0111-KDIB2-2.4014.168.2019.3.MZ - Zwolnienie od podatku czynności najmu domu mieszkalnego na rzecz agencji pracy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zachowania prawa do zwolnienia z opodatkowania umów sprzedaży gruntów rolnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zachowania prawa do zwolnienia z opodatkowania umów sprzedaży gruntów rolnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 21 czerwca 2017 r. aktem notarialnym nr (...) dokonał zamiany gruntu, tj. działki 2 i powierzchni 3047 m² (0,3047 ha), powstałej z podziału działki 1 o powierzchni 2,0291 ha, w dniu 31 maja 2016 r. (powstały wówczas działki: działka 2 o powierzchni 0,3047 ha i działka 3 o powierzchni 1,7244 ha). Działka 1 została nabyta w wyniku zakupu ponad 10 lat wcześniej.

Powyższą działkę 2 zamieniono na niezabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni 4,4811 ha, składającą się z działek o nr: (...); (...); (...); (...); (...) celem powiększenia gospodarstwa rolnego. W okresie wcześniejszym, jak i później Wnioskodawca również nabywał nieruchomości rolne cały czas mając na uwadze cel powiększania gospodarstwa rolnego.

Jednakże ostatnio poinformowano Wnioskodawcę, iż złamał warunek prowadzenia działalności przez nabywcę przez okres 5 lat od nabycia nieruchomości. Dotyczy to zwolnień z podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych) wchodzących w skład de minimis w rolnictwie. Ulgi w postaci zaświadczeń o pomocy de minimis w rolnictwie wydano dla aktów notarialnych o nr (...), (...), (...), (...) i (...).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca złamał zapis ustawy: - "zwalnia się sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, (...), pod warunkiem, że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, (...) oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia"?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność w akcie notarialnym nr (...) miała na celu powiększenie istniejącego gospodarstwa rolnego. Jak również nie miało miejsca zbycie żadnej nieruchomości w okresie mniejszym niż 5 lat od jej nabycia. W związku z powyższym interpretacja Urzędów Skarbowych, iż Wnioskodawca powinien zapłacić podatek od aktów notarialnych wymienionych powyżej i cofnięcie decyzji de minimis jest według Wnioskodawcy niezasadna i nielogiczna ze względu na postępowanie w dobrej wierze. Wnioskodawca osobiście nie widzi tu współzależności pomiędzy aktem nr (...) a pozostałymi, wcześniej wymienionymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1519) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ww. ustawy - podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl natomiast art. 4 pkt 1 ww. ustawy - obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy - stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy - podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika. W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu - notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Jak wynika z powołanych przepisów - umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym, a w przypadku, gdy umowa sprzedaży jest dokonywana w formie aktu notarialnego obowiązkiem notariusza (jako płatnika) jest pobór tego podatku.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 powołanej ustawy - zwalnia się od podatku sprzedaż własności gruntów, stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, wraz z będącymi ich częścią składową drzewami i innymi roślinami, pod warunkiem że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, a powierzchnia gospodarstwa rolnego utworzonego lub powstałego w wyniku powiększenia będzie nie mniejsza niż 11 ha i nie większa niż 300 ha oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia; zwolnienie to stanowi pomoc de minimis w rolnictwie, o której mowa w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 1408/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis w sektorze rolnym (Dz.Urz.UE.L 352 z 24.12.2013, str. 9).

Zwolnienie zawarte w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter warunkowy, tzn. ma zastosowanie jeżeli zostaną spełnione wszystkie warunki w nim określone. Oznacza to, że dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia, jak również dla zachowania prawa do zwolnienia koniecznym jest m.in. aby w wyniku nabycia w drodze umowy sprzedaży gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1256 z późn. zm.), zostało utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, miało powierzchnię nie mniejszą niż 11 ha i nie większą niż 300 ha oraz gospodarstwo to było prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia.

Ww. przepis nie przewiduje zatem regulacji, która by pozwalała zachować zwolnienie w przypadku zbycia w jakiejkolwiek formie części już posiadanego obszaru gospodarstwa rolnego powiększonego w wyniku zakupu własności gruntów (działek) stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym przed upływem ustawowego terminu 5 lat od dnia nabycia nieruchomości, w związku z którą to czynnością (czynnościami) przysługuje zwolnienie w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 21 czerwca 2017 r. Wnioskodawca w formie aktu notarialnego nr (...) dokonał w celu powiększenia gospodarstwa rolnego czynności zamiany działki 2 o powierzchni 3047 m² (0,3047 ha), na niezabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni 4,4811 ha, składającą się z działek o nr: (...); (...); (...); (...); (...). Działka 2 powstała z podziału działki 1 o powierzchni 2,0291 ha, który miał miejsce w dniu 31 maja 2016 r. (powstały wówczas: działka 2 o powierzchni 0,3047 ha i działka 3 o powierzchni 1,7244 ha). Działka 1 została nabyta w wyniku umowy sprzedaży ponad 10 lat wcześniej. We wcześniejszym okresie, jak i później Wnioskodawca również nabywał nieruchomości rolne w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. W tym celu w 2016 r. Wnioskodawca nabył również na podstawie trzech aktów notarialnych nr (...), nr (...) i nr (...) trzy nieruchomości a w 2017 r. dalsze dwie nieruchomości na podstawie dwóch aktów notarialnych nr (...) i nr (...). Z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości na podstawie ww. pięciu aktów notarialnych wydano mu zaświadczenia o pomocy de minimis w rolnictwie i skorzystał warunkowo ze zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Wnioskodawca został ostatnio poinformowany, iż złamał warunek prowadzenia działalności przez nabywcę przez okres 5 lat od nabycia nieruchomości, dotyczący zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnych wymienionego w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi to, czy złamał zapis ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych: - "zwalnia się sprzedaż własności gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, (...), pod warunkiem, że w wyniku dokonania czynności zostanie utworzone lub powiększone gospodarstwo rolne, (...) oraz gospodarstwo to będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia", skutkujący obowiązkiem zapłaty podatku z tytułu nabycia w 2016 r. i 2017 r. nieruchomości rolnych na podstawie ww. pięciu aktów notarialnych.

Zatem zgodnie z brzmieniem obowiązujących przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca chcąc zachować prawo do zwolnienia z opodatkowania miał obowiązek prowadzenia przez okres 5 lat gospodarstwa rolnego (tj. całego gospodarstwa) powiększonego o nabyte w 2016 r. i 2017 r. na podstawie ww. pięciu aktów notarialnych nieruchomości. Warunki zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych zawarte w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - jak już wskazano powyżej - muszą być spełnione łącznie - w tym przypadku warunek powiększenia gospodarstwa rolnego, a następnie warunek prowadzenia przez nabywcę, przez wymagany ustawowo okres gospodarstwa rolnego powstałego w wyniku powiększenia.

Dla zachowania zwolnienia podatkowego wynikającego z powyższego przepisu nabywca nieruchomości, które weszły w skład gospodarstwa rolnego powinien prowadzić to powiększone gospodarstwo rolne (obejmujące wszystkie działki nabyte tytułem zakupu i objęte zwolnieniem podatkowym jak również dotychczas wchodzące w skład gospodarstwa rolnego a będące jego częścią w chwili zakupu) przez 5 lat od dnia nabycia.

W doktrynie podkreśla się, że celem ustanowienia omawianego zwolnienia jest wspieranie zakładania gospodarstw rolnych i prowadzenia w nich produkcji oraz poprawa struktury agrarnej, przede wszystkim przez powiększenie obszaru gospodarstw rolnych. Tak więc obszar powiększonego gospodarstwa rolnego nie może być w jakikolwiek sposób uszczuplony w okresie 5 lat od dnia jego nabycia, a zbycie jakiejkolwiek części tego gospodarstwa powoduje utratę zwolnienia od podatku w całości.

Reasumując w analizowanym stanie faktycznym stwierdzić należy, że przedstawiona we wniosku czynność zamiany (stanowiąca formę zbycia) nieruchomości wchodzącej w skład dotychczasowego gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, tj. zamiana przez Wnioskodawcę w czerwcu 2017 r. działki 2 o powierzchni 0,3047 ha (tworzącej do tego czasu powiększone gospodarstwo rolne i wchodzącej w skład tego gospodarstwa) na niezabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni 4,4811 ha, składającą się z działek o nr: (...); (...); (...); (...); (...), spowodowała utratę przez Wnioskodawcę prawa do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Omawiane zwolnienie odnosi się do nieruchomości rolnych nabytych w 2016 r. i 2017 r., a warunki konieczne do zachowania ww. ulgi w postaci prowadzenia powiększonego gospodarstwa rolnego przez okres co najmniej 5 lat od daty nabycia każdej z tych nieruchomości nie zostały dotrzymane, gdyż Wnioskodawca w czerwcu 2017 r. dokonał zbycia w postaci zamiany części gruntów rolnych stanowiących część wcześniej prowadzonego gospodarstwa rolnego. Tym samym nie został spełniony (zachowany) warunek prowadzenia powiększonego gospodarstwa rolnego (tj. bez zbycia jakiejkolwiek jego części) przez okres wymagany ustawą. Jednocześnie okoliczność, że Wnioskodawca w wyniku zamiany nabył nieruchomość o powierzchni większej niż powierzchnia nieruchomości, którą zbył, pozostaje w przedmiotowej sprawie bez znaczenia i nie ma wpływu na możliwość zachowania przez Wnioskodawcę prawa do zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy sprowadzającym się do twierdzenia, że czynność zamiany nieruchomości dokonana na podstawie aktu notarialnego nr (...) nie spowodowała utraty prawa do zwolnienia. Należy stwierdzić, że w zaistniałej sytuacji, w wyniku zamiany przez Wnioskodawcę działki 2 o powierzchni 0,3047 ha wchodzącej wcześniej w skład gospodarstwa rolnego, przed upływem 5 lat od dnia nabycia innych gruntów rolnych na powiększenie tego gospodarstwa, gospodarstwo rolne Wnioskodawcy jest już prowadzone w innym kształcie niż to, co do którego zastosowano zwolnienie. A zatem brak możliwości zbycia części powiększonego gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy przed upływem 5 lat od dnia nabycia gruntów rolnych powiększających to gospodarstwo, w celu zachowania prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nabycia działek rolnych zakupionych przez Wnioskodawcę w 2016 r. i w 2017 r. (tj. przed dokonaniem przedmiotowej zamiany) absolutnie nie dotyczy wyłącznie tych działek, ale także wszystkich innych nieruchomości (tj. również działki 2 o powierzchni 0,3047 ha, będącej przedmiotem zamiany w czerwcu 2017 r.), składających się dotychczas na to gospodarstwo na moment zakupów ww. działek dokonanych w 2016 r. i w 2017 r.

Z ww. przyczyn, skoro Wnioskodawca w wyniku opisanej zamiany dokonał w czerwcu 2017 r. zbycia części gruntu, w związku z powiększeniem którego skorzystał ze zwolnienia, jest on zobowiązany do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zakupów działek rolnych dokonanych w 2016 r. i 2017 r. (tj. przed dokonaniem przedmiotowej zamiany); utracił bowiem całkowicie prawo do zwolnienia z opodatkowania wymienionym podatkiem.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny (weryfikacji) dołączanych dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.