0111-KDIB2-2.4011.320.2017.3.JW - Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 4 października 2017 r. (data wpływu 12 października 2017 r.), uzupełnionym 21 listopada i 20 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 października 2017 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismami z 6 listopada i 11 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4011.320.2017.1.HS i Znak: 0111-KDIB2-2.4011.320.2017.2.JW wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 21 listopada i 20 grudnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest wdową, która w 2016 r. na podstawie testamentu (testament sporządzony przez męża w 2006 r.) nabyła aktem poświadczenia dziedziczenia grunty rolne i budowlane po zmarłym mężu. Mąż Wnioskodawczyni nabył te nieruchomości w drodze darowizny od swojego ojca w 1970 r. Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim od 1967 r. i wraz z mężem prowadziła gospodarstwo rolne i nakłady na nieruchomości były wspólne od 1967 r. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać nieruchomość gruntową, działkę nr 2354/1, którą nabyła po zmarłym mężu.

W uzupełnieniach wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

* mąż Wnioskodawczyni zmarł 16 lipca 2016 r.

* działka nr 2354/1 według danych prowadzonych przez Starostwo Powiatowe posiada powierzchnię 0,1670 ha i oznaczona jest jako użytek R IIIa,

* nieruchomość ta nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, ponieważ Wnioskodawczyni nie posiada gospodarstwa rolnego i po zbyciu działki także nie będzie go posiadać,

* odnośnie przyszłego użytkownika działki, Wnioskodawczyni nie zna jego zamiarów, nie wie czy będzie działkę użytkował rolniczo, zabuduje ją, czy też potraktuje jako lokatę środków. Działka znajduje się na terenie, dla którego Rada Gminy uchwaliła plan zagospodarowania przestrzennego (zabudowa jednorodzinna).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zbycie nieruchomości gruntowej, tj. działki 2354/1, którą Wnioskodawczyni nabyła w drodze testamentu (nabycie aktem poświadczenia dziedziczenia) po zmarłym w 2016 r. mężu i której jest ona w tej chwili jedynym właścicielem, wiązać się będzie z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego przy sprzedaży przed upływem 5 lat?

Zdaniem Wnioskodawczyni, (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku) zbycie nieruchomości gruntowej, której Wnioskodawczyni jest obecnie jedyną właścicielką, tj. działki 2354/1 nabytej przez nią w drodze testamentu po zmarłym mężu nie powinno wiązać się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego przy sprzedaży przed upływem 5 lat.

Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim ze swoim zmarłym mężem od 7 lutego 1967 r. Zamieszkiwali wspólnie z teściami, a z chwilą ich śmierci byli jedynymi użytkownikami ww. działki. Wnioskodawczyni swój udział w gospodarowaniu na działce uważa za znaczący, gdyż jej mąż nie był w pełni sprawny fizycznie. Pozyskane w wyniku sprzedaży działki środki zamierza przeznaczyć na zabezpieczenie na starość dla siebie i syna, a także na zakup leków oraz na utrzymanie właściwego stanu technicznego budynku, w którym obecnie mieszka.

Wnioskodawczyni uważa za krzywdzące obciążenie jej obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego przy zbyciu działki przed upływem 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle przywołanego powyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

W tym miejscu trzeba zaznaczyć, że pod pojęciem nabycia należy rozumieć wszelkie prawem przewidziane formy przeniesienia tytułu własności z jednego podmiotu na drugi. W szczególności będą to czynności cywilnoprawne: odpłatne np. umowa sprzedaży czy umowa zamiany, a także nieodpłatne, np. umowa darowizny czy dziedziczenie.

Interpretacja pojęcia "nabycie" została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że mąż Wnioskodawczyni nabył w drodze darowizny od swojego ojca w 1970 r. grunty rolne i budowlane do majątku odrębnego. Mąż Wnioskodawczyni zmarł 16 lipca 2016 r., a spadek po nim nabyła Wnioskodawczyni w drodze dziedziczenia testamentowego w całości. Nieruchomość nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni zamierza sprzedać nieruchomość. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest ustalenie, czy powinna zapłacić podatek od sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od nabycia.

Stosownie do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.) - prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Datą otwarcia spadku w niniejszej sprawie jest więc data śmierci męża Wnioskodawczyni, czyli 16 lipca 2016 r.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 682) - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe - zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich.

Natomiast do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Reasumując, za datę nabycia przez Wnioskodawczynię spadku po zmarłym mężu, w tym także działki 2354/1, uznać należy 16 lipca 2016 r., czyli dzień śmierci męża Wnioskodawczyni, gdyż grunty rolne i budowlane nabył on w drodze darowizny od swojego ojca, czyli nabył je do majątku osobistego (odrębnego). Do momentu śmierci małżonka Wnioskodawczyni nie miała żadnych praw do ww. nieruchomości. Prawo własności tych nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła dopiero w spadku w dniu śmierci małżonka.

Zatem planowana sprzedaż działki 2354/1, będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca 2016 r., w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej - art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy

Reasumując przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie dla Wnioskodawczyni cena sprzedaży nieruchomości, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Odrębną kategorią są natomiast koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości, ustalenie których odbywa się w myśl art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy - wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł - stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w związku z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Reasumując, Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do złożenia zeznania podatkowego (PIT-39) w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym dokona sprzedaży. W zeznaniu tym Wnioskodawczyni powinna wykazać przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości ustalony zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, tj. cenę sprzedaży nieruchomości, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia poniesione w związku z tą sprzedażą. Przychód ten można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Od tak ustalonego dochodu należy zaś obliczyć podatek.

Zauważyć ponadto należy, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży nieruchomości,

W - wydatki na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży nieruchomości.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Katalog wydatków uznawanych za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe zawarty został w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując powyższe rozważania, nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że zbycie działki gruntowej nie będzie wiązało się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. W niniejszej sprawie zachodzi bowiem sytuacja, w której nieruchomość stanowiła majątek odrębny zmarłego męża - grunty rolne i budowlane nabył on w drodze darowizny od swojego ojca w 1970 r. Nie ma przy tym znaczenia, że małżonkowie wspólnie gospodarowali oraz że Wnioskodawczyni uważa swój udział w gospodarowaniu za znaczący. Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię nastąpiło w całości w drodze dziedziczenia, z chwilą śmierci jej męża, tj. 16 lipca 2016 r. i tą datę należy traktować jako datę nabycia będącej przedmiotem zapytania działki 2354/1.

Mając zatem na względzie brzmienie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy jednoznacznie stwierdzić, że u Wnioskodawczyni powstanie przychód z tytułu sprzedaży działki 2354/1, jeżeli jej sprzedaż nastąpi przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło nabycie (czyli przed 31 grudnia 2021 r.) i tym samym będzie ona zobowiązana do zapłaty podatku z tego tytułu.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznać należało zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.