0111-KDIB2-1.4010.34.2017.1.AT

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku pobrania "podatku u źródła" z tytułu należności wypłacanych przez Wnioskodawcę francuskiemu kontrahentowi za wykonanie prac projektowych - jest prawidłowe.

W dniu 31 marca 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku pobrania "podatku u źródła" z tytułu należności wypłacanych przez Wnioskodawcę francuskiemu kontrahentowi za wykonanie prac projektowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej spółka zawiera różnego rodzaju umowy z kontrahentami zagranicznymi, w tym przypadku jest to umowa o wykonanie prac projektowych zawarta ze zgrupowaniem projektantów składających się z podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na terytorium Polski oraz z podmiotem prowadzącym działalność na terytorium Francji. Podmiot francuski posiada stosowny certyfikat rezydencji, potwierdzający, że jest rezydentem podatkowym we Francji, nie posiada przy tym również żadnych biur, ani miejsc wykonywania działalności na terytorium Polski.

Przedmiotem zawartej umowy jest przygotowanie opracowania dwufazowej dokumentacji projektowej. Podmiot francuski, będący pracownią architektoniczną zobowiązany jest do stworzenia koncepcji architektonicznej, zachowując przy tym niemajątkowe prawa autorskie do projektu; działania podmiotu francuskiego należy więc zakwalifikować w kategorii usług projektowych. Misja architektoniczna podmiotu francuskiego składa się z dwóch etapów - fazy wstępnej koncepcji architektonicznej w postaci opracowanego projektu, oraz fazy koncepcji mającej na celu dopracowanie projektu w postaci ustalania rozwiązań technicznych i sprawdzania ich zgodności z budżetem. W ramach wynagrodzenia wykonawcy przenoszą na zamawiającego wszystkie prawa autorskie majątkowe do wszelkiej wykonywanej w ramach realizacji dokumentacji, na wszelkich polach eksploatacji wymienionych w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, biorąc pod uwagę treść umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. zawartej między Polską a Francją oraz przepisy polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru podatku u źródła od należności wypłacanych francuskim kontrahentom za wykonanie prac projektowych wraz z przeniesieniem praw autorskich do projektu architektonicznego?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ciąży na nim obowiązek poboru podatku u źródła, w związku z wystąpieniem okoliczności wskazanych poniżej. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatek dochodowy z tytułu uzyskania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (a więc nieposiadających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu), przychodów z odsetek, praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie podwójnego opodatkowania, których stroną jest rzeczpospolita polska (art. 22a ustawy).

Artykuł 12 umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (dalej: umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania), zawartej między Polską a Francją, ogranicza wysokość podatku u źródła, który może zostać pobrany na terytorium Polski z tytułu należności licencyjnych do 10%. Definicja należności licencyjnych zawarta w art. 12 ust. 4 umowy jednoznacznie wskazuje przy tym, iż należnościami licencyjnymi w zakresie praw autorskich są płatności za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego, nie zaś przeniesienie tego prawa. Art. 21 umowy stanowi z kolei, że części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, bez względu na to skąd pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie.

W związku z powyższym należy uznać, iż dochody uzyskiwane przez podmiot francuski z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich w związku z wykonywaniem prac projektowych nie zostały enumeratywnie wymienione w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, tak więc nie ma zastosowania w tym przypadku przepis art. 21 o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, płatności z tytułu przeniesienia praw autorskich do projektu architektonicznego nie podlegają opodatkowaniu polskim podatkiem u źródła.

Należy dodatkowo wskazać przy tym, iż podmiot francuski, jako biuro architektoniczne jest przedstawicielem wolnego zawodu. Zgodnie zaś z art. 14 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności podobnego rodzaju, podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (...). Przy czym w myśl artykułu 3 ust. 1b) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania określenie "osoba" obejmuje osoby fizyczne, spółki i wszystkie inne zrzeszenia osób, a więc może być stosowane również do pracowni architektonicznej. Tak więc podstawowym przedmiotem umowy z kontrahentem jest wykonanie usługi ściśle związanej z przedmiotem działalności podmiotu francuskiego, będącego pracownią architektoniczną, na potrzeby inwestycji dokonywanej przez wnioskodawcę.

W związku z powyższym, według Wnioskodawcy należność przysługująca podmiotowi zagranicznemu nie jest objęta dyspozycją art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza, że podmiot polski dokonujący wypłaty takiej należności nie jest obowiązany do potrącenia od niej podatku dochodowego. W takiej sytuacji dochód rezydentów francuskich w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymają za wykonanie dokumentacji projektowej należącej do dochodów uzyskiwanych w związku z wykonywaniem wolnego zawodu, jakim jest zawód architekta, należy kwalifikować jako "zyski przedsiębiorstwa" w rozumieniu art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Podlegają one opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu uzyskującego taki dochód, o ile przedsiębiorca francuski nie posiada zakładu na terytorium polski.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, nie ciążą na nim obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego. Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku poboru podatku u źródła od należności wypłacanych francuskim kontrahentom za wykonanie prac projektowych wraz z przeniesieniem praw autorskich do projektu architektonicznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.; dalej jako: "Ustawa o CIT"), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

W opinii tut. Organu podatkowego literalna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, nie pozostawia wątpliwości, że dyspozycją normy prawnej wyrażonej w tym przepisie są objęte m.in. te prawnopodatkowe stany faktyczne, w których nierezydenci (podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu) uzyskują na terytorium RP dochody ze sprzedaży praw autorskich. Gdyby intencją Ustawodawcy było wyłączenie z zakresu przedmiotowego tego artykułu sprzedaży (całości) praw autorskich za bezcelowe należałoby uznać użycie wyrażenia "w tym również ze sprzedaży tych praw". Takie sformułowanie art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT przez prawodawcę świadczy natomiast jednoznacznie, że przepis ten dotyczy także dochodów ze zbycia (całości) praw autorskich do projektu architektonicznego.

Na podstawie art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Co do zasady zatem dochody nierezydentów ze sprzedaży m.in. praw autorskich podlegają opodatkowaniu w Polsce, a określony podmiot dokonujący wypłaty należności z tego tytułu jest zobowiązany, jako płatnik, do pobrania podatku.

Należy przy tym mieć na uwadze, że w myśl art. 21 ust. 2 Ustawy o CIT, ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miała umowa z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (tekst jedn.: Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5 z późn. zm. - dalej: Umowy).

W myśl art. 7 ust. 1 Umowy, zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Należy jednak zwrócić uwagę, że stosownie do art. 7 ust. 7 tej umowy, jeżeli w zyskach mieszczą się elementy dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tego artykułu nie naruszają postanowień tych innych artykułów.

Oznacza to, że postanowienia umowy, dotyczące opodatkowania zysków przedsiębiorstw są postanowieniami o charakterze ogólnym, które znajdują zastosowanie, gdy nie stosuje się postanowień specjalnych zawartych w innych artykułach, regulujących opodatkowanie poszczególnych kategorii dochodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Umowy, należności licencyjne pochodzące z Umawiającego się Państwa wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy osoba pobierająca należności licencyjne jest ich rzeczywistym odbiorcą, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty tych należności.

W art. 12 ust. 4 Umowy, określone zostało pojęcie "należności licencyjne", przez które należy rozumieć wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami i dziełami zarejestrowanymi dla radia i telewizji, do patentu, znaku przemysłowego lub handlowego, rysunku, modelu, planu, formuły, technologii produkcyjnej i za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej albo z umiejętnością (know-how).

W art. 3 ust. 2 Umowy wskazano przy tym, że przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z treści przepisu nie wynika inaczej lub jeżeli właściwe władze nie uzgodnią inaczej zgodnie z procedurą przewidzianą w artykule 24, każde określenie w niej nie zdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się według ustawodawstwa danego Umawiającego się Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera różnego rodzaju umowy z kontrahentami zagranicznymi, w tym przypadku jest to umowa o wykonanie prac projektowych zawarta ze zgrupowaniem projektantów składających się z podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na terytorium Polski oraz z podmiotem prowadzącym działalność na terytorium Francji. Podmiot francuski posiada stosowny certyfikat rezydencji, potwierdzający, że jest rezydentem podatkowym we Francji, nie posiada przy tym również żadnych biur, ani miejsc wykonywania działalności na terytorium Polski. Przedmiotem zawartej umowy jest przygotowanie opracowania dwufazowej dokumentacji projektowej. Działania podmiotu francuskiego stanowią świadczenie usług projektowych. Podmiot francuski, będący pracownią architektoniczną zobowiązany jest do stworzenia koncepcji architektonicznej, zachowując przy tym niemajątkowe prawa autorskie do projektu. W ramach wynagrodzenia wykonawcy przenoszą na zamawiającego wszystkie prawa autorskie majątkowe do wszelkiej wykonywanej w ramach realizacji dokumentacji, na wszelkich polach eksploatacji wymienionych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W świetle powyższego w pierwszej kolejności zauważyć należy, że wskazane we wniosku należności nie mieszczą się w zakresie należności licencyjnych określonych w art. 12 Umowy. Artykuł ten dotyczy tylko płatności z tytułu "użytkowania lub prawa do użytkowania" wymienionych w nim rodzajów dóbr intelektualnych.

Interpretując przepisy zawarte w umowie polsko-francuskiej, należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienia Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z ust. 8.2 Komentarza do art. 12 Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (MK OECD), jeżeli wypłata jest dokonana w zamian za przeniesienie pełnego prawa własności mienia, o którym mowa w definicji (należności licencyjnych - przyp. Organu podatkowego), to taka wypłata nie jest uważana jako wynagrodzenie za użytkowanie lub za prawo użytkowania tego mienia i tym samym nie może być uznana za należność licencyjną.

Tym samym, opłata za przeniesienie praw autorskich nie jest należnością licencyjną. Tego typu płatność podlega opodatkowaniu według zasad określonych w art. 7 Umowy.

W konsekwencji należy uznać, że na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru podatku u źródła od należności wypłacanych francuskim kontrahentom za wykonanie prac projektowych wraz z przeniesieniem praw autorskich do projektu architektonicznego.

Biorąc pod uwagę treść art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, możliwość udokumentowania miejsca siedziby podatnika (kontrahenta francuskiego) dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji oraz fakt, że kontrahent ten nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu Ustawy (co wynika wprost z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę) stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku w związku z wypłatą przedmiotowego wynagrodzenia na rzecz kontrahenta francuskiego.

Reasumując, należy stwierdzić, że płatności z tytułu prac projektowych wraz z przeniesieniem praw autorskich do projektu architektonicznego nie podlegają w Polsce opodatkowaniu u źródła.

Z uwagi na powyższe, stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie obowiązku pobrania "podatku u źródła" z tytułu należności wypłacanych przez Wnioskodawcę francuskiemu kontrahentowi za wykonanie prac projektowych należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.