0111-KDIB1-3.4010.524.2019.1.JKT - Koszty premii jako koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 listopada 2019 r. (data wpływu tego samego dnia), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

* czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Wynikowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w okresie, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca listopada - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

* czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Efektywnościowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w roku, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca grudnia - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

* czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Świątecznych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w listopadzie - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

* czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Wakacyjnych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w czerwcu - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych

- jest prawidłowe.

W dniu 29 listopada 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Uwagi ogólne.

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca") jest podmiotem posiadającym osobowość prawną, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "podatek CIT") od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: "Grupa Kapitałowa"), produkującej komponenty dla sektora motoryzacyjnego. Działalność produkcyjna Spółki obejmuje np. produkcję bloków silników, obudów skrzyń biegów i sprzęgieł, głowic cylindrów oraz komponentów strukturalnych.

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej stref ekonomicznej (dalej: "SSE") na podstawie zezwolenia ani działalności na podstawie decyzji o wsparciu (dalej: "DOW"), o których mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji. Spółka nie korzysta zatem ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT.

Spółka nie posiada formalnego status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

Działalności B+R prowadzone przez Spółkę.

Spółka prowadzi działalności badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT (dalej: "Działalności B+R") w zakresie wytwarzanych produktów i wykonywanych w Spółce procesów.

W ramach prowadzonych Działalności B+R Spółka opracowuje produkty (np. obudowę silnika) odpowiadające założeniom (parametrom) wskazywanym przez klienta (w tym spółkę z Grupy Kapitałowej), np. pojemności silnika, do którego opracowanie i przygotowanie obudowy jest zadaniem Spółki. Poza przeprowadzeniem prac koncepcyjnych i teoretycznych, w trakcie których Spółka określa, jaki powinien być nowy produkt - jakimi właściwościami powinien się cechować (tak, aby odpowiadał parametrom wskazanym przez klienta) - prowadzone przez Spółkę prace wymagają wykonywania prototypów (partii testowych) opracowywanego produktu, ich testowania i wprowadzania odpowiednich modyfikacji. Działalność B+R Spółki kończy się wraz z uzyskaniem możliwości wyprodukowania gotowego produktu, spełniającego oczekiwania klienta (akceptacji opracowanego produktu przez klienta), i uruchomienia produkcji seryjnej. Przedstawione działania są realizowane w ramach kompleksowych kontraktów (zamówień), na podstawie których Spółka zobowiązuje się zarówno do opracowania gotowego produktu (w ramach prowadzonych przez Spółkę Działalności B+R), jak i jego seryjnej produkcji (dostarczenia klientowi zamówionej ilości egzemplarzy produktu).

Spółka może również prowadzić, w określonych obszarach lub w zakresie określonych zadań. Działalność B+R na zlecenie spółki z Grupy Kapitałowej - świadczyć usługę prowadzenia Działalności B+R na rzecz spółki z Grupy Kapitałowej.

Z tytułu prowadzonych Działalności B+R na zlecenie (na rzecz klientów, w tym spółek z Grupy Kapitałowej) w obu powyższych modelach Spółka uzyskuje wynagrodzenie. Wysokość wynagrodzenia za prowadzenie Działalności B+R nie jest przy tym określana wyłącznie w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z tą działalnością - w zamierzeniu stron wynagrodzenie nie ma stanowić zwrotu poniesionych kosztów na tę działalność. Wysokość poniesionych kosztów może jednak stanowić podstawę kalkulacji wynagrodzenia, np. w sytuacji, gdy zostaje ono ustalone na zasadzie "koszt plus marża" (narzut w określonej wysokości).

Ponadto, Spółka może prowadzić Działalności B+R z własnej inicjatywy i na własne potrzeby - działania wynikające z projektów zgłaszanych przez inżynierów oraz pracowników Spółki i dotyczące np. procesów produkcyjnych. Ponieważ prace te nie są prowadzone na zlecenie ani na rzecz innego podmiotu (klienta, w tym innej spółki z Grupy Kapitałowej), Spółka nie otrzymuje z ich tytułu wynagrodzenia.

Premie wypłacane pracownikom.

Wybrani pracownicy Spółki (osoby pozostające ze Spółką w stosunku pracy) są zaangażowani w przedstawione powyżej Działalności B+R Spółki (dalej jako: "Pracownicy B+R"). Każdy z Pracowników B+R, poza wynagrodzeniem zasadniczym, może otrzymywać dodatkowe świadczenia, w szczególności:

* premię roczną, zależną od wyników osiąganych przez Spółkę - wypłacaną co do zasady wraz z wynagrodzeniem za listopad i dotyczącą kończącego się roku - okresu od początku stycznia do końca listopada (zależną od wyników Spółki osiąganych do końca listopada; dalej jako: "Premia Wynikowa");

* premię efektywnościową, zależną od braku absencji pracownika w pracy w danym roku - wypłacaną co do zasady wraz z wynagrodzeniem za marzec roku następującego po roku, którego premia dotyczy (w którym pracownik osiągnął odpowiednio niski poziom absencji; dalej jako: "Premia Efektywnościowa")

(Premia Wynikowa i Premia Efektywnościowa dalej łącznie jako: "Premie Roczne");

* premię świąteczną, o charakterze okolicznościowym, wypłacaną w związku ze świętami Bożego Narodzenia - co do zasady wraz z wynagrodzeniem za listopad (dalej jako: "Premia Świąteczna");

* premię wakacyjną, o charakterze okolicznościowym, wypłacaną w związku z okresem wakacyjnym - co do zasady wraz z wynagrodzeniem za czerwiec (dalej jako: "Premia Wakacyjna")

(Premia Świąteczna i Premia Wakacyjna dalej łącznie jako: "Premie Okolicznościowe").

Wnioskodawca przy tym podkreśla, że zarówno Premie Roczne (w szczególności Premia Wynikowa) jak i Premie Okolicznościowe nie mają charakteru premii wypłacanych z zysku osiągniętego przez Spółkę w danym roku. Należy również zaznaczyć, że Premie Okolicznościowe, pomimo zwyczajowych nazw ("świąteczna", "wakacyjna"), nie są związane z przeznaczeniem (nie są zależne od przeznaczenia) pochodzących z nich środków, np. na wyjazd urlopowy.

Wymienione świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, z tytułu powyższych należności Spółka ponosi ciężar składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek; dalej jako: "Składki").

Zarówno Premie jak i należne z ich tytułu Składki stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki z zastosowaniem odpowiednio wymagań wynikających z art. 15 ust. 4g i 4 h oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a.

Pracownicy B+R prowadzą ewidencje swojego czasu pracy z wyszczególnieniem m.in. czasu poświęcanego na realizację czynności w ramach Działalności B+R. W oparciu o prowadzone ewidencje Spółka ma możliwość określenia, w jakim zakresie - w wybranym okresie (np. miesięcznym lub rocznym) - dany Pracownik B+R był zaangażowany w prace w ramach Działalności B+R Spółki, a w jakim wykonywał inne czynności (Spółka traktuje przy tym czas Pracowników B+R w postaci m.in. ich urlopów lub zwolnień zdrowotnych jako czas niepoświęcany na Działalności B+R Spółki - czas "nie-B+R"). Spółka ma zatem możliwość określenia części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R.

Pozostałe uwagi.

Spółka zamierza odliczyć na podstawie art. 18d ustawy o CIT (dalej także jako: "Ulga B+R") wybrane koszty ponoszone na prowadzone Działalności B+R - w tym koszty w postaci Premii Rocznych i Premii Okolicznościowych wypłacanych Pracownikom B+R wraz z należnymi z ich tytułu Składkami. W związku z powyższym Wnioskodawca pragnie potwierdzić swoje rozumienie przepisów w zakresie Ulgi B+R.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że koszty Premii Rocznych, Premii Okolicznościowych oraz należnych z ich tytułu Składek stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty te nie są przy tym ponoszone w ramach badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT.

Przedstawione poniżej przez Wnioskodawcę zapytania dotyczą tylko takich kosztów, które:

* są kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

* nie są ponoszone w ramach badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT,

* nie są sfinansowane z dotacji (są kosztami w części, w jakiej nie są finansowane z dotacji),

* nie są kosztami uwzględnianymi w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 17 ust. 34 lub 34a ustawy o CIT (Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w tych przepisach).

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że Spółka w prowadzonej przez siebie ewidencji rachunkowej (ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT) wyodrębni koszty prowadzonych Działalności B+R, które będą podlegały odliczeniu w ramach Ulgi B+R. W przypadku decyzji Wnioskodawcy o dokonaniu powyższego odliczenia w ramach Ulgi B+R, koszty Premii Rocznych i Premii Okolicznościowych oraz należnych z ich tytułu Składek, jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, zostaną wykazane w zeznaniu zgodnie z art. 18e ustawy o CIT.

Przedmiotowy wniosek dotyczy przepisów ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Wynikowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w okresie, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca listopada - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych?

2. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Efektywnościowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w roku, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca grudnia - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych?

3. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Świątecznych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w listopadzie - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych?

4. Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Wakacyjnych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w czerwcu - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Wynikowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w okresie, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca listopada - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

2. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Efektywnościowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w roku, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca grudnia - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

3. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Świątecznych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w listopadzie - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

4. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Wakacyjnych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w czerwcu - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Uwagi ogólne:

Na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, określono katalog kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach Ulgi B+R. W ust. 2 pkt 1 rzeczonego artykułu wskazano, że za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W art. 18d ust. 3a-3k ustawy o CIT, wskazane zostały dodatkowe kategorie kosztów i warunki, na jakich mogą te kategorie wydatków zostać odliczone w ramach Ulgi B+R przez podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (wraz z zasadami ich odliczania).

Zgodnie z art. 18d ust. 4 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Artykuł 18d ust. 5 ustawy o CIT wskazuje z kolei, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Zasady korygowania dokonanego odliczenia w sytuacji wystąpienia okoliczności, o których mowa powyżej, określa ust. 5a.

W myśl art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, określono kwoty kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach Ulgi B+R. Zgodnie z pkt 3 tego ustępu w przypadku podatników, którzy nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego (według wskazanych wcześniej regulacji), jest to 100% kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2- 3 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 18d ust. 8 zd. 1 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. Zdanie 2 wskazanego ustępu, art. 18d ust. 9 oraz art. 18da ustawy o CIT, określają możliwości skorzystania z Ulgi B+R w sytuacji, gdy podatnik ponosi we wskazanym roku stratę lub wielkość osiągniętego dochodu jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń.

Koszty kwalifikowane.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 18d ust. 1 zd. 1 ustawy o CIT odliczeniu w ramach Ulgi B+R podlegają koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi.

Przez koszty uzyskania przychodów "poniesione na działalność badawczo-rozwojową" zdaniem Wnioskodawcy należy rozumieć takie koszty uzyskania przychodów (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), które zostały poniesione na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej - pozostają z nią w faktycznym związku (ustawodawca nie uzależnił przy tym uznania określonych wydatków za koszty kwalifikowane od rezultatów tej działalności).

Przedstawione rozumienie wynika, przykładowo, ze zmiany interpretacji dokonanej przez Szefa Krajowej Informacji Skarbowej 19 września 2017 r., sygn. DPP7.8221.47.2017.MNX, którą zmieniono interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 stycznia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-I-1.4510.335.2016.2.EN. W zmienionej interpretacji Organ stwierdził, że "przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową). Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany".

A zatem, o tym, czy (w jakiej części) wynagrodzenie określonego pracownika może być kosztem kwalifikowanym, tj. może stanowić koszt uzyskania przychodów poniesiony na działalność badawczo-rozwojową, decyduje to, w jakiej części pracownik ten faktycznie wykonuje prace w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. Faktyczne wykorzystanie określonych świadczeń w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej potwierdza zatem cel ich nabycia - to, że koszty ich nabycia zostały poniesione na taką działalność.

Zacytowany powyżej pogląd prezentuje także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

* w interpretacji indywidualnej z 15 marca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.14.2019.1.JKT,

* w interpretacji indywidualnej z 23 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1 3.4010.357.2018.1.IZ,

* w interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.108.2017.1.IZ,

* w interpretacji indywidualnej z 1 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.110.2017.1.IZ,

* w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2018 r., sygn. 0111 KDIB1 3.4010.141.2018.1.MBD.

Premie jako koszty kwalifikowane.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Pracownicy B+R są pracownikami Spółki zaangażowanymi w prowadzone przez nią Działalności B+R, a więc działalności, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT. Każdy z Pracowników B+R, poza wynagrodzeniem zasadniczym, może otrzymywać dodatkowe świadczenia, w szczególności Premie Roczne, tj. Premię Wynikową oraz Premię Efektywnościową, oraz Premie Okolicznościowe, tj. Premię Świąteczną i Premię Wakacyjną. Wymienione świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, z tytułu powyższych należności Spółka ponosi ciężar Składek, tj. składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

Jak również zaznaczono, zarówno Premie Roczne i Premie Okolicznościowe, jak i należne z ich tytułu Składki, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, pod warunkiem spełnienia wymagań wynikających z art. 15 ust. 4g i 4 h oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy koszty Premii Rocznych, Premii Okolicznościowych oraz należnych z ich tytułu Składek stanowią koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane) - koszty o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Z zastrzeżeniem - mając na uwadze brzmienie tego ostatniego przepisu - że wskazane koszty będą stanowiły koszty kwalifikowane jedynie w części, w jakiej czas w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy określonego Pracownika B+R w danym okresie.

W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazano także, że Pracownicy B+R prowadzą ewidencje swojego czasu pracy z wyszczególnieniem m.in. czasu poświęcanego na realizację czynności w ramach Działalności B+R. W oparciu o prowadzone ewidencje Spółka ma możliwość określenia czasowego zaangażowania Pracownika B+R w prace wykonywane w ramach Działalności B+R Spółki w wybranym okresie, np. miesięcznym lub rocznym (w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R).

Premie Roczne.

W celu określenia, w jakiej części koszty Premii Rocznych oraz należnych z ich tytułu Składek będą stanowiły koszty kwalifikowane (i, w konsekwencji, będą podlegały odliczeniu w ramach Ulgi B+R), w ocenie Wnioskodawcy należy wziąć pod uwagę czas poświęcany na realizację przez Pracownika B+R czynności w ramach Działalności B+R Spółki w okresie, jakiego określona premia dotyczy. I tak:

* w przypadku Premii Wynikowej, jako premii wypłacanej wraz z wynagrodzeniem za listopad i dotyczącej kończącego się roku (zależną od wyników Spółki osiągniętych do końca listopada) - należy uwzględnić okres, którego premia dotyczy, tj. od początku stycznia do końca listopada;

* w przypadku Premii Efektywnościowej, jako premii wypłacanej wraz z wynagrodzeniem za marzec roku następującego po roku, którego premia dotyczy - należy wziąć pod uwagę okresu od początku stycznia do końca grudnia roku, którego premia dotyczy (w którym pracownik osiągnął odpowiednio niski poziom absencji).

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględnienie powyższych okresów - a więc okresów, których poszczególne Premie Roczne dotyczą - pozwoli w najbardziej racjonalny sposób określić, w jakim zakresie koszt określonej premii (i należnych z jej tytułu Składek) stanowi koszt kwalifikowany (poniesiony na działalność badawczo-rozwojową).

Przyjęcie innego rozwiązania w przypadku Premii Rocznych - uznawanie ich za koszty kwalifikowane np. wg zaangażowania Pracownika B+R w prace w ramach Działalności B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - mogłoby skutkować albo zawyżeniem albo zaniżeniem wysokości kosztu kwalifikowanego (w przypadku gdyby zaangażowanie pracownika w Działalności B+R w tym miesiącu byłoby, odpowiednio, wyższe lub niższe niż w okresie, którego premia dotyczy).

Wnioskodawca również zaznacza, że o tym, jaki okres należy wciąć pod uwagę w celu określenia, w jakiej części określone świadczenie może stanowić koszt kwalifikowany, nie powinien decydować moment ujęcia tego świadczenia przez podatnika w kosztach uzyskania przychodów. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż w przypadku wynagrodzeń zasadniczych należy uwzględnić zaangażowanie pracownika w działalność badawczo-rozwojową podatnika w miesiącu, za jaki wynagrodzenie jest należne. Miesiąc ten może się różnić od miesiąca, w którym wynagrodzenie to, mając na względzie zasady wynikające z art. 15 ust. 4g i 4 h oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o CIT, podatnik może ująć jako koszt uzyskania przychodów.

Przedstawione powyżej stanowisko było prezentowane przez DKIS w wydawanych interpretacjach. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 6 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.549.2018.2.MR, Organ stwierdził, iż: "Spółka, może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p., w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy wypłaconych i uznanych za koszt uzyskania przychodów premii uznaniowych, np. za dany miesiąc, kwartał, półrocze lub rok, w części nieobejmującej kosztów premii dotyczących działalności innej niż działalność B+R Spółki, wykonywanej przez pracowników realizujących działania badawczo-rozwojowe oraz urlopów i innych nieobecności, biorąc pod uwagę okres za który te Premie są należne (podkreślenie Wnioskodawcy) oraz faktyczne wykonywanie zadań będących realizacją prac badawczo-rozwojowych tych pracowników". Podobne stanowisko DKIS zajął również w interpretacjach indywidualnych z 5 listopada i 31 października 2018 r., sygn. (odpowiednio) 0114-KDIP2-1.4010.321.2018.1.JS i 0114-KDIP2-1.4010.323.2018.1.JS.

Premie Okolicznościowe.

Natomiast w celu określenia, w jakiej części koszty Premii Okoliczności oraz należnych z ich tytułu Składek będą stanowiły koszty kwalifikowane (i, w konsekwencji, będą podlegały odliczeniu w ramach Ulgi B+R), w ocenie Wnioskodawcy należy wziąć pod uwagę czas poświęcany na realizację przez Pracownika B+R czynności w ramach Działalności B+R Spółki w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premie jest wypłacana. I tak:

* w przypadku Premii Świątecznej, jako premii wypłacanej wraz z wynagrodzeniem za listopad, należy uwzględnić czasowe zaangażowanie Pracownika B+R w Działalności B+R Spółki w listopadzie,

* w przypadku Premii Wakacyjnej, jako premii wypłacanej wraz z wynagrodzeniem za czerwiec, należy wziąć pod uwagę zaangażowanie Pracownika B+R w Działalności B+R Spółki w czerwcu.

W ocenie Wnioskodawcy wskazane świadczenia - w przeciwieństwie do Premii Rocznych - nie dotyczą danego okresu (nie zależą od aktywności pracownika w danym okresie lub wyników Spółki za dany okres, dłuższy niż miesiąc), ale mają charakter okazjonalnego zwiększenia wynagrodzeń pracowników za określony miesiąc (listopad i czerwiec w przypadkach wskazanych powyżej).

Jednocześnie sam fakt wypłacania Premii Świątecznej lub Premii Wakacyjnej raz do roku nie powinien, zdaniem Wnioskodawcy, stanowić podstawy do przyjęcia, że premia jest należna za dany rok (w związku z czym, w celu określenia, w jakiej części może ona stanowić koszt kwalifikowany należałoby brać pod uwagę zaangażowanie Pracownika B+R w Działalności B+R w całym roku).

Podsumowanie.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy:

1. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT, kosztów w postaci Premii Wynikowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w okresie, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca listopada - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

2. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT, kosztów w postaci Premii Efektywnościowych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w roku, którego premia dotyczy - tj. okresu od początku stycznia do końca grudnia - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

3. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Świątecznych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w listopadzie - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

4. Spółka jest uprawniona do odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT kosztów w postaci Premii Wakacyjnych oraz należnych z ich tytułu Składek w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu, wraz z wynagrodzeniem za który premia jest wypłacana - tj. co do zasady, w czerwcu - do wysokości nieprzekraczającej (łącznie z innymi kosztami podlegającymi odliczeniu w ramach Ulgi B+R) kwoty dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.