0111-KDIB2-2.4011.304.2017.3.MM - Skutki podatkowe zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 26 września 2017 r. (data wpływu 2 października 2017 r.), uzupełnionym 13 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 27 października 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4011.304.2017.2.HS wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 13 listopada 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Na podstawie przydziału lokalu mieszkalnego z 17 sierpnia 1993 r. wydanego przez Spółdzielnię Mieszkaniową K. byłemu mężowi Wnioskodawczyni przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Prawo to zostało nabyte w trakcie trwania małżeństwa, w którym obowiązywał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej a zatem wchodziło w skład majątku wspólnego.

Na podstawie umowy o częściowy podział majątku wspólnego, po ustaniu wspólności majątkowej pomiędzy małżonkami, objętej aktem notarialnym z 3 września 2013 r. własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabyła w całości Wnioskodawczyni w zamian za spłatę zobowiązań z tytułu kredytu bankowego w wysokości 72.399,22 zł.

W dniu 30 czerwca 2016 r. na podstawie umowy sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego doszło do zbycia przysługującego Wnioskodawczyni prawa na rzecz osoby trzeciej.

W dniu 25 września 2017 r. Wnioskodawczyni została wezwana przez Urząd Skarbowy do złożenia zeznania podatkowego, w którym miała wykazać - w celu opodatkowania - zbycia przed upływem 5 lat od nabycia udziału w wysokości 1/2 w przysługującym jej prawie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni doprecyzowała przedstawiony stan faktyczny wskazując, że majątek został podzielony w całości. Jedynie własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego objęte było umową o częściowy podział majątku wspólnego z uwagi na konieczność zachowania formy aktu notarialnego dla tej czynności. W skład majątku wspólnego wchodziło także wyposażenie mieszkania. Na dzień podziału czyli 3 września 2013 r. wartość mieszkania wynosiła około 348.000 zł, wartość wyposażenia około 5.000 zł. Podziału dokonano w ten sposób, że Wnioskodawczyni otrzymała mieszkanie wraz z wyposażeniem w zamian za zwolnienie go z zadłużenia wobec banku kredytującego zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w wysokości 10.822 zł oraz zapłacenie byłemu małżonkowi, z majątku odrębnego, kwoty 174.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy stosując art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za datę nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego należy uznać datę nabycia do majątku wspólnego małżonków, czy datę podziału wspólnego majątku dorobkowego, w przypadku gdy dochodzi do zbycia przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym na podstawie umowy notarialnej nastąpiło nabycie przez jednego małżonka udziału w nieruchomości lub w prawie nabytym do majątku wspólnego ponad własny udział po ustaniu wspólności majątkowej na skutek umownego ustania wspólności majątkowej małżeńskiej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu jest dzień nabycia prawa do majątku wspólnego czyli 18 sierpień 1994 r. Wnioskodawczyni zaznacza, że związek małżeński został zawarty 28 grudnia 1989 r.

Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich i została ukształtowana jako wspólność łączna, którą charakteryzuje to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową.

Nabycie nieruchomości w czasie trwania wspólności majątkowej wiąże się z nabyciem przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwencją takiego rozwiązania, w przypadku sprzedaży tego prawa jest uznanie, że każdy z małżonków zbywałby to prawo w całości a nie w określonym udziale, jako że jest to wspólność bezudziałowa.

Wnioskodawczyni wskazała, że powyższy pogląd przyjęto w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z 20 maja 2016 r. sygn. akt II FSK 1249/14, z 20 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 1431/14 a także wojewódzkich sądów administracyjnych m.in. w prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 22 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Ke 396/13, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 9 września 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 716/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 24 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 55/15, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 25 czerwca 2015 r. sygn. akt I SA/Sz 451/15, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 10 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1146/15.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r. sygn. akt II FPS 2/17 przyjął, że "Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nabytych przez małżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków".

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że inne rozumienie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadziłoby do niezamierzonego przez ustawodawcę opodatkowania przychodu ze źródła - odpłatne zbycie nieruchomości - zamiast dochodu i bezzasadnie różnicowałby sytuację podatników w zależności od sposobu nabycia. Z zasady równości, wyrażonej w art. 32 ust. 1 Konstytucji, wynika nakaz jednakowego traktowania podmiotów prawa w obrębie określonej klasy (kategorii). Wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się w równym stopniu daną cechą istotną (relewantną) powinny być traktowane równo, a więc według jednakowej miary, bez zróżnicowań, zarówno dyskryminujących, jak i faworyzujących. To znaczy, że podmioty należące do tej samej kategorii muszą być traktowane równo, zaś podmioty należące do różnych kategorii mogą być traktowane różnie (por. wyroki TK z 13 grudnia 2007 r. w sprawie SK 37/06, 26 lutego 2008 r. w sprawie SK 89/06, 22 lipca 2008 r. w sprawie P 41/07, 11 maja 2010 r. w sprawie SK 50/08 oraz 23 listopada 2010 r. w sprawie K 5/10).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) - podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle przywołanego powyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości lub ww. praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia i zbycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w czasie trwania związku małżeńskiego do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i jej męża zostało nabyte spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. W dniu 3 września 2013 r. pomiędzy Wnioskodawczynią i jej byłym mężem doszło do podziału majątku wspólnego, w skład którego wchodziło spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o wartości 348.000 zł oraz jego wyposażenie o wartości 5.000 zł. W wyniku tego podziału Wnioskodawczyni otrzymała na własność spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego wraz z wyposażeniem w zamian za zwolnienie go z zadłużenia wobec banku kredytującego zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w wysokości 10.822 zł oraz zapłacenie byłemu mężowi z majątku odrębnego kwoty 174.000 zł.

W dniu 30 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy jest dzień nabycia tego prawa do majątku wspólnego, tj. jak wskazuje Wnioskodawczyni 18 sierpnia 1994 r.

Aby ocenić prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni należy odwołać się do ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 682), która reguluje kwestie stosunków majątkowych w małżeństwie.

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast - w myśl art. 501 Kodeksu - w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego tylko wówczas, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze i odbył się bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tym udziale bowiem, w którym przyznana na wyłączną własność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu "nabycie", jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustalenia wartości majątku należy dokonać w oparciu o obiektywne kryteria, czyli zgodnie z wyliczeniem dokonanym na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze w dniu zawarcia umowy lub wydania orzeczenia sądu, na mocy których doszło do podziału majątku dorobkowego małżonków, a nie według subiektywnego przekonania małżonków. Gdy przedmiotem podziału majątku wspólnego małżonków jest więcej niż jeden składnik majątku wchodzący w skład majątku dorobkowego małżonków wówczas, aby ustalić czy podział był ekwiwalentny w naturze lub czy wartość otrzymanych przez małżonka w wyniku podziału majątku rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym należy w pierwszej kolejności zsumować wartość rynkową wszystkich składników majątku podlegających podziałowi i podzielić na pół oraz ustalić wartość rynkową składników majątku otrzymanych przez każdego z małżonków.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że podział majątku dorobkowego małżonków dokonany 3 września 2013 r. nie był ekwiwalentny w naturze. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić bowiem można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek o tej samej wartości. Tymczasem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni otrzymała wszystkie przedmioty należące do majątku wspólnego. Zatem wartość składników majątku, które otrzymała Wnioskodawczyni w wyniku podziału majątku, przekroczyła wartość udziału jaki przysługiwał jej w majątku dorobkowym małżonków o 1/2.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy wskazać, że Wnioskodawczyni nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego będące przedmiotem sprzedaży w 2016 r. w różnym czasie i w różny sposób:

* udział 1/2 w 1994 r. w ramach nabycia do majątku wspólnego,

* udział 1/2 w 2013 r. w wyniku podziału majątku wspólnego.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że 1/2 przychodu uzyskanego ze sprzedaży 30 czerwca 2016 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, tj. w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2013 r. w wyniku podziału majątku wspólnego stanowi źródło przychodu, w rozumieniu przywołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższą regulacją prawną przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości lub prawa przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub prawa, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości lub prawa). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że jeśli Wnioskodawczyni poniosła tego rodzaju koszty, to koszty te dotyczą sprzedaży całego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, który w udziale 1/2 Wnioskodawczyni nabyła w 1994 r. oraz w udziale 1/2 w 2013 r. Jak już wyżej wyjaśniono, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wyłącznie zbycie udziału nabytego w 2013 r. W związku z tym 1/2 przychodu będzie mogła zostać obniżona wyłącznie o 1/2 poniesionych przez Wnioskodawczynię kosztów odpłatnego zbycia. Z kolei pozostała część kosztów odpłatnego zbycia przypada na udział nabyty w 1994 r. w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. Skoro jednak przychód przypadający na ten udział nie podlega opodatkowaniu, to rozliczeniu nie będą też podlegały koszty odpłatnego zbycia przypadające na ten udział.

Z kolei ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. W niniejszej sprawie nabycie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego miało charakter odpłatny, gdyż odbyło się za spłatą na rzecz byłego współmałżonka.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy - koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W świetle powyższego przepisu, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości lub prawa majątkowego oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w zamian za otrzymane w wyniku podziału majątku dorobkowego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu i jego wyposażenie została zobowiązana do zwolnienia lokalu mieszkalnego z zadłużenia w wysokości 10.822 zł wobec banku kredytującego jego zakup oraz do spłaty na rzecz byłego męża kwoty 174.000 zł.

Co do zasady kosztem uzyskania przychodu nie są kwoty wydatkowane na spłatę kredytów zaciągniętych na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. W niniejszej sprawie mamy do czynienia jednak z nabyciem udziału przysługującego małżonkowi w lokalu mieszkalnym wraz z przejęciem do wyłącznej spłaty długu obciążającego ten lokal mieszkalny, a więc długu, który przed podziałem majątku w równym stopniu obciążał zarówno Wnioskodawczynię jak i jej męża. Zatem za koszt nabycia w 2013 r. udziału przekraczającego udział w majątku wspólnym Wnioskodawczyni może uznać 1/2 obciążenia kredytowego na przedmiotowym lokalu mieszkalnym, które przejęła do wyłącznej spłaty, a przypadającego na byłego męża, tj. 1/2 z 10.822 zł.

Również kwota udokumentowanej spłaty na rzecz byłego męża może stanowić koszt nabycia udziału 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, gdyż kwota ta stanowi wydatek jaki Wnioskodawczyni musiała ponieść aby stać się właścicielem udziału, który do daty podziału majątku był własnością męża Wnioskodawczyni.

Jednakże wskazać należy, że nie całą wartość przejętego zadłużenia kredytowego przypadającego na byłego męża (1/2 z 10.822 zł) i udokumentowanej spłaty na rzecz byłego męża, Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Z wniosku wynika bowiem, że w zamian za zwolnienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego z zadłużenia wobec banku i zapłatę byłemu małżonkowi kwoty 174.000 zł. Wnioskodawczyni otrzymała mieszkanie wraz z wyposażeniem. Ww. zobowiązanie Wnioskodawczyni dotyczyło nie tylko nabycia na własność spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, ale również wyposażenia wchodzącego w skład majątku wspólnego. Tym samym należy przypisać odpowiednią część ww. kwot do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w stosunku jaką miał ten lokal wartość rynkową w dniu podziału do wartości rynkowej wszystkich składników majątku przyznanych Wnioskodawczyni w wyniku podziału majątku wspólnego. Nie może bowiem koszt nabycia pozostałych składników (tj. wyposażenia) obniżać przychodu uzyskanego ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Przyjmując za Wnioskodawczynią, która została wezwana przez Organ do podania wartości rynkowej składników majątku wspólnego na dzień jego podziału, że wartość lokalu mieszkalnego wynosiła 348.000 zł, a wyposażenia 5.000 zł (348.000 zł + 5.000 zł = 353.000 zł) należy stwierdzić, że wartość lokalu mieszkalnego stanowi 98,58% wartości całego przyznanego Wnioskodawczyni majątku (348.000/353.000 x 100%).

Zatem 98,58% z 1/2 kwoty przejętego zadłużenia kredytowego i 98,58% kwoty udokumentowanej spłaty na rzecz byłego męża stanowi koszt nabycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, o który Wnioskodawczyni może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód przypadający na udział w lokalu mieszkalnym nabyty w drodze podziału majątku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy podlega dochód wyliczony jako różnica pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy a kosztami jego uzyskania. Natomiast w celu ustalenia czy z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części przypadającej na udział nabyty w 2013 r. w drodze podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego powinna ona - w oparciu o przedstawiony powyżej sposób - dokonać stosownych obliczeń, na podstawie których ustali czy w związku ze sprzedażą powstał po jej stronie dochód do opodatkowania czy też strata podatkowa. Przy czym przychód ze sprzedaży stanowi 1/2 wartości wynikającej z ceny sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego (o ile odpowiadała ona wartości rynkowej) pomniejszona o 1/2 kosztów odpłatnego zbycia. Natomiast dochodem jest różnica pomiędzy kwotą tego przychodu a kosztami jego uzyskania określonymi w art. 22 ust. 6c ustawy, do których Wnioskodawczyni może zaliczyć 98,58% z 1/2 kwoty przejętego zadłużenia kredytowego i 98,58% kwoty udokumentowanej spłaty na rzecz byłego męża.

Niezależnie od tego czy w wyniku powyższych obliczeń po stronie Wnioskodawczyni wystąpi dochód czy strata jest ona zobowiązana z tytułu sprzedaży przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyła udział 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, do złożenia zeznania podatkowego, w którym wykaże kwotę uzyskanego przychodu, kwotę kosztów uzyskania przychodu oraz ewentualny dochód lub stratę.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe, ponieważ nie można zgodzić się z Wnioskodawczynią, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabyła w 1994 r. Nabycie ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło odpowiednio w części w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej w 1994 r. oraz w części w 2013 r. w drodze podziału majątku wspólnego.

Przychód przypadający na udział 1/2 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawczyni nabyła w 2013 r. zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi źródło przychodu.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawczynię we wniosku wyroków sądów administracyjnych, tutejszy Organ zaznacza, że jakkolwiek orzeczenia kształtują linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto wszystkie przywołane przez Wnioskodawczynię orzeczenia jak również uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 odnoszą się do ustalenia daty nabycia nieruchomości w związku z nabyciem spadku po zmarłym małżonku. Tymczasem czynności podziału majątku dorobkowego nie można utożsamiać z nabyciem w spadku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.