cywilnoprawna jest dokonana z momentem, gdy dochodzi do zrealizowania wszystkich elementów konstytuujących daną czynność. Na moment powstania obowiązku podatkowego nie mają natomiast wpływu umowy zobowiązujące do zawarcia w przyszłości określonej umowy objętej zakresem przedmiotowym ustawy o p.c.c.

Należy także zwrócić uwagę, iż umowa przedwstępna nie stanowi umowy, na mocy której dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości. Umowa przedwstępna sprzedaży ma bowiem charakter jedynie zobowiązujący, tzn. zobowiązuje sprzedającego do przeniesienia własności nieruchomości na kupującego, natomiast dopiero umowa przeniesienia własności zawierana jest w wykonaniu umowy przedwstępnej i ma charakter rozporządzający, tzn. przenosi własność nieruchomości ze sprzedającego na kupującego. Wobec powyższego, umowa taka, nawet jeśli jest podstawą przekazania zaliczki pomiędzy zawierającymi ją stronami, nie stanowi jednej z czynności wymienionych w ustawie o p.c.c.

Przenosząc powyższe regulacje na grunt przedmiotowej sprawy, zdaniem Zainteresowanych nie ulega wątpliwości, iż dopiero dokonanie faktycznej czynności cywilnoprawnej (przeniesienie prawa własności Nieruchomości) może wiązać się z powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie p.c.c. Natomiast zawarcie umowy przedwstępnej oraz zapłata zaliczki lub zadatku na rzecz Sprzedającego nie powoduje powstania obowiązku podatkowego i konieczności zapłaty p.c.c. przez Spółkę.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-2.4014.5.2018.4.MM) wydanej w zbliżonym stanie faktycznym, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że:

"Dopiero faktyczna umowa sprzedaży, na mocy której na rzecz Wnioskodawcy zostanie przeniesione prawo wieczystego użytkowania gruntu będzie objęta regulacjami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i z tytułu zawarcia tej umowy powstanie - co do zasady - obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży i w konsekwencji zapłata zadatku na rzecz Sprzedającego nie wywołało żadnych skutków na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (jest obojętne podatkowo)."

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, zapłata przez na rzecz Sprzedającego zadatku na poczet ceny nabycia Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przywołano tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie - interpretacja indywidualna z 29 kwietnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB3-3.4012. 35.2022.3.MS.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy:

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży przy umowie sprzedaży - na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży - wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

Jak wynika z powołanych przepisów - umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Sprzedający (Zainteresowany będący stroną postępowania) zamierza sprzedać na rzecz Spółki (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania) zabudowaną działkę.

Na Nieruchomości posadowione są następujące budynki:

W dniu 26 listopada 2019 r. Spółka podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja - dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 kwietnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB3-3.4012.35.2022.3.MS, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że " (...)

sprzedaż zabudowanej działki gruntu nr (...) będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż zabudowanej działki gruntu nr (...) będzie stanowiła - wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy - dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (...) transakcja sprzedaży przez Pana działki nr (...) zabudowanej wskazanymi we wniosku 3 budynkami niemieszkalnymi, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy."

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w interpretacji z zakresu podatku od towarów i usług - według którego omawiana transakcja sprzedaży przez Sprzedającego Nieruchomości opisanej we wniosku będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej - nie można zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych, odnoszącym się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, że w związku z tym, iż Sprzedający nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym w tej części, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Jak wynika z ww. interpretacji wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług, sprzedaż nieruchomości korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych zajętym do pytania oznaczonego we wniosku nr 4, zgodnie z którym sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania p.c.c. na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o p.c.c. i będzie opodatkowana tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o p.c.c. według właściwej stawki, a podatnikiem na gruncie ustawy o p.c.c. będzie nabywca tj. Spółka

Natomiast w sytuacji, gdyby Zainteresowani podjęli decyzję o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 pkt 4 lit. a podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym opisana umowa sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wątpliwość Zainteresowanych budzi również to, czy zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku na poczet ceny nabycia Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak już wskazano na wstępie na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność (art. 3 ust. 2 ww. ustawy). Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy - obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazano, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, objętej zakresem ustawy. Dodatkowo ustawodawca odrębnie określił moment powstania obowiązku podatkowego dla umów przenoszących własność, zawieranych w następstwie wykonania umowy zobowiązującej. Kluczowe znaczenie ma więc pojęcie czynności prawnej oraz moment jej dokonania. Czynność cywilnoprawna jest dokonana z momentem, gdy dochodzi do zrealizowania wszystkich elementów konstytuujących daną czynność. Należy wskazać, że na moment powstania obowiązku podatkowego a tym samym na wartość podstawy opodatkowania nie mają wpływu umowy zobowiązujące do zawarcia w przyszłości określonej umowy objętej zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 535 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740):

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 389 § 1 ww. Kodeksu:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z art. 353¹ ww. Kodeksu:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Tym samym w granicach zasady swobody umów ustanowionej art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący może zapłacić część lub całość ceny, np. w formie zadatku.

Jednakże, zgodnie z normami prawa cywilnego ani umowa przedwstępna, ani wpłata zaliczki czy zadatku nie przenosi własności nieruchomości. Z przywołanych powyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że umowa przedwstępna sprzedaży ma charakter jedynie zobowiązujący, tzn. zobowiązuje sprzedającego do przeniesienia własności nieruchomości na kupującego, natomiast dopiero umowa przeniesienia własności zawierana jest w wykonaniu umowy pierwszej (przedwstępnej umowy sprzedaży) i ma charakter rozporządzający, tzn. przenosi własność nieruchomości ze sprzedającego na kupującego.

Przenosząc powyższe wyjaśnienia na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że z chwilą zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nie powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zawarta bowiem została jedynie umowa zobowiązująca do zawarcia w przyszłości umowy sprzedaży Nieruchomości, nie zaś w istocie sama umowa sprzedaży. Dopiero faktyczna umowa sprzedaży, na mocy której na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania zostanie przeniesione prawo własności Nieruchomości będzie objęta regulacjami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i z tytułu zawarcia tej umowy powstanie - co do zasady - obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży i w konsekwencji zapłata zadatku na rzecz Sprzedającego nie wywołało żadnych skutków na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (jest obojętne podatkowo).

Stanowisko Zainteresowanych w tej części należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan Y (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).