0111-KDIB2-1.4010.56.2020.1.AP - Ustalenie możliwości zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lutego 2019 r. (data wpływu 11 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lutego 2020 r., wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa własności nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wojewoda (...) wydał decyzję zezwalającą na realizację inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi krajowej, na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1474).

Nieruchomość przez którą ma przebiegać droga stanowiła własność Wnioskodawcy-osoby prawnej. Nieruchomość tą stanowią grunty rolne. Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta planem miejscowego zagospodarowania przestrzennego, tj. nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie figuruje w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę (...). W prowadzonych przez Gminę rejestrach nie odnotowano informacji o wydaniu decyzji o warunkach zabudowy do przedmiotowej nieruchomości.

Biegły określił wartość przedmiotowej nieruchomości w operacie szacunkowym według stanu z dnia wydania decyzji o zezwolenie na realizację inwestycji drogowej i według jej aktualnej wartości rynkowej. Odszkodowanie z tytułu przejęcia na rzecz Skarbu Państwa prawa własności nieruchomości zostało przyznane Wnioskodawcy - osobie prawnej decyzją Wojewody. Powyższa decyzja Wojewody stała się ostateczna i prawomocna i następnie na podstawie faktur VAT wystawionych przez podatnika zostało wypłacone odszkodowanie. Wnioskodawca posiada przedmiotowe grunty od 1953 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca - osoba prawna - jest zwolniony z podatku z tytułu sprzedaży części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży całości lub części, lub udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego dotyczy również sytuacji, gdy dochodzi do tzw. sprzedaży przymusowej gruntów rolnych będących własnością wnioskodawcy na podstawie decyzji Wojewody. Wnioskodawca zamierzał w najbliższej przyszłości przeznaczyć te grunty do sprzedaży na rzecz zainteresowanych rolników indywidualnych - w związku z pomniejszaniem się pogłowia bydła. W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy, zbyte na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad grunty, na podstawie decyzji Wojewody, korzystają ze zwolnienia podatku dochodowego osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865, dalej jako: "ustawa o CIT"), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze - przychód, a po drugie - koszty jego uzyskania.

Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten, zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Z przedstawione we wniosku stanu faktycznego, wynika w szczególności, że w związku z realizacją inwestycji drogowej, na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie z tytułu przejęcia na rzecz Skarbu Państwa prawa własności nieruchomości (gruntów rolnych), stanowiących jego własność. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania otrzymanego odszkodowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1474, dalej jako: "u.s.z."), decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego. Stosownie do art. 12 ust. 4 u.s.z., nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1. własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2. własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a u.s.z.). W myśl art. 12 ust. 4f u.s.z., odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Określając zatem podatkowe skutki przejęcia przez Skarb Państwa prawa własności nieruchomości należy rozpatrywać je w kontekście otrzymanego odszkodowania. Z otrzymaniem środków pieniężnych w formie odszkodowania, ustawodawca na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże uzyskanie przez podatnika przychodu podatkowego.

Zdarzenie to mieści się w ogólnym pojęciu przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Tak więc przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT. W ww. przepisie określono rodzaje przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych, jednakże brak w nim wyłączenia z opodatkowania przychodu pochodzącego z odszkodowania.

Również katalog dochodów/przychodów zwolnionych od podatku dochodowego od osób prawnych zawarty w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT nie wymienia odszkodowań (za wyjątkiem odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów ustawy z dnia 11 sierpnia 2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu (Dz. U. z 2018 r. poz. 1345 z późn. zm.), - art. 17 ust. 1 pkt 54 lit. a ustawy o CIT, jako dochodu/przychodu korzystającego ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Z treści art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Sprzedaż jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą. Skutkiem zawarcia umowy sprzedaży jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej, w odniesieniu do której znajdują zastosowanie ogólne przepisy dotyczące zobowiązań wzajemnych (art. 487 i następne).

W przedstawionym stanie faktycznym doszło do przejęcia za odszkodowaniem na rzecz Skarbu Państwa prawa własności nieruchomości.

Przejęcie nieruchomości, nie może być utożsamiane ze sprzedażą, co zarazem oznacza, że w niniejszej sprawie nie może mieć zastosowania powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ wydając interpretację indywidualną prawa podatkowego opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego - dlatego dokumenty dołączone do wniosku nie podlegają ocenie organu. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest jego częścią.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.