0111-KDIB2-1.4010.474.2018.1.MJ - Wydatki za sporządzenie programu funkcjonalno-użytkowego związane są z realizowanym procesem inwestycyjnym zwiększające wartość początkową wytwarzanych środków trwałych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 2 października 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatki za sporządzenie programu funkcjonalno-użytkowego będą powiększać wartość początkową wytwarzanych środków trwałych - jest prawidłowe.

W dniu 13 listopada 2018 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wydatki za sporządzenie programu funkcjonalno-użytkowego będą powiększać wartość początkową wytwarzanych środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Ogłoszono nabór w trybie konkursowym wniosków o dofinansowanie w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko: Oś Priorytetowa VI - Rozwój niskoemisyjnego transportu zbiorowego w miastach, Działanie 6.1 - Rozwój publicznego transportu zbiorowego w miastach.

Przedmiot konkursu: Dofinansowanie na projekty dotyczące elektryfikacji wybranych linii komunikacji miejskiej. Przez elektryfikację rozumie się zastąpienie (pełna lub częściowa wymiana) taboru o napędzie innym niż elektryczny, autobusami elektrycznymi lub trolejbusami wyposażonymi w niezależne elektrochemiczne źródło zasilania.

Typ projektów podlegających dofinansowaniu: Zakup nowych autobusów elektrycznych wraz z niezbędną infrastrukturą ładowania.

Beneficjent: Miasto X (dalej także: "Miasto").

Podmiot upoważniony do ponoszenia wydatków kwalifikowanych: Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka").

Wykonanie dokumentacji dla projektu, w tym Programu Funkcjonalno-Użytkowego (dalej także "PFU") jest kosztem kwalifikowanym.

Spółka zawarła z Miastem X porozumienie o współfinansowaniu zadania pn.: Opracowanie Programu funkcjonalno-użytkowego dla projektu pt. "Y".

Przedmiot porozumienia:

1. Porozumienie dotyczy zasad realizacji i finansowania zamówienia na opracowanie Programu funkcjonalno-użytkowego,

2. Elementami składowymi przedmiotu umowy z Wykonawcą PFU są w szczególności opracowanie PFU dla zadania Miasta - zakup i montaż 3 stacji ładowania szybkiego na wskazanych lokalizacjach, oraz PFU dla zadania Spółki - budowa zasilania energetycznego uwzględniającego 4 stacje na terenie Spółki.

3. Miasto upoważnia Spółkę do przeprowadzenia postępowania przetargowego i zawarcia umowy w imieniu i na rzecz Miasta.

Program funkcjonalno-użytkowy niezbędny jest przy stosowaniu procedury zaprojektuj i wybuduj do ustalenia planowanych kosztów prac projektowych i robót budowalnych, opisu przedmiotu, przygotowania oferty, szczególnie w zakresie obliczania ceny oferty oraz wykonania prac projektu.

Dla zadania Spółki wydatki na sporządzenie Programu funkcjonalno-użytkowego będą poniesione wyłącznie w związku z realizowaną inwestycją - budową zasilania energetycznego uwzględniającego 4 stacje na terenie Spółki. Program PFU pełni rolę projektu, bez którego inwestycja nie może być zrealizowana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki za sporządzenie Programu funkcjonalno-użytkowego, dotyczące realizacji projektu pt. "Y" w części dla zadania Spółki - budowa zasilania energetycznego uwzględniającego 4 stacje, zwiększą wartość początkową wytwarzanych środków trwałych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na sporządzenie Programu funkcjonalno-użytkowego będą miały wpływ na wartość początkową środków trwałych. Program funkcjonalno-użytkowy niezbędny jest przy stosowaniu procedury zaprojektuj i wybuduj, do ustalenia planowanych kosztów prac projektowych i robót budowalnych, opisu przedmiotu, przygotowania oferty, szczególnie w zakresie obliczania ceny oferty oraz wykonania prac projektu.

Wydatki na sporządzenie Programu funkcjonalno-użytkowego będą poniesione wyłącznie w związku z realizowaną inwestycją. Ww. program pełni rolę projektu, bez którego inwestycja nie może być zrealizowana. W związku z tym, zdaniem Spółki, wydatki na realizację Programu funkcjonalno-użytkowego zwiększą wartość początkową środków trwałych na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."). Wydatki te będą związane z realizowanym procesem inwestycyjnym. Ich poniesienie warunkuje rozpoczęcie i kontynuowanie zamierzonej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Jednocześnie, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a-16c u.p.d.o.p.

W myśl art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

3. inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

* stanowią własność lub współwłasność podatnika - amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 u.p.d.o.p.,

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok - o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c u.p.d.o.p.

Jednocześnie, w myśl art. 4a pkt 1 u.p.d.o.p., inwestycja oznacza środek trwały budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 395, z późn. zm.). Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 16 ustawy o rachunkowości, środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W art. 16g u.p.d.o.p. zostały wskazane zasady ustalania wartości początkowej składników majątku trwałego stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Stosownie do postanowień art. 16g ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p., za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca zawarł z Miastem X porozumienie o współfinansowaniu zadania pn.: Opracowanie Programu funkcjonalno-użytkowego dla projektu pt. "Y".

Przedmiot porozumienia:

1. Porozumienie dotyczy zasad realizacji i finansowania zamówienia na opracowanie Programu funkcjonalno-użytkowego (dalej także "PFU"),

2. Elementami składowymi przedmiotu umowy z Wykonawcą PFU są w szczególności opracowanie PFU dla zadania Miasta - zakup i montaż 3 stacji ładowania szybkiego na wskazanych lokalizacjach, oraz PFU dla zadania Spółki - budowa zasilania energetycznego uwzględniającego 4 stacje na terenie Spółki.

3. Miasto upoważnia Spółkę do przeprowadzenia postępowania przetargowego i zawarcia umowy w imieniu i na rzecz Miasta.

Jak wskazano we wniosku, program funkcjonalno-użytkowy niezbędny jest przy stosowaniu procedury zaprojektuj i wybuduj do ustalenia planowanych kosztów prac projektowych i robót budowalnych, opisu przedmiotu, przygotowania oferty, szczególnie w zakresie obliczania ceny oferty oraz wykonania prac projektu.

Dla zadania Spółki wydatki na sporządzenie Programu funkcjonalno-użytkowego będą poniesione wyłącznie w związku z realizowaną inwestycją - budową zasilania energetycznego uwzględniającego 4 stacje na terenie Spółki. Program PFU pełni rolę projektu, bez którego inwestycja nie może być zrealizowana.

Zauważyć należy, że w myśl art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1986 z późn. zm.), zamawiający opisuje przedmiot zamówienia na roboty budowlane za pomocą dokumentacji projektowej oraz specyfikacji technicznej wykonania i odbioru robót budowlanych. Jeżeli przedmiotem zamówienia jest zaprojektowanie i wykonanie robót budowlanych w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, zamawiający opisuje przedmiot zamówienia za pomocą programu funkcjonalno-użytkowego (art. 31 ust. 2 ww. ustawy). Program funkcjonalno-użytkowy obejmuje opis zadania budowlanego, w którym podaje się przeznaczenie ukończonych robót budowlanych oraz stawiane im wymagania techniczne, ekonomiczne, architektoniczne, materiałowe i funkcjonalne (art. 31 ust. 3 ww. ustawy).

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że skoro wydatki za sporządzenie Programu funkcjonalno-użytkowego związane są z realizowanym procesem inwestycyjnym, a ich poniesienie warunkuje rozpoczęcie i kontynuowanie zamierzonej inwestycji, to uznać należy, że wydatki te, na podstawie art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p. - w części, w jakiej zostaną poniesione przez Wnioskodawcę, zwiększają wartość początkową wytwarzanych środków trwałych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.