0111-KDIB2-1.4010.382.2018.1.AT - Usługi nabywane od podmiotów powiązanych - wyłączenie z kosztów podatkowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 września 2018 r. (złożonego osobiście 21 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie w zakresie ustalenia, czy koszty nabycia usług informatycznych stanowią koszty podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15e ust. 1 ustawy CIT - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2018 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie w zakresie ustalenia, czy koszty nabycia usług informatycznych stanowią koszty podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15e ust. 1 ustawy CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest podatnikiem podatku CIT podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka wraz z podmiotami powiązanymi wchodzi w skład międzynarodowej Grupy (dalej: "Grupa"). Grupa jest jednym z przodujących koncernów przemysłowych świata. Działalność Grupy koncentruje się wokół produkcji, sprzedaży i świadczenia usług w sektorze motoryzacyjnym.

Branża motoryzacyjna, w której działa Grupa cechuje się silną konkurencją, konsolidacją i globalizacją produkcji oraz znacznymi kosztami wytworzenia i rozwoju technologii. Innowacyjność obecna zarówno w technologii, jak i procesach sprzedaży, staje się czynnikiem warunkującym uzyskanie przychodów i zabezpieczenie jej obecności na rynku na kolejne lata.

W związku z tym, Grupa na rynku polskim została zorganizowana w taki sposób, aby jej członkowie mogli koncentrować się na swojej działalności podstawowej, jednocześnie powierzając wszelkie funkcje pomocnicze innym wyspecjalizowanym w ich świadczeniu podmiotom z Grupy. Jednym z tych podmiotów jest Wnioskodawca, który pełni rolę centrum usługowego, odpowiedzialnego za świadczenie usług takich jak: administracyjno-księgowych, prawnych, administrowania personelem i innych usług związanych z działalnością Grupy.

W celu zapewnienia najwyższej jakości świadczonych przez Wnioskodawcę usług, Spółka korzysta z rozwiązań wypracowanych w Grupie. Korzystanie z usług świadczonych przez podmioty należące do Grupy zapewnia Spółce zachowanie wysokich standardów działalności. W związku z tym, że standardy Grupy zostały określone na podstawie długoletnich doświadczeń, zapewniają one zastosowanie najlepszych praktyk, co pozwala na zwiększenie efektywności działań Spółki. Poza tym korzystanie z usług świadczonych przez podmioty z Grupy ułatwia także należytą ochronę tajemnic handlowych Wnioskodawcy i jej klientów.

W związku z tym Wnioskodawca nabył od podmiotów powiązanych (dalej: "Usługodawcy") usługi informatyczne (dalej: "Usługi" lub "Usługi IT") w zakresie obejmującym:

a. Optical Character Reception Account Payable (dalej: "Usługi OCR"), które polegają na:

* udostępnianiu Spółce aplikacji umożliwiającej automatyczne rejestrowanie faktur w systemie podczas skanowania, co ma na celu usprawnienie szybkości pracy związanej z rejestrowaniem faktur; poza korzystaniem z aplikacji Spółka jest uprawniona do korzystania także z aplikacji pomocniczych,

* wykonywaniu czynności dodatkowych, takich jak:

* administrowanie/utrzymanie aplikacji,

* rozwój aplikacji pod kątem funkcjonalności,

* rozszerzenie aplikacji dla dokumentowania fakturacji pasywnej klientów Spółki,

b. "Quota Web Application" (dalej: "QWA"), które polegają na obsłudze informatycznej związanej z realizacją projektu QWA, czyli aplikacji służącej do prowadzenia pełnej obsługi administracyjnej podmiotów należących do Grupy mających siedzibę w Ameryce Północnej wraz z system zarządzania dokumentami, integracją z bazą danych, a także niezbędną do działania infrastrukturą sprzętową. W ramach QWA są świadczone także usługi utrzymania infrastruktury informatycznej, wsparcia i administrowania aplikacją;

c. International Database (dalej: "International Datebase"), które polegają na utrzymaniu międzynarodowej bazy danych związanej z przejęciem pełnej obsługi administracyjnej podmiotów należących do Grupy mających siedzibę w Stanach Zjednoczonych, Kanadzie i Meksyku.

W ramach Usług IT Usługodawcy angażują aktywa materialne i niematerialne, które są niezbędne do świadczenia Usług, takie jak specjalistyczne oprogramowanie oraz specjalistyczny sprzęt informatyczny (łącza, serwery).

Pomiędzy Spółką a Usługodawcami występują powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 11 Ustawy CIT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż nabyte Usługi są niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Spółki i umożliwiają jej koncentrację na działalności podstawowej, co pozwala na zwiększenie efektywności działań Spółki. Gdyby Spółka nie zdecydowała się na zakup usług od Usługodawców, musiałaby organizować powyższe działania we własnym zakresie. Wiązałoby się to z poniesieniem dodatkowych kosztów m.in. na zatrudnienie odpowiednich specjalistów oraz ich przeszkolenie. W związku z tym zakup przedmiotowych usług pozwala Spółce skupić się na prowadzeniu działalności podstawowej i osiągać w ten sposób efekt specjalizacji.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego sprawy zawarto także we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie gdzie wskazano, że " (...) nawet jeśli w celu realizacji Usług IT Usługodawcy angażują specjalistyczne oprogramowania, a dzięki Usługom Spółka zyskuje możliwość korzystania z aplikacji, to należy zauważyć, iż na Spółkę nie zostały przeniesione żadne autorskie prawa majątkowe. Zatem, w związku z nabyciem Usług IT nie dochodzi do nabycia wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT. W konsekwencji, wynagrodzenie należne Usługodawcom nie stanowi opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym koszty nabycia Usług stanowią koszty podlegające wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15e ust. 1 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zaistniałym stanie faktycznym koszty nabycia Usług nie stanowią kosztów podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15e ust. 1 Ustawy CIT.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy art. 2 pkt 18 w zw. z art. 15 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175 - dalej: "Nowelizacja") do Ustawy CIT został dodany nowy art. 15e.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jednocześnie art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT stanowi, iż powyższe ograniczenie nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia Usług nie stanowią kosztów podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, gdyż nie mieszczą się w dyspozycji powołanego przepisu.

Powyższe stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.441.2017.1.AW potwierdził, iż usługi informatyczne dotyczące obsługi oprogramowania i sprzętu nie podlegają ograniczeniu określonemu w art. 15e Ustawy CIT w zakresie ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie będą stanowić usług wymienionych w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

Przenosząc powyższe na analizowany stan faktyczny w pierwszej kolejności należy wskazać, iż z art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT wynika, iż wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów podlegają koszty usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, jednakże Ustawa CIT nie zawiera definicji powyższych pojęć.

W przypadku usług doradczych można posiłkować się definicją wypracowaną przez orzecznictwo na gruncie podatku u źródła uregulowanego w art. 21 Ustawy CIT. Przykładowo można przywołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/WA 2968/16, w którym sąd stwierdził, że istotą usług doradczych jest wskazywanie sposobu postępowania w jakiejś sprawie. Sąd ten wskazał również na charakter konsultacyjny usług doradczych. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 18 sierpnia 2016 r. sygn. akt: I SA/Łd 540/16, definiując usługi doradcze wskazał, że ich zasadniczym celem jest udzielanie specjalistycznych porad. Sąd wskazał ponadto, że przy braku definicji legalnej, interpretując dany termin należy odwołać się do jego rozumienia w języku potocznym. W ocenie Wnioskodawcy taka definicja usług doradczych może zostać przyjęta na gruncie przepisu art. 15e Ustawy CIT, gdyż te same pojęcia w ramach jednego aktu prawnego powinny mieć nadane to samo znaczenie. Przenosząc przywołaną argumentację na grunt stanu faktycznego opisanego przez Spółkę wskazać trzeba, że w wyniku realizacji Usług IT Spółka uzyskuje konkretny rezultat, a nie rekomendacje co do podejmowanych przez Spółkę działań. Usługi IT polegają bowiem na aktywności wyrażającej się w usługach związanych z użytkowaniem wskazanych w opisie stanu faktycznego produktów informatycznych, tj. na podejmowaniu czynności mających na celu budowę i utrzymanie prawidłowego funkcjonowania aplikacji/bazy, ich rozwijaniu i rozszerzaniu, a także infrastruktury Spółki. Oznacza to, że w zakres przedmiotowych Usług wchodzą m.in. czynności polegające na aktywnym rozwiązywaniu problemów z systemami oraz infrastrukturą Spółki. Natomiast celem tych Usług nie jest wyrażanie opinii w danej sprawie. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe usługi nie stanowią usług doradczych wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

Ponadto, zdaniem Spółki, Usługi nie kwalifikują się również jako usługi zarządzania i kontroli. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej, natomiast "kierować" oznacza "stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania". Jednakże, jak zostało wskazane, celem realizacji Usług jest umożliwienie Spółce korzystania i utrzymanie opisanych w stanie faktycznym produktów informatycznych. Należy zatem uznać, iż zakres przedstawionych w stanie faktycznym Usług IT znacząco różni się od sprawowania zarządu bądź kontroli, gdyż obejmuje czynności o charakterze wykonawczym, technicznym i administracyjnym, podobne do usług administrowaniem baz danych czy też administracji nad systemami informatycznymi, które, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowią usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o p.d.o.p. W szczególności w związku z realizacją Usług Usługodawcy nie uzyskują uprawnienia do zarządzania obszarem działalności Wnioskodawcy, ani nie dokonują czynności weryfikujących działanie Spółki z punktu widzenia żadnego wymaganego wzorca, w efekcie cel Usług jest inny od usług zarządzania i kontroli. Stanowisko to podzielił również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z 14 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.33.2018.1.BS oraz z 5 marca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.357.2017.2.MJ.

Zdaniem Wnioskodawcy Usługi IT nie stanowią również przetwarzania danych. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych "przetwarzanie danych" polega na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych metodą wykonywania systematycznych operacji w celu uzyskania wyników w postaci z góry określonej. Usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy, a ich sensem jest dokonywanie operacji na istniejących bazach (systemach) danych. Usługi nie polegają na przetwarzaniu istniejących zbiorów danych, bowiem elementem Usług nie jest opracowywanie danych oraz udostępnianie zbiorów danych. Zdaniem Wnioskodawcy, nie można utożsamiać usług polegających na udostępnianiu i utrzymywaniu produktów informatycznych z opracowywaniem danych. Istotą Usług nie jest bowiem zmiana, przekształcenie ani opracowanie przechowywanych danych, a konfiguracja, rozwój i zapewnienie prawidłowego działania aplikacji oraz bazy. Ponadto charakter nabywanych przez Spółkę Usług jest twórczy (co wynika np. z dokonywania ewentualnych zmian w produktach informatycznych w związku z ich rozwijaniem, rozszerzaniem), a nie odtwórczy. Jednocześnie dane uzyskiwane w toku realizacji prac są wykorzystywane jedynie do realizacji przedmiotowych Usług.

Na odtwórczy charakter usług przetwarzania danych wskazuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.33.2018.1.BS, w której stwierdził on, że pojęcie "przetwarzania danych" dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy słownik PWN (https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia "przetwarzać" jest "opracować zebrane dane. Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, by przedmiotem usług świadczonych przez Usługodawcę miało być opracowywanie danych. Co istotne, interpretacja ta dotyczyła takich usług jak: zapewnienie wsparcia informatycznego w zakresie systemów, koordynowanie wdrażania nowych rozwiązań informatycznych, zapewnianie odpowiednich szkoleń dla użytkowników, zapewnienie dostępności dokumentacji i zapewnienie właściwego wykorzystania systemów i zasobów informatycznych, administrację nad systemami informatycznymi, z których korzysta spółka, a także ich modyfikacjami czy też koordynowanie współpracy z innymi usługodawcami w zakresie IT, a zatem usług analogicznych do Usług IT świadczonych na rzecz Wnioskodawcy.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie można twierdzić, że Usługi IT świadczone na rzecz Wnioskodawcy są usługami przetwarzania danych, bowiem ich cel oraz charakter są całkowicie inne.

Ponadto - w ocenie Spółki - Usługi nie wyczerpują również definicji usług o charakterze podobnym do usług doradczych, zarządzania i kontroli oraz usług przetwarzania.

W tym zakresie Spółka również sięga do orzecznictwa powstałego na gruncie przepisów dotyczących podatku u źródła. Zgodnie z wypracowanym na gruncie art. 21 ust. 1 Ustawy CIT stanowiskiem za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Ponadto na gruncie tych przepisów wyrażono też stanowisko, że dla uznania usług za podobne decydujące znaczenie ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Jednocześnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych wydawanych na gruncie art. 15e Ustawy CIT podkreślił, iż dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

W świetle powyższego skoro nabywane Usługi nie posiadają cech charakterystycznych dla usług doradczych, usług zarządzania i kontroli oraz usług przetwarzania danych, to - w ocenie Wnioskodawcy - nie można uznać ich za świadczenia o podobnym charakterze, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

Opisanych we wniosku Usług nie sposób także uznać za usługi badania rynku, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, oraz świadczenia o charakterze podobnym do tych usług.

W konsekwencji - zdaniem Spółki - nabywane Usługi nie mogą być uznawane za żadne z usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, ani za świadczenia o podobnym charakterze do tych usług, co potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych wydawanych na gruncie art. 15e Ustawy CIT. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 6 lipca 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4010.110.2018.1.HK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż usługi informatyczne świadczone między innymi dla produktów informatycznych, w skład których wchodziła aplikacja do procesowania otrzymywanych faktur, skanowania, drukowania, archiwizacji (SER Invoice Workflow) oraz baza Lotus Notes, polegające na zapewnieniu ich funkcjonowania, zarządzaniu prawami dostępu, usuwaniu usterek, zarządzaniu zmianami, nie będą podlegały wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie będą stanowić usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT.

Jednocześnie, mając na uwadze charakterystykę Usług IT, należy uznać, że nie mieszczą się one w opisanym powyżej art. 15e ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT. Zgodnie z tym artykułem ograniczeniu podlegają opłaty za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT. W myśl natomiast art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT prawami i wartościami są:

* autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

* licencje,

* prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

* wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Co istotne, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych w przypadku nabycia prawa do korzystania z oprogramowania komputerowego - kiedy zakres praw nabywcy do korzystania z oprogramowania ograniczony jest do zakresu, o którym mowa w art. 75 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - przekazywana należność nie jest objęta dyspozycją art. 16b ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT. Takie stanowisko zostało zaprezentowane chociażby w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 września 2016 r., Znak: ITPB3/4510-313/16-1/JG.

W świetle powyższego, nawet jeśli w celu realizacji Usług IT Usługodawcy angażują specjalistyczne oprogramowania, a dzięki Usługom Spółka zyskuje możliwość korzystania z aplikacji, to należy zauważyć, iż na Spółkę nie zostały przeniesione żadne autorskie prawa majątkowe. Zatem, w związku z nabyciem Usług IT nie dochodzi do nabycia wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT. W konsekwencji, wynagrodzenie należne Usługodawcom nie stanowi opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT.

To zaś oznacza, że Usługi IT nie mieszczą się w katalogu kosztów podlegających ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, koszty nabycia Usług IT nie podlegają ograniczeniu wskazanemu w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT w zakresie ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w niniejszym Wniosku potwierdza szereg interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

* z 6 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.110.2018.1.HK;

* z 19 lipca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.151.2018.1.MS;

* z 4 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.206.2018.1.MS.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, iż Usługi IT są niezbędne do prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej. Spółka stanowi bowiem centrum usługowe dla innych podmiotów z Grupy. W konsekwencji, bez przedmiotowych Usług Spółka nie byłaby w stanie prowadzić działalności operacyjnej na taką skalę i w takiej jakości jak obecnie. Gdyby Spółka nie zdecydowała się na zakup usług od Usługodawców, musiałaby organizować powyższe działania we własnym zakresie. Wiązałoby się to z poniesieniem dodatkowych kosztów m.in. na zatrudnienie odpowiednich specjalistów oraz ich przeszkolenie. W związku z tym zakup przedmiotowych usług pozwala Spółce skupić się na prowadzeniu działalności podstawowej i osiągać w ten sposób efekt specjalizacji.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez Spółkę Usług warunkuje prowadzenie przez nią działalności gospodarczej, a tym samym ma bezpośredni związek ze świadczeniem przez Spółkę usług administracyjnych, w tym usług administracyjno-księgowych, usług weryfikacji faktur, usług obsługi korporacyjnej oraz usług administrowania personelem, usług doradztwa i innych usług związanych z działalnością Grupy.

W rezultacie ponoszone przez Spółkę koszty Usług stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

Prawidłowość takiej wykładni przepisów Ustawy CIT została potwierdzona w ramach procesu legislacyjnego nad Nowelizacją. Warto zatem wskazać, że w tym zakresie ustawodawca wyjaśnił w treści uzasadnienia do Nowelizacji, że omawiane ograniczenie z ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi (...) Jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia.

Mając na uwadze powyższe, w szczególności wyżej przytoczone uzasadnienie do Nowelizacji, należy stwierdzić, że regulacja z art. I5e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT znajduje zastosowanie w sytuacjach, gdy nabycie Usług warunkuje prowadzenie działalności gospodarczej.

Dodatkowo wyjaśnienia opublikowane przez Ministerstwo Finansów w dniu 23 kwietnia 2018 r. (dalej: "Wyjaśnienia") wskazują, iż funkcjonalna wykładnia tego pojęcia sprowadza się do "poszukiwania bezpośredniego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu "inkorporowanych" w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi". Podkreślenia wymaga, iż Ministerstwo Finansów wprost wskazało jako przykład korzystający z analizowanego wyłączenia nabycie przez agencję reklamową usługi (outsourcing) wykorzystanej do kampanii reklamowej realizowanej na rzecz jej klienta, czy też nabycie przez firmę doradczą usługi doradczej od podmiotu powiązanego, wykorzystanej na potrzeby usługi świadczonej przez tę firmę.

Przenosząc powyższe na analizowany stan faktyczny Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nabyte Usługi IT są wykorzystywane w związku ze świadczeniem przez Spółkę usług, a mianowicie Usługi OCR związane są bezpośrednio ze świadczonymi przez Spółkę usługami administracyjno-księgowymi, natomiast QWA oraz International Datebase związane są bezpośrednio ze świadczeniem przez Spółkę obsługi administracyjnej podmiotów powiązanych należących do Grupy.

Tym samym pomiędzy kosztami nabycia Usług IT a świadczonymi przez Spółkę usługami zachodzi bezpośredni związek, który uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, koszty ponoszone z tytułu zakupu Usług nie będą podlegać ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, bowiem koszty Usług IT nie mieszczą się w katalogu kosztów zawartym w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT. Ponadto koszty te stanowią koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

W konsekwencji koszty Usług będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w pełnej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach u.p.d.o.p., mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepisy u.p.d.o.p. dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest "zidentyfikowanie" wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Stosownie do art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

3. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze - poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Dyspozycją powyższego przepisu objęte są te podmioty, które są podmiotami powiązanymi oraz świadczą usługi wymienione w tym przepisie. Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., jeżeli:

3. ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów - i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest podatnikiem podatku CIT podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka wraz z podmiotami powiązanymi wchodzi w skład międzynarodowej Grupy. Grupa jest jednym z przodujących koncernów przemysłowych świata. Działalność Grupy koncentruje się wokół produkcji, sprzedaży i świadczenia usług w sektorze motoryzacyjnym. Branża motoryzacyjna, w której działa Grupa cechuje się silną konkurencją, konsolidacją i globalizacją produkcji oraz znacznymi kosztami wytworzenia i rozwoju technologii. Innowacyjność obecna zarówno w technologii, jak i procesach sprzedaży, staje się czynnikiem warunkującym uzyskanie przychodów i zabezpieczenie jej obecności na rynku na kolejne lata. W związku z tym, Grupa na rynku polskim została zorganizowana w taki sposób, aby jej członkowie mogli koncentrować się na swojej działalności podstawowej, jednocześnie powierzając wszelkie funkcje pomocnicze innym wyspecjalizowanym w ich świadczeniu podmiotom z Grupy. Jednym z tych podmiotów jest Wnioskodawca, który pełni rolę centrum usługowego, odpowiedzialnego za świadczenie usług takich jak: administracyjno-księgowych, prawnych, administrowania personelem i innych usług związanych z działalnością Grupy. W celu zapewnienia najwyższej jakości świadczonych przez Wnioskodawcę usług, Spółka korzysta z rozwiązań wypracowanych w Grupie. Korzystanie z usług świadczonych przez podmioty należące do Grupy zapewnia Spółce zachowanie wysokich standardów działalności. W związku z tym, że standardy Grupy zostały określone na podstawie długoletnich doświadczeń, zapewniają one zastosowanie najlepszych praktyk, co pozwala na zwiększenie efektywności działań Spółki. Poza tym korzystanie z usług świadczonych przez podmioty z Grupy ułatwia także należytą ochronę tajemnic handlowych Wnioskodawcy i jej klientów. W związku z tym Wnioskodawca nabył od podmiotów powiązanych wskazane we wniosku usługi informatyczne.

Usługi te obejmują:

a. Optical Character Reception Account Payable (dalej: "Usługi OCR"), które polegają na:

* udostępnianiu Spółce aplikacji umożliwiającej automatyczne rejestrowanie faktur w systemie podczas skanowania, co ma na celu usprawnienie szybkości pracy związanej z rejestrowaniem faktur; poza korzystaniem z aplikacji Spółka jest uprawniona do korzystania także z aplikacji pomocniczych,

* wykonywaniu czynności dodatkowych, takich jak:

* administrowanie/utrzymanie aplikacji,

* rozwój aplikacji pod kątem funkcjonalności,

* rozszerzenie aplikacji dla dokumentowania fakturacji pasywnej klientów Spółki,

b. "Quota Web Application" (dalej: "QWA"), które polegają na obsłudze informatycznej związanej z realizacją projektu QWA, czyli aplikacji służącej do prowadzenia pełnej obsługi administracyjnej podmiotów należących do Grupy mających siedzibę w Ameryce Północnej wraz z system zarządzania dokumentami, integracją z bazą danych, a także niezbędną do działania infrastrukturą sprzętową. W ramach QWA są świadczone także usługi utrzymania infrastruktury informatycznej, wsparcia i administrowania aplikacją;

c. International Database (dalej: "International Datebase"), które polegają na utrzymaniu międzynarodowej bazy danych związanej z przejęciem pełnej obsługi administracyjnej podmiotów należących do Grupy mających siedzibę w Stanach Zjednoczonych, Kanadzie i Meksyku.

W ramach Usług IT Usługodawcy angażują aktywa materialne i niematerialne, które są niezbędne do świadczenia Usług, takie jak specjalistyczne oprogramowanie oraz specjalistyczny sprzęt informatyczny (łącza, serwery). Pomiędzy Spółką a Usługodawcami występują powiązania kapitałowe, o których mowa w art. 11 Ustawy CIT. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż nabyte Usługi są niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności Spółki i umożliwiają jej koncentrację na działalności podstawowej, co pozwala na zwiększenie efektywności działań Spółki. Gdyby Spółka nie zdecydowała się na zakup usług od Usługodawców, musiałaby organizować powyższe działania we własnym zakresie. Wiązałoby się to z poniesieniem dodatkowych kosztów m.in. na zatrudnienie odpowiednich specjalistów oraz ich przeszkolenie. W związku z tym zakup przedmiotowych usług pozwala Spółce skupić się na prowadzeniu działalności podstawowej i osiągać w ten sposób efekt specjalizacji. Z wniosku wynika także, że w związku z nabyciem Usług IT nie dochodzi do nabycia wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT. W konsekwencji, wynagrodzenie należne Usługodawcom nie stanowi opłaty za korzystanie z wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT.

Wprawdzie w u.p.d.o.p. brak jest definicji legalnej wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, to jednak należy zauważyć, że podobne sformułowanie zostało użyte w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., w myśl którego podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Mimo że regulacja art. 21 u.p.d.o.p. dotyczy obowiązków związanych z poborem zryczałtowanego podatku dochodowego, to jednak tożsamość semantyczna pojęć z obu ww. artykułów uzasadnia posłużenie się przy odkodowaniu znaczenia terminów z art. 15e u.p.d.o.p. dorobkiem doktryny i orzecznictwa, jaki został wypracowany na gruncie podatku u źródła.

Stąd należy stwierdzić, że pojęcia "usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze" użyte w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. nie obejmują opisanych we wniosku usług informatycznych. Brak jest w niniejszym przypadku wątpliwości, że usługi informatyczne nabywane przez Wnioskodawcę, nie są podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi informatyczne nie posiadają bowiem żadnych cech wspólnych z ww. świadczeniami.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie "doradztwo" oznacza "udzielanie fachowych porad". Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, że w ramach świadczenia wymienionych usług informatycznych Usługodawca udziela lub będzie udzielał Wnioskodawcy porad, nie można więc zrównywać ich z usługami doradczymi.

Usługi informatyczne, świadczone na rzecz Wnioskodawcy, nie są również podobne do usług przetwarzania danych, gdyż pojęcie "przetwarzania danych" dotyczy czynności mających charakter odtwórczy i obejmuje elementy takie jak porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych. Powołując się na definicję słownikową (internetowy Słownik języka polskiego PWN - https://sjp.pwn.pl) należy wskazać, że jednym ze znaczeń pojęcia "przetwarzać" jest "opracować zebrane dane". Z opisu sprawy nie wynika, by przedmiotem świadczenia usług informatycznych jest bądź miało być opracowywanie danych.

Z kolei "zarządzać", zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl), oznacza "wydać polecenie", "sprawować nad czymś zarząd", natomiast "kontrola" to "sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym" oraz "nadzór nad kimś lub nad czymś". Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi informatyczne nie posiadają cech zarządzania i kontroli.

Opisanych we wniosku usług informatycznych nie sposób także uznać za badanie rynku, usługi reklamowe, ubezpieczenia, gwarancje i poręczenia oraz świadczenia o podobnym charakterze.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że koszty nabycia usług informatycznych nie stanowią kosztów podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. należało uznać za prawidłowe.

W konsekwencji bezprzedmiotowym jest odnoszenie się do poruszonej w stanowisku Wnioskodawcy kwestii - czy koszty ww. usług informatycznych, są kosztami usług bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi, w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.