0111-KDIB1-3.4010.436.2019.2.MO - 5% stawka CIT dla dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 października 2019 r., który wpłynęło do tut. Organu w tym samym dniu, uzupełnionym 20 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

* czy Oprogramowanie, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej i które jest autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest w związku z tym "kwalifikowanym prawem własności intelektualnej" w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p. (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe;

* czy osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą Oprogramowania jest dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 ustawy o p.d.o.p. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe;

* czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 Ustawy o p.d.o.p., tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest prawidłowe,

* czy podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania za 2019 rok i lata następne będzie na podstawie art. 24d ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. wynosić 5% podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) - jest prawidłowe.

W dniu 2 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, rozliczenia dochodów w ramach mechanizmu IP BOX. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z 10 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.436.2019.1.MO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 20 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1. Informacje o Wnioskodawcy

Spółka akcyjna (dalej jako "Wnioskodawca") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest polską firmą informatyczną, która od ponad 20 lat dostarcza rozwiązania informatyczne wspomagające zarządzanie procesami biznesowymi w przedsiębiorstwach. W tym celu Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza systemy do zarządzania przedsiębiorstwem. Oferowane przez Wnioskodawcę rozwiązania informatyczne wspomagają bieżącą pracę kilkudziesięciu tysięcy firm działających w różnych branżach na wielu rynkach.

Wnioskodawca nie jest i nie był mikroprzedsiębiorcą ani małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca składa corocznie sprawozdanie o działalności badawczo-rozwojowej na formularzu PNT-01 do Głównego Urzędu Statystycznego. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe. Rok podatkowy Wnioskodawcy jest rokiem kalendarzowym, a obecny rok podatkowy Wnioskodawcy rozpoczął się 1 stycznia 2019 r.

2. Opis oprogramowania komputerowego

Poprzednik prawny Wnioskodawcy (spółka przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia spółek na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych) stworzył, a Wnioskodawca rozwinął i ulepszył oraz na bieżąco rozwija i ulepsza oprogramowanie typu ERP (skrót od ang. Enterprise Resource Planning, w jęz. pol. Planowanie Zasobów Przedsiębiorstwa).

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (zwane dalej "Oprogramowaniem") obejmuje system modułów, którego podstawowym celem jest zintegrowanie procesów zachodzących w przedsiębiorstwie.

Oprogramowanie przeznaczone jest zarówno dla małych, jak i średnich przedsiębiorstw w zakresie wsparcia procesu zarządzania m.in.: finansami i księgowością, kadrami i płacami, magazynem, sprzedażą, fakturowaniem, księgą podatkową, środkami trwałymi, relacjami z klientami, analizą i sprzedażą mobilną, sklepem internetowym, itp.

Oprogramowanie umożliwia przedsiębiorcom i przedsiębiorstwom sprawniejsze, kompleksowe zarządzanie działalnością gospodarczą poprzez digitalizację tego zarządzania, co wpływa na przyśpieszenie działań i zwiększenie ich efektywności.

Oprogramowanie obejmuje różne pakiety aplikacji (w ramach jednego z wielu wariantów konfiguracji oferowanych przez Wnioskodawcę, dostosowanych do potrzeb docelowych grup klientów), które można zastosować w każdej branży. W zależności od potrzeb konkretnego przedsiębiorstwa Oprogramowanie umożliwia skonfigurowanie systemu składającego się z jednej lub większej liczby aplikacji obejmujących przede wszystkim: Jednolity Plik Kontrolny, Fakturowanie, Sprzedaż i magazyn, Aukcje internetowe, Sklep internetowy, Platformę biznesową, Mobilną firmę, Mobilną platformę analityczną, Księgę podatkową i ryczałt, Finanse i księgowość, Kadry i płace, Ewidencję środków trwałych i amortyzację, Analizy wielowymiarowe.

Oznacza to, że Oprogramowanie posiada charakter modułowy i może być dostosowywane do potrzeb oraz wielkości danego przedsiębiorstwa. Cecha ta znajduje odzwierciedlenie w postaci rozbudowanej linii produktowej Oprogramowania z wyodrębnionymi funkcjonalnościami przeznaczonymi zarówno dla scentralizowanego zarządzania w małych firmach, poprzez rozbudowane przedsiębiorstwa z wyodrębnionymi działami, aż do rozproszonych struktur wspólnie współpracujących (np. poprzez sieć Internet) i wspierających proces decyzyjny na poziomie menadżerskim przy wykorzystaniu wielowymiarowej analizy danych.

Oprogramowanie zapewnia również automatyzację oraz integrację procesów biznesowych, przy zachowaniu spójności przechowywanych danych. Dane te mogą być gromadzone w scentralizowanej, wspólnej bazie danych, jak również możliwy jest do zastosowania mechanizm tzw. baz rozłącznych, a synchronizacja i wymiana informacji następuje poprzez eksport i import danych przy użyciu dedykowanych modułów wymiany danych. Oprogramowanie zapewnia dostęp za pomocą urządzeń mobilnych, a rozbudowana platforma internetowa umożliwia dwustronną komunikację handlową pomiędzy kontrahentami w segmencie B2B oraz B2C. Komunikację między kontrahentami można także zrealizować przy zastosowaniu formatu wymiany danych EAN (XML). Dodatkowo, Oprogramowanie umożliwia wielokanałową komunikację biznesową w celu realizacji działań marketingowych, sprzedażowych, kontrolnych, itp., m.in. poprzez integrację z klientami poczty elektronicznej MS Outlook, pozyskiwanie adresu internetowego kontrahenta z centralnej bazy kontaktów. Wybrane moduły umożliwiają wymianę danych z urzędami skarbowymi i ZUS (e-deklaracje), a także obsługę bankowości elektronicznej. Oprogramowanie umożliwia definiowanie własnych algorytmów oraz struktur i składników płacowych za pomocą dostępnej warstwy programistycznej, pozwalając tym samym na indywidualny rozwój i rozbudowę warstwy aplikacyjnej.

Zakres dostępnych funkcjonalności Oprogramowania pozwala na dostosowanie odpowiedniego rozwiązania do poziomu rozwoju firmy. Wspomniane już wyżej podejście modułowe do tworzenia i rozbudowy aplikacji biznesowych zapewnia tym samym Oprogramowaniu elastyczność w aspekcie organizacyjnym, funkcjonalnym oraz rozwojowym. Dzięki temu Oprogramowanie może być dopasowane do potrzeb danego podmiotu gospodarczego oraz może uniezależnić całość systemu aplikacji wchodzących w skład Oprogramowania od m.in. zmian przepisów prawnych odnoszących się do wybranych jego komponentów.

Z uzyskanej przez jednego z klientów Wnioskodawcy opinii o innowacyjności Oprogramowania, wydanej przez jedną z polskich Politechnik (jednostkę naukową w rozumieniu art. 2 pkt 9 z wyłączeniem lit. f ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki tj.: przez jednostkę naukową prowadzącą w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe) wynika, że Oprogramowanie przejawia cechy innowacyjności na poziomie produktowym. Wynika to z następujących cech Oprogramowania:

* Wysoki poziom integracji procesów biznesowych, poprzez świadome przyjęcie zintegrowanego modelu współdzielenia danych pomiędzy zróżnicowane moduły funkcjonalne. Działanie takie zapobiega powielaniu i desynchronizacji danych wykorzystywanych przez różne elementy systemu. Zapewnia to spójność czasowo-strukturalną informacji, co stanowi bardzo istotny aspekt wpływający na poprawność procesów biznesowych. Przyjęcie takiego założenia nie wyklucza wykorzystania zarówno scentralizowanych struktur baz danych (w oparciu o np. jedną wspólną bazę danych), jak również możliwe jest zastosowanie systemu baz danych.

* Zaawansowana, wielowymiarowa analiza danych, poprzez zastosowanie kreatorów umożliwiających intuicyjne definiowanie zakresu danych oraz przekroje w jakich zamierza się je analizować. W ten sposób tworzone są wielowymiarowe struktury OLAP umożliwiające szybki dostęp do zagregowanych danych analitycznych, co wpływa na poprawę wydajności procesu decyzyjnego. W dalszej kolejności zapewniona jest automatyzacja przetwarzania danych na potrzeby analiz w postaci generowanych raportów, tabel czy też wykresów. Oprogramowanie, dzięki użyciu tabel przestawnych (zgodnych z MS Excel) w celu prezentacji danych, umożliwia zastosowanie rozbudowanych narzędzi filtrujących, grupujących, czy też sortujących.

* Zapewnienie otwartości platformy programistycznej w zakresie zaimplementowania odpowiedniej powłoki umożliwiającej kreowanie własnych algorytmów, struktur danych i składników płacowych, dające tym samym nowoczesne, zaawansowane narzędzie wspierające realizację polityki kadrowej. Kolejnym aspektem otwartości Oprogramowania jest zapewnienie możliwości tworzenia i dodawania do systemu własnych procedur obsługi zdarzeń, oprogramowania własnych operacji, a nawet całych modułów funkcjonalnych za pomocą gniazd rozszerzeń. Podejście takie cechuje się zrozumieniem dynamiki procesów występujących w środowisku biznesowym i gotowością do wprowadzania zmian mających na celu lepsze dostosowanie systemu informatycznego do bieżących potrzeb firmy.

* Zapewnienie zróżnicowanej komunikacji i wymiany informacji, poprzez m.in. dostosowanie i integrację Oprogramowania z urządzeniami przenośnymi (np. tablety, telefony), w celu zapewnienia elastyczności kontroli i podejmowania decyzji w procesie decyzyjnym oraz mobilności użytkowników z niego korzystających. Dodatkowo, analizowany system umożliwia integrację z klientem poczty elektronicznej MS Outlook przy zapewnieniu automatyzacji.

* Aplikacje i usługi wchodzące w skład Oprogramowania są ciągle rozwijane pod kontem współpracy z nowymi standardami i technologiami sukcesywnie wdrażanymi na rynku informatycznym. Zapewnienie ciągłej dostępności Oprogramowania poprzez wprowadzenie nowego modelu oferowania aplikacji w postaci SaaS. Dzięki temu możliwe jest uniezależnienie systemu od posiadanej infrastruktury teleinformatycznej klienta/użytkownika, a także przeniesienie odpowiedzialności za bieżące utrzymanie i ochronę systemu na Wnioskodawcę.

W konsekwencji należy uznać, że Oprogramowanie jako system wspomagający zarządzanie procesami biznesowymi posiada cechy produktu innowacyjnego.

Dodatkowo, należy wskazać, że oprogramowanie, szerzej postrzegane jako ekosystem realizujących szereg funkcjonalności w obszarze wspomagania działalności dużych firm jak również małych i średnich przedsiębiorstw. Na rynku pozycjonowany jest wśród aplikacji takich jak: (...). Jednakże na rynku nie są dostępne aplikacje z identycznym zestawem funkcjonalności jak w Oprogramowaniu. Aplikacje wchodzące w skład Oprogramowania wykorzystują szereg nowoczesnych technologii informatycznych.

W obszarze wykorzystywania nowych technologii Oprogramowanie jest ciągle rozwijane i adaptowane nie tylko do nowych okoliczności towarzyszących prowadzeniu działalności gospodarczej przez Klientów Wnioskodawcy, ale również do wspierania nowych standardów informatycznych. Dzięki temu możliwa staje się np. realizacja zaawansowanej wielowymiarowej analizy danych, co umożliwia zaliczenie Oprogramowania nie tylko do kategorii rozwiązań innowacyjnych w obszarze produktowym, ale również w obszarze technologicznym.

3. Prawo Wnioskodawcy do Oprogramowania i prawna ochrona Oprogramowania

W ramach prowadzonej przez Pion Oprogramowania działalności badawczo-rozwojowej wytworzone, ulepszone i rozwinięte zostaje prawo własności intelektualnej: autorskie prawo do programu komputerowego jakim jest Oprogramowanie w zakresie m.in. kodu źródłowego, kodu wynikowego, dokumentacji produktowej.

Autorskie prawo majątkowe przysługuje i będzie przysługiwać Wnioskodawcy. Pracownicy Wnioskodawcy, jak i współpracownicy działający na podstawie umów cywilnoprawnych, w wyniku wykonywania swoich obowiązków przenoszą wszelkie autorskie prawa majątkowe na Wnioskodawcę.

Oprogramowanie podlega ochronie zgodnie z przepisami o ochronie praw autorskich obowiązującymi w Rzeczypospolitej Polskiej, w szczególności zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Autorskie prawa majątkowe do Oprogramowania oraz prawa własności przemysłowej (w tym prawa do wszelkich znaków graficznych, towarowych, logo, obrazów, fotografii, utworów audiowizualnych, tekstu, zastosowanych rozwiązań technologicznych, układu i doboru elementów na stronie, kompozycji stron, wszystkich opisów Oprogramowania, struktur katalogów, wszystkich struktur baz danych, jak również do załączonych drukowanych materiałów), w tym prawa zależne oraz prawa do wykonywania i zezwalania na wykonywanie praw zależnych, przysługują wyłącznie Wnioskodawcy, który jest uprawniony do wprowadzania Oprogramowania do obrotu oraz do udzielania licencji na korzystanie z Oprogramowania.

4. Komercjalizacja Oprogramowania

Przychody Pionu Oprogramowania to w 93% opłaty licencyjne z tytułu licencji udzielonych na nowe Oprogramowanie i aktualizacja starszych rozwiązań.

Wnioskodawca zawiera z klientami umowy licencyjne, na podstawie których klienci odpłatnie nabywają od Wnioskodawcy odpłatną licencję na Oprogramowanie definiowane jako program komputerowy dostarczony w postaci kodu wynikowego (skompilowanego) wymieniony w Certyfikacie autentyczności, a także nabywają ewentualne nośniki na których Oprogramowanie zostało utrwalone, instrukcję obsługi oraz wszelkie inne drukowane materiały pomocnicze, dokumentację drukowaną, w postaci elektronicznej oraz dostępną "on-line".

Część przychodów Wnioskodawcy z tytułu licencji na Oprogramowanie realizowana jest za pośrednictwem dystrybutorów (dealerów), którym Wnioskodawca udziela prawa do dystrybucji takich licencji.

Zgodnie z postanowieniami umowy licencyjnej, wszelkie programy komputerowe wchodzące w skład Oprogramowania są licencjonowane jako całość, a Oprogramowanie stanowi jeden zintegrowany produkt. Oznacza to, że Wnioskodawca zawiera z każdym użytkownikiem Oprogramowania jedną umowę licencyjną na całe Oprogramowanie zawierające aplikacje w wybranym przez klienta wariancie konfiguracji.

Na podstawie umowy licencyjnej Wnioskodawca udziela użytkownikowi prawa do korzystania z Oprogramowania (licencji niewyłącznej) na warunkach określonych w umowie licencyjnej. Umowa licencyjna nie przenosi autorskich praw majątkowych na rzecz użytkownika. Licencja obejmuje również wszelkie opracowania, modyfikacje, nowe wersje i aktualizacje Oprogramowania, stworzone przez Wnioskodawcę i udostępnione przez niego użytkownikowi.

Licencja udzielona jest na czas nieokreślony.

Na podstawie umowy licencyjnej użytkownik uzyskuje uprawnienie do korzystania z Oprogramowania w zakresie szczegółowo opisanym w tej umowie.

Użytkownik nie może udzielać dalszych licencji na Oprogramowanie, zbywać, przekazywać w rozliczeniu bądź udostępniać w innej formie łącznie z wynajmowaniem, dzierżawą czy oddawaniem w odpłatne lub nieodpłatne używanie Oprogramowania, nośników, na których zostało utrwalone oraz dokumentacji.

Użytkownik ma prawo do używania udostępnionych mu przez Wnioskodawcę nowych wersji i aktualizacji Oprogramowania na zasadach określonych umową licencyjną - pod warunkiem uiszczenia opłat licencyjnych określonych w obowiązującym cenniku. Wnioskodawca ma prawo udostępniać nowe wersje i aktualizacje w ramach opłat licencyjnych uiszczonych przez użytkownika za Oprogramowanie.

5. Wytworzenie, ulepszanie i rozwijanie Oprogramowania w ramach prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę

Oprogramowanie zostało wytworzone w wyniku prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę (a ściślej: przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy, który w 2007 r. został przejęty przez Wnioskodawcę w trybie przepisów Kodeksu spółek handlowych o łączeniu spółek, w wyniku czego - w ramach sukcesji uniwersalnej na podstawie art. 494 § 1 tego Kodeksu oraz art. 93 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej - Wnioskodawca wstąpił z dniem połączenia spółek we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej, w tym również w prawa do wytworzonego Oprogramowania i w obowiązki związane z Oprogramowaniem).

Oprogramowanie jest na bieżąco ulepszane i rozwijane w ramach wydzielonego pionu biznesowego w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, zwanego dalej "Pionem Oprogramowania".

Zmiany dokonywane w Oprogramowaniu przez Wnioskodawcę obejmują nowe rozwiązania oraz ulepszenia istniejących rozwiązań.

Źródłami zmian będących podstawą ulepszania i rozwoju Oprogramowania są:

* pracownicy Wnioskodawcy,

* zgłoszenia od klientów Wnioskodawcy,

* zgłoszenia od dealerów Oprogramowania.

W celu zapewnienia rozwoju i ulepszenia Oprogramowania Pion Oprogramowania podejmuje działania badawczo-rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (dalej jako: "Prace B+R"). Poza zakresem Prac B+R Wnioskodawca podejmuje też działania obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do Oprogramowania.

Wnioskodawca w ramach prowadzonych Prac B+R poniósł, ponosi oraz będzie ponosić szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako: "Koszty B+R"). Prace B+R realizowane są przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. W przyszłości może zdarzyć się, że Prace B+R będą realizowane również przez osoby, które będą współpracować z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenie i umów o dzieło.

W zakresie dotyczącym Oprogramowania Wnioskodawca (ani jego poprzednik prawny) nie korzystał dotychczas na podstawie przepisów art. 18d i nast. Ustawy o p.d.o.p. z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (B+R) związaną z tym Oprogramowaniem.

Koszty B+R, które były, są lub mogą być ponoszone przez Wnioskodawcę obejmują:

6. Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę

Wszystkie zmiany do Oprogramowania są rekomendowane i ewidencjonowane przez Wnioskodawcę w systemie Jira (system ewidencji zadań programistycznych). W Jira prowadzone są wszystkie działania operacyjne, zgłoszenia zmian oraz bieżący monitoring prac nad Oprogramowaniem.

Dane źródłowe do wyceny kosztowej prac związanych z Oprogramowaniem powstają w oparciu o Jira. Tzw. gromadzenie pracochłonności w systemie Jira, odbywa się na podstawie wewnętrznych zleceń w Pionie Oprogramowania. W momencie tworzenia zlecenia zapada decyzja o zakwalifikowaniu i rozpoznaniu kosztów zlecenia jako wartości niematerialnej i prawnej albo jako kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Wartość niematerialna i prawna amortyzowana jest przez dwa lata.

Wnioskodawca (a wcześniej jego poprzednik prawny) ponosił koszty wytworzenia, ulepszenia i rozwoju Oprogramowania przed 1 stycznia 2019 r. w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Po 31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca w ramach działalności badawczo-rozwojowej ponosi koszty rozwoju i ulepszenia Oprogramowania.

W zakresie wymaganym przez przepisy art. 24d i art. 24e Ustawy o p.d.o.p., w odniesieniu do wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2019 r., Wnioskodawca - na potrzeby zastosowania tych przepisów - na podstawie prowadzonej ewidencji nie może w pełni ustalić wysokości wszystkich kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Jednakże w roku podatkowym rozpoczętym w dniu 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca, zgodnie z art. 24e ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.:

W tym celu operacje gospodarcze w księgach rachunkowych Wnioskodawcy zostaną wyodrębnione na kontach ksiąg pomocniczych. Wyodrębniona ewidencja dotyczyć będzie zarówno kont przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodów (strat) z Oprogramowania, kont dotyczących środków trwałych, jak i rozrachunków.

7. Określenie dochodu z Oprogramowania

Koszt bezpośredni związany z wytworzeniem Oprogramowania stanowi całkowita amortyzacja wartości niematerialnej i prawnej wytworzonej we własnym zakresie w ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac o których mowa w pkt 6 opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Alokacja kosztów pośrednich funkcjonalnie związanych z przychodami z opłat lub należności licencyjnych dotyczących Oprogramowania zostanie wykonana w oparciu o strukturę przychodów Pionu Oprogramowania, tj. koszty pośrednie Pionu Oprogramowania takie jak: koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obcych, zużycia materiałów i surowców, usług obcych, wynagrodzeń pracowników wraz z narzutami oraz inne koszty związane z działalnością Pionu Oprogramowania zostaną uwzględnione w obliczaniu wysokości dochodu z Oprogramowania w części odpowiadającej udziałowi przychodów z opłat lub należności licencyjnych dotyczących Oprogramowania w przychodach Pionu Oprogramowania ogółem.

Oznacza to, że Wnioskodawca określi dochód z oprogramowania jako nadwyżkę przychodów z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą Oprogramowania ponad alokowanymi do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztami, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tych przychodów.

W konsekwencji, podstawą opodatkowania podlegającą preferencyjnej 5% stawce podatku dochodowego od osób prawnych, będzie zatem iloczyn dochodu z Oprogramowania obliczonego w sposób opisany powyżej oraz wskaźnika nexus, o którym mowa w Ustawie o p.d.o.p.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że przysługuje mu do Oprogramowania autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy Oprogramowanie, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest w związku z tym "kwalifikowanym prawem własności intelektualnej" w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2. Czy osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą Oprogramowania jest dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o p.d.o.p.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3. Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 Ustawy o p.d.o.p., tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r. ? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

4. Czy podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania za 2019 rok i lata następne będzie na podstawie art. 24d ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. wynosić 5% podstawy opodatkowania? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Oprogramowanie, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest "kwalifikowanym prawem własności intelektualnej" w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p.

2. Osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą Oprogramowania jest dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o p.d.o.p.

3. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 Ustawy o p.d.o.p., tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r.

4. Podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania za 2019 rok i lata następne będzie na podstawie art. 24d ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. wynosić 5% podstawy opodatkowania.

Ad. 1

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p., kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 4a pkt 26 Ustawy o p.d.o.p., ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jednocześnie według art. 4a pkt 28 Ustawy o p.d.o.p., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Przepisy art. 4 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowią, że:

* działalność naukowa obejmuje badania naukowe, prace rozwojowe oraz twórczość artystyczną (ust. 1),

* badania naukowe są działalnością obejmującą:

* prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (ust. 3).

Stosownie do art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Według art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, powyższy przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Według pkt 43 Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP Box (zwanych dalej "Objaśnieniami"), działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Stosownie do pkt 50 - 52 i 54 Objaśnień, wytworzenie przedmiotu ochrony oznacza wykreowanie nowego kwalifikowanego IP od podstaw. Pojęcie to odnosi się do najbardziej oczywistej sytuacji, w której do tej pory dane kwalifikowane IP w ogóle nie istniało i podatnik w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytworzył to kwalifikowane IP. Natomiast, rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Takie rozumienie wynika wprost z użycia słowa "ulepszonego": ulepszać zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN oznacza "zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne". Podobnie do terminu "ulepszenie" należy rozumieć sformułowanie "rozwinięcie" kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie. Nieracjonalnym byłoby stymulowanie przez ustawodawcę działań podatników polegających na rozwijaniu kwalifikowanego IP tak, że w efekcie tego rozwinięcia kwalifikowane IP stało się mniej użyteczne, funkcjonalne lub też jego użyteczność czy też funkcjonalność pozostałaby bez zmian. 54. Z tych względów, "rozwijanie" i "ulepszanie" kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP.

Zgodnie z pkt 73 i nast. Objaśnień, autorskie prawo do programu komputerowego - przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (model ochrony prawnej sui generis). Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box.

Skoro w przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego:

* mamy do czynienia z Oprogramowaniem będącym programem komputerowym;

* autorskie prawo do tego programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw;

* program komputerowym został wytworzony, rozwinięty i ulepszony przez Wnioskodawcę (który wstąpił w tym zakresie we wszelkie prawa i obowiązki w ramach prowadzonej przez niego (oraz przez poprzednika prawnego, którego Wnioskodawca jest sukcesorem) działalności badawczo-rozwojowej,

to w świetle powyższych przepisów należy uznać, że Oprogramowanie jest "autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska", tj. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p.

Ad. 2

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o p.d.o.p., dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego oznacza to, że osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą Oprogramowania jest dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o p.d.o.p.

Ad. 3

Zgodnie z art. 24 ust. 1 (przepis przejściowy) z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, 2500), w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 Ustawy o p.d.o.p., których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 24d i art. 24e Ustawy o p.d.o.p. mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, skoro w odniesieniu do wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca na podstawie prowadzonej ewidencji nie może ustalić wysokości kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej, to należy uznać, że Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d i 24e Ustawy o p.d.o.p. może przyjąć koszty związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r.

Ad. 4

Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Skoro z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w przypadku dochodów osiąganych z Oprogramowania Wnioskodawca spełni wszystkie warunki określone przepisami art. 24d i 24e Ustawy o p.d.o.p., to należy uznać, że podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania za 2019 rok i lata następne będzie na podstawie art. 24d ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. wynosić 5% podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, nie była ocena, czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych. Kwestia ta została przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację "Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju", "Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki" oraz "Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju" w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste "zamknięcie" łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: "ustawy o CIT").

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 Ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)*1,3 /a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o CIT przez podmioty powiązane należy rozumieć:

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT).

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

Zgodnie z art. 24e ust. 2, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Ad. 1

Należy zauważyć, że Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia "programu komputerowego" oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu "autorskiego prawa do programu komputerowego". Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, dalej: "Ustawa o prawie autorskim").

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia "autorskiego prawa do programu komputerowego" które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia "autorskie prawo do programu komputerowego" w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie "programu", czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Według art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, powyższy przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Zatem, Wnioskodawca w wyniku połączenia spółek stał się właścicielem Oprogramowania wytworzonego przez poprzednik prawnego w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w wyniku połączenia się z inną spółką przejął Oprogramowanie, które stworzył poprzednik prawny Wnioskodawcy, a Wnioskodawca rozwinął i ulepszył oraz na bieżąco rozwija i ulepsza Oprogramowanie. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, na spełnienie przesłanek wynikających z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, w szczególności w zakresie podlegania ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim oraz tworzenia, ulepszania i rozwijania przedmiotowego opodatkowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Jednocześnie z wniosku wynika, że Oprogramowanie posiada charakter innowacyjny.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zgodnie, z którym Oprogramowanie, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, i które jest autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, jest "kwalifikowanym prawem własności intelektualnej" w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT - należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Jak zostało wskazane powyżej w myśl art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Odnosząc powyższy przepis do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że osiągnięty przez Niego dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą Oprogramowania jest dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w zakresie wymaganym przez przepisy art. 24d i art. 24e ustawy o p.d.o.p., w odniesieniu do wydatków poniesionych przed 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca - na potrzeby zastosowania tych przepisów - na podstawie prowadzonej ewidencji nie może w pełni ustalić wysokości wszystkich kosztów poniesionych na wytworzenie, ulepszenie i rozwój Oprogramowania w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Jednakże w roku podatkowym rozpoczętym w dniu 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o p.d.o.p.:

W tym miejscu wskazać należy, że Ustawodawca dodał przepis przejściowy i tak w myśl art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowy m od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d i art. 24e ustawy zmienianej w art. 2 mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, wyjaśnić należy, że z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dot. IP-BOX (akapit nr 190) w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanym IP, gdzie przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania przepisów o IP Box mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 ustawy o p.d.o.p., tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r., należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o p.d.o.p., podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zatem, jeżeli w przypadku dochodów osiąganych z Oprogramowania Wnioskodawca spełni wszystkie warunki określone przepisami art. 24d i 24e ustawy o p.d.o.p., to wówczas podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania za 2019 r. i lata następne będzie na podstawie art. 24d ust. 1 ustawy o p.d.o.p. wynosić 5% podstawy opodatkowania.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6 należy uznać za prawidłowe.

Reasumując stanowisko Spółki w zakresie ustalenia:

* czy Oprogramowanie, które zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej jest "autorskim prawem do programu komputerowego, podlegającym ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska", tj. kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p. - jest prawidłowe;

* czy osiągnięty przez Wnioskodawcę dochód (strata) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą Oprogramowania jest dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 ustawy o p.d.o.p. - jest prawidłowe;

* czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca na potrzeby stosowania przepisów art. 24d ust. 4 i ust. 5 Ustawy o p.d.o.p., tj. na potrzeby ustalenia wskaźnika nexus w oparciu o koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może przyjąć koszty bezpośrednio związane z Oprogramowaniem według ich wartości z roku podatkowego rozpoczętego w dniu 1 stycznia 2019 r. - jest prawidłowe;

* czy podatek od osiągniętego przez Wnioskodawcę kwalifikowanego dochodu z Oprogramowania za 2019 rok i lata następne będzie na podstawie art. 24d ust. 1 Ustawy o p.d.o.p. wynosić 5% podstawy opodatkowania - jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 3 i 5 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.