0111-KDIB2-1.4010.426.2019.2.AT - Opłaty licencyjne ponoszone na rzecz podmiotów powiązanych - wyłączenie z kosztów podatkowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 września 2019 r. (data wpływu 17 września 2019 r.), uzupełnionym 14 listopada 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów-jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 7 listopada 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.426.2019.1.AT wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 listopada 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będący spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: "Spółka" lub "Wnioskodawca"), jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, zajmującej się opracowywaniem, produkcją i sprzedażą środków smarnych oraz produktów pokrewnych dla praktycznie wszystkich obszarów zastosowań i sektorów. Grupa do której należy Wnioskodawca, posiada spółki na całym świecie, dzięki czemu jest wiodącym niezależnym dostawcą środków smarnych. Jednostką dominująca w całej grupie kapitałowej jest X z siedzibą w Niemczech (dalej jako: "Spółka dominująca"). Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o p.d.o.p.") podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest producentem środków smarnych, które sprzedaje następnie na rzecz kontrahentów, w tym jednostek powiązanych w Grupie. Asortyment podlegający sprzedaży obejmuje zasadniczo wyroby standardowe, wytwarzane zgodnie z licencjonowanym know-how oraz przyjętym w danym okresie planem produkcji, na podstawie zamówień otrzymywanych od podmiotów z grupy. Spółka jako producent jest licencjobiorcą patentów i zgłoszeń patentowych wykorzystywanych w procesach produkcyjnych grupy. Spółka dominująca udziela Wnioskodawcy wsparcia technicznego, między innymi dostarczając dokumentację techniczną w oparciu o którą realizuje dane zlecenie produkcyjne. Wnioskodawca oraz Spółka dominująca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ustawy o p.d.o.p.

Spółka samodzielnie zaopatruje się w niezbędne surowce i materiały, a następnie przy ich użyciu przeprowadza proces produkcyjny. Składniki niezbędne do wytworzenia wyrobów gotowych - zapasy baz olejowych oraz dodatki uszlachetniające - przechowywane są przez Spółkę w magazynie centralnym. Spółka dominująca posiada know-how w zakresie produkcji i marketingu, oparte na wiedzy poufnej oraz danych i informacjach technicznych - stanowiących owoc wieloletniego doświadczenia Grupy. Podmioty z Grupy - w tym Wnioskodawca - uiszczają odpowiednią opłatę licencyjną dla Spółki dominującej w celu wykorzystania znaków towarowych w swojej działalności handlowej oraz celem zastosowania know-how w procesie produkcyjnym i działalności marketingowej. Warunki realizacji transakcji zostały określone w umowie licencji know-how i wsparcia z tym związanego (Know-how License and Subordinated Assistance Agreement, dalej jako: "Umowa"), zawartej przez Wnioskodawcę ze Spółką dominującą. Postanowienia niniejszej umowy obowiązują począwszy od 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. Po zakończeniu roku, umowa zakłada automatyczne przedłużenie okresu jej trwania na następne lata, pod warunkiem niezłożenia pisemnego wypowiedzenia przez żadną ze stron, w okresie co najmniej 90 dni przed dniem 31 grudnia danego roku kalendarzowego.

Zgodnie ze wspomnianą umową, know-how należy rozumieć jako:

Co do zasady, prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności produkcyjnej oraz handlowej możliwe jest dopiero po pozyskaniu od Spółki dominującej wiedzy z zakresu know-how wraz z prawem do korzystania ze znaku towarowego. Wnioskodawca jako licencjobiorca jest zobligowany do uiszczania opłat licencyjnych z tytułu możliwości wykorzystania znaku towarowego w prowadzonej działalności handlowej, a także używania know-how w procesie produkcyjnym i działalności marketingowej, w celu efektywnej promocji i sprzedaży asortymentu sygnowanego marką X. Regulacje odnoszące się do sposobu kalkulacji wynagrodzenia zostały określone w Umowie. Zgodnie z jej treścią, wysokość opłaty licencyjnej wyrażona jest w postaci stawki procentowej od kwartalnej wartości netto zrealizowanej przez Spółkę sprzedaży wyrobów wytworzonych lokalnie (tzn. produktów wytworzonych przez Spółkę w Polsce z wykorzystaniem know-how). Tym samym zachodzi korelacja pomiędzy wielkością sprzedaży produktów wytworzonych lub nabytych przez Spółkę, a wysokością ponoszonych opłat licencyjnych na rzecz Spółki dominującej.

Podczas realizacji transakcji określonej umową, know-how pozostaje pod nieograniczoną kontrolą Spółki dominującej i może być wykorzystywane przez Wnioskodawcę jedynie w zakresie przewidzianym w umowie. W czasie trwania umowy, Spółka nie może produkować, importować, eksportować, dystrybuować, sprzedawać, czy też promować - bez wcześniejszego pisemnego pozwolenia Spółki dominującej - innych wyrobów gotowych, które są konkurencyjne dla produktów Grupy. Licencjonowanie know-how zobowiązuje Wnioskodawcę do przestrzegania wszystkich standardów jakościowych, właściwych dla poszczególnych procesów produkcyjnych i marketingowych. Ponadto musi on przestrzegać instrukcji produkcyjnych i zapewnić, że receptury, specyfikacje surowców oraz pozostałe normy przemysłowe będą respektowane zgodnie z wytycznymi know-how, w celu zagwarantowania najwyżej jakości wyrobu końcowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego podlegają w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione wydatki z tytułu nabytej licencji, uprawniającej do korzystania z know-how podmiotu powiązanego, nie podlegają ograniczeniom o których mowa w art. 15e ustawy o p.d.o.p., a w konsekwencji mogą być w całości uznane za koszty uzyskania przychodów.

Co do zasady, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione przez podatnika, związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, mające na celu uzyskanie przychodu lub też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (art. 15 ustawy o p.d.o.p.).

Należy zatem stwierdzić, że sam związek poniesionych wydatków z działalnością gospodarczą podatnika jest niewystarczający do uznania go za koszt uzyskania przychodów. Niezbędne jest również spełnienie tzw. przesłanki celowościowej, polegającej na istnieniu związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy konkretnym wydatkiem, a powstaniem przychodu po stronie podatnika. Wspomniana przesłanka jest również spełniona wtedy, gdy koszty wpływają na zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu, tak aby przyniosło ono przychody w przyszłości. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka osiąga przychody z tytułu sprzedaży środków smarnych na rzecz kontrahentów. Produkty będące przedmiotem obrotu są przez nią wytwarzane lub też nabywane od innych podmiotów z Grupy. Zarówno produkcja jak i dystrybucja produktów wiąże się z koniecznością pozyskania licencji na korzystanie z know-how od Spółki dominującej. Tym samym, ponoszone wydatki z tytułu opłat licencyjnych pozwalają Wnioskodawcy na uzyskiwanie przychodów ze sprzedaży asortymentu.

Co więcej, prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności bez pozyskania licencji stanowiłoby naruszenie obowiązujących przepisów prawa, w szczególności ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 776). Wiedza z zakresu know-how oraz znaki towarowe podlegają bowiem szczególnej ochronie prawnej. Korzystanie z nich jest możliwe po uprzednim zawarciu stosownej umowy z twórcą lub posiadaczem uprawnień do korzystania z danego prawa. Zawarta przez Spółkę umowa licencyjna umożliwia jej przeprowadzenie własnych procesów produkcyjnych w oparciu o pozyskane know-how, a także sprzedaż produktów z wykorzystaniem znaku towarowego będącego własnością Spółki dominującej. Podsumowując, prowadzenie przez Wnioskodawcę sprzedaży, a w konsekwencji uzyskiwanie z tego tytułu przychodów jest uwarunkowane pozyskaniem licencji od podmiotu powiązanego. Z uwagi na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami z tytułu opłat licencyjnych, a przychodami Wnioskodawcy - stanowią one koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o p.d.o.p.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. do ustawy o p.d.o.p. wprowadzono art. 15e, ustanawiający ograniczenie w możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do niektórych kategorii wydatków poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych. Zgodnie z ust. 1 pkt 2 dodanej regulacji, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4, lub podmiotów mających miejsca zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium kraju lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jednocześnie, przez prawa lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o p.d.o.p. uważa się:

* autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

* licencje,

* prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (m.in. prawo ochronne na znak towarowy),

* wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Tym samym, opłaty ponoszone przez Spółkę mieszczą się w katalogu kosztów podlegających ograniczeniu, zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p. Jednakże, zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Użyty w powyższej regulacji zwrot "koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi" nie został zdefiniowany w ustawie o p.d.o.p. W procesie jego wykładni, pomocne okazuje się stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w wyjaśnieniach opublikowanych 24 kwietnia 2018 r. Jak wskazano, w regulacji nie chodzi o sposób powiązania określonego kosztu z przychodami, lecz o związek jaki zachodzi pomiędzy kosztem, a samym przedmiotem (efektem) wytworzenia (nabycia) albo świadczenia usługi. Co więcej, koszt o którym mowa w przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu "inkorporowany" w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi.

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez niego opłaty licencyjne pozostają w bezpośrednim związku z produkowanymi, a także dystrybuowanymi przez niego towarami. Prowadzenie działalności przez Wnioskodawcę w tym zakresie - bez nabycia licencji uprawniającej do korzystania z know-how oraz znaku towarowego - byłoby niemożliwe. Umowa licencyjna zobowiązuje Wnioskodawcę do przestrzegania wszystkich standardów jakościowych, właściwych dla poszczególnych procesów objętych nabytą wiedzą z zakresu know-how.

Ponoszone przez Spółkę wydatki z tytułu opłat licencyjnych należy uznać za koszt wpływający na finalną cenę oferowanego produktu - niezbędny do poniesienia w procesie produkcji oraz dystrybucji. Jednocześnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ponoszone przez niego koszty związane z nabywaniem licencji są "inkorporowane" w produkowanych oraz oferowanych do sprzedaży produktach. Fakt ten potwierdza sposób kalkulacji wynagrodzenia na rzecz Spółki dominującej z tytułu udzielonej licencji. Wysokość opłaty licencyjnej stanowi bowiem ustalony procent wartości kwartalnego przychodu netto Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży produktów. Co za tym idzie, wysokość ponoszonych przez Spółkę wydatków jest wprost uzależniona od osiąganych przez nią przychodów ze sprzedaży. Dostrzec należy zatem związek kwotowy pomiędzy kosztami licencji, a produkowanymi i sprzedawanymi przez Wnioskodawcę produktami. Cena oferowanych produktów uwzględnia konieczność ponoszenia opłat licencyjnych, a tym samym - koszty te stanowią czynnik obiektywnie kształtujący cenę.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w linii orzeczniczej organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej 30 sierpnia 2019 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0111-KDIB2-1.4010.355.2019.1.BJ stwierdzono, że koszty podatnika z tytułu opłat licencyjnych na rzecz podmiotu powiązanego za pozyskanie prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych, takich jak know-how, patenty, nazwy handlowe oraz znaki towarowe, stanowią dla niego w całości koszty uzyskania przychodów. Koszty te - jako bezpośrednio związane z wytworzeniem towaru w świetle art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. - nie podlegają ograniczeniu o którym mowa w art. 15e ust. 1 przytoczonej ustawy.

Przedstawione w rozstrzygnięciu elementy stanu faktycznego są analogiczne do wskazanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku, w szczególności:

* nabywana licencja jest niezbędna do prowadzenia działalności produkcyjnej oraz handlowej,

* wysokość opłaty licencyjnej jest skorelowana z wartością sprzedaży towarów wytworzonych przez podatnika z użyciem nabytej licencji,

* koszty licencji wpływają na finalną cenę produktu, są czynnikiem obiektywnie kształtującym cenę.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w innych interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

* z 14 czerwca 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.162.2019.1.AT,

* z 16 lipca 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.232.2019.1.AW,

* z 21 sierpnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.270.2019.2.AT.

Podsumowując, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu opłat licencyjnych na rzecz Spółki dominującej (podmiotu powiązanego) stanowią koszty bezpośrednio związane z wytwarzanymi produktami, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. Tym samym, nie podlegają limitowaniu w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p. Wnioskodawca będzie uprawniony do uznania całości poniesionych wydatków z tytułu opłat licencyjnych na rzecz Spółki dominującej za koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.