0111-KDIB1-3.4010.21.2020.2.BM - Warunki, od których uzależniona jest możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 12 marca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy spełnione są warunki, od których uzależniona jest możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi badawczo-rozwojowej wskazanej w art. 18d ustawy o CIT - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy spełnione są warunki, od których uzależniona jest możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi badawczo-rozwojowej wskazanej w art. 18d ustawy o CIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 lutego 2020 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.21.2020.1.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 12 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca") jest spółką zależną W GMBH (dalej: "W"). W posiada 100% udziałów Wnioskodawcy.

W jest twórcą oraz dystrybutorem programu o nazwie "WX":

WX to program, który mieści się w kategorii "CAD" (ang. computer aided design), czyli oprogramowania służącego wspomaganiu procesu projektowania dedykowanego przede wszystkim branży inżynierii budowlanej, mechanicznej oraz elektrycznej.

WX - oprócz tworzenia projektów - umożliwia także archiwizacje i zarządzanie istniejącym już zbiorem projektów.

WX składa się z następujących modułów:

* E - moduł ten umożliwia inżynierom i projektantom tworzenie oraz rozwijanie projektów, dokumentacji urządzeń, obwodów niskiego, średniego oraz wysokiego napięcia zarówno w przemyśle jak i w automatyce budynkowej.

* C - moduł ten zapewnia wsparcie w zabudowie szaf sterowniczych, na przykład poprzez optymalne rozmieszczenie elementów, kontrole kolizji obiektów, wyznaczanie tras przewodów i obliczanie długości przewodów już na etapie projektowania, a także poprzez sygnalizację stopnia wypełnienia koryt kablowych.

* P - moduł ten przeznaczony jest do tworzenia schematów orurowania wraz z urządzeniami i oprzyrządowaniem.

* F - moduł przeznaczony jest do projektowania i tworzenia dokumentacji urządzeń i systemów hydraulicznych i pneumatycznych. Projektanci, programiści, monterzy i przedsiębiorcy mają do dyspozycji zestaw narzędzi do zintegrowanego planowania i dokumentowania wszystkich zadań mechatronicznych.

* B - moduł przeznaczony jest do tworzenia projektów blokowych i projektów sterowania w zakresie automatyki budynkowej.

* El - moduł ten przeznaczony jest do zintegrowanego projektowania i tworzenia dokumentacji instalacji elektrycznych, systemów sterowania w budynkach, instalacji wysokiego i niskiego napięcia, systemów antenowych i alarmowych, od projektu do realizacji i jest połączona z innymi technologiami jak Elektrotechnika czy Automatyka budynków.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wykonywanie oprogramowania (PKD 62.01.Z).

Usługi Wnioskodawcy świadczone są wyłącznie na rzecz W i polegają na rozwijaniu (ulepszaniu, poszerzaniu funkcjonalności i użyteczności) programu WX.

Spółka prowadzi obecnie prace nad:

* rozwojem nowego interfejsu oprogramowania,

* rozwojem nowego edytora stron projektowych,

* eksportem danych do systemu (...),

* wymianą danych z systemami (...),

* rozbudową modułu (...).

Przy wykonywaniu ulepszeń programu WX, Wnioskodawca działa w oparciu o ogólne wytyczne przedkładane przez W. Wytyczne te nakreślają cel, który ma zostać zrealizowany przez Wnioskodawcę, tj. wskazują jakie funkcjonalności powinny zostać wprowadzone do programu. Szczegółowa realizacja tych wytycznych leży jednak po stronie personelu Wnioskodawcy i bazuje na jego indywidualnych, autorskich pomysłach.

W ramach realizowanych projektów pracownicy Spółki stają przed zagadnieniami badawczymi, których rozwiązanie pozwoli na opracowanie czy to zupełnie nowych funkcjonalności, które można będzie zaimplementować w ramach WX, czy też na połączenie istniejących funkcjonalności w innowacyjny sposób, umożliwiający wprowadzenie do WX dodatkowych cech, usprawnienie i optymalizację jego działania. W ramach tych zagadnień pracownicy Spółki rozwiązują poszczególne problemy przy zastosowaniu dostępnych narzędzi informatycznych. Muszą przy tym wybrać odpowiednie metody, które pozwolą czy to na tworzenie nowych rozwiązań, czy integrację nowych funkcjonalności z tymi, które już są stosowane w ramach WX oraz określić w jaki sposób rozwiązanie to zostanie zbudowane. Rezultat prac podejmowanych w prowadzonych przez Spółkę projektach zawsze jest niepewny. Może dojść do kilku iteracji prac i żadna może nie dać pożądanego rezultatu. Jednak, nawet wtedy, gdy nowa funkcjonalność lub proces zostały przekazane do produkcji, nadal często zachodzi konieczność rozwiązywania problemów technicznych, a niektóre z nich mogą wymagać dalszych prac.

Praca koordynowana jest w Spółce w oparciu o wprowadzone w Spółce nowoczesne metodyki pracy (SCRUM). Spółka ma przyjęty określony schemat postępowania, według którego planuje, buduje i kontroluje proces rozwoju oprogramowania. Zgodnie z przyjętymi metodami pracy, projekty prowadzone są w sposób iteracyjny, przyrostowy, pozwalający na bieżące weryfikowanie wyników kolejnych etapów prac i bieżące wprowadzanie poprawek.

Ma to doprowadzić do szybkiego wytworzenia wysokiej jakości oprogramowania. Istotnym elementem tak prowadzonego procesu pracy nad programem jest bieżące zapewnianie jakości opracowywanego oprogramowania przez dedykowane osoby, które w taki sposób wpływają na działania zespołów projektowych (których są częścią), aby już w trakcie tworzenia oprogramowania, na wczesnym etapie realizacji projektów, zespół mógł wykrywać i poprawiać ewentualne błędy oprogramowania czy też zagrożenia związane z bezpieczeństwem oprogramowania. Zastosowanie metodyki SCRUM pozwala na prowadzenie prac równolegle nad kilkoma zagadnieniami, realizację przez zespoły projektowe w danym momencie kilku zadań oraz dostarczenie efektów pracy w krótkich odstępach czasu, samoorganizację zespołu projektowego oraz efektywne zarządzanie projektem, jak również unikanie przestojów prac. Działania Wnioskodawcy odbywają się w oparciu o uzgodniony z W plan oraz harmonogram. Działania te mają charakter regularny.

Prace wykonywane przez pracowników Spółki polegają tym samym na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania w celu projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych funkcjonalności do systemu WX. Moduły tworzone przez Spółkę są wytwarzane, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy projektowej pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę. Aby być w stanie tworzyć, ulepszać i rozwijać oprogramowanie, pracownicy muszą stale zdobywać i poszerzać swoją wiedzę z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania, a następnie implementować zdobytą wiedzę, pisząc kod programu, a także poszukiwać nowych rozwiązań systemowych i projektować ich wdrożenie w ramach prac projektowych nad WX.

Tak jak wspomniano powyżej, działania Wnioskodawcy realizowane są przez zatrudniany przez Spółkę personel, który tworzą programiści. Zatrudnienie odbywa się głównie w oparciu o umowy o pracę, które to zawierają postanowienia przenoszące na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonych w ramach tych umów utworów. Spółka jest zatem właścicielem autorskich praw majątkowych do utworów wykonanych przez zatrudniony personel. Wskazane prawa majątkowe, po ich nabyciu przez Wnioskodawcę, przenoszone są następnie na W.

W umowach, stanowiących podstawę zatrudnienia personelu, nie zostało wprost wskazane, że mają oni realizować działalność badawczo-rozwojową.

Poza wykonywaniem prac rozwojowych personel wykonuje także inne prace, nie związane z rozwojem systemu WX.

W związku z prowadzonymi pracami Wnioskodawca ponosi m.in. następujące koszty:

* wynagrodzenia personelu wykonującego prace programistyczne wraz ze składkami od tych wynagrodzeń określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowanymi przez płatnika.

* koszty nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prac, jak np. oprogramowanie komputerowe w formie licencji opłacanej miesięcznie lub licencji jednorazowej, komputery, telefony, tablety, monitory, karty pamięci itp.

Spółka na podstawie posiadanych ewidencji jest w stanie zidentyfikować koszty wynagrodzenia (oraz składek na ubezpieczenia społeczne) lub koszty nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prac rozwojowych (w tym koszty rozpoznawane poprzez amortyzację). Alokacja kosztów do prac rozwojowych możliwa jest w oparciu o procentowe określenie czasu pracy personelu do poszczególnych prac rozwojowych w ogólnym czasie pracy.

Dodatkowo, Spółka zaznacza, że:

* nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

* nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego;

* zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w sposób opisany powyżej również w przyszłości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał dane identyfikacyjne W GMBH.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku z 10 marca 2020 r.):

Czy w powyższym stanie faktycznym spełnione są warunki, od których uzależniona jest możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi badawczo-rozwojowej wskazanej w art. 18d ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko przeformułowane w uzupełnieniu z 10 marca 2020 r.), spełnione są warunki, od których uzależniona jest możliwość skorzystania przez z niego z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i oznacza ona działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wspomniane w niej badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z tymi przepisami badania naukowe są działalnością obejmującą:

* badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

* badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W świetle powyższych regulacji, o zaistnieniu działalności badawczo-rozwojowej decyduje spełnienie 3 przesłanek, tj.:

* twórczości działania,

* systematyczności działania,

* zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przesłanka "twórczości".

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia."

Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Orzecznictwo wyjaśnia również, że przez działalność twórczą należy rozumieć działalność, której rezultat powinien:

* być odpowiednio ustalony, co może odbyć się w dowolnej formie (między innymi niezależnie od sposobu wyrażenia), przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie, oraz możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy,

* mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności,

* mieć charakter oryginalny (wnosić obiektywnie nową wartość; stanowić "nowy wytwór intelektu"), przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (tj. rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło).

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że utwory do których autorskie prawa majątkowe będą przenoszone na W mają charakter ustalony, indywidualny oraz oryginalny.

W ramach wykonywanych prac personel Spółki wyposaża program WX w nowe funkcjonalności i choćby były to funkcjonalności, które można już spotkać w innych programach, nie wyklucza to objęcia rezultatów prac personelu Wnioskodawcy ochroną prawno-autorską. Jak wskazano bowiem wyżej - opierając się przy tym na objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. - aby uznać, że spełniona jest przesłanka "twórczości", wystarczy, aby działanie twórcze obejmowało wyłącznie skalę danego przedsiębiorstwa, co oznacza, że "przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot Jeżeli zatem na skutek działań personelu Wnioskodawcy dochodzi do wyposażenia programu WX w nowe funkcjonalności, to działanie takie ma charakter twórczy, choćby już w innych programach podobne funkcjonalności występowały.

Działania personelu Wnioskodawcy stanowią unikatowy wytwór ich intelektu. Działania te powodują, że program komputerowy, po dokonaniu ulepszeń, znacząco odróżnia się od programu w stanie sprzed ulepszeń. Dochodzi tu zatem do wprowadzenia nowych rozwiązań (narzędzi) niewystępujących w dotychczasowej praktyce Wnioskodawcy. Działania te mają zatem charakter innowacyjny i spełniają przesłankę "twórczości".

Przesłanka "systematyczności działania".

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny.

W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Mając na uwadze powyższe rozważania wskazać należy, że działania Wnioskodawcy noszą znamiona "systematyczności", jako że prowadzone są według określonego przez zarząd Wnioskodawcy oraz zarząd W planu, zmierzającego do wprowadzania innowacji w rozwijanym oprogramowaniu. Działania te mają zatem charakter uporządkowany, metodyczny oraz zaplanowany. Nie są to również działania jednorazowe, a powtarzalne z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.

Przesłanka "zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań".

Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, że Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe, jako że posiadana przez jego personel (programistów) wiedza w zakresie technologii informatycznych (wiedza w zakresie języków programowania) wykorzystywana jest do usprawniania produktu, tj. programu WX. Innymi słowy, Wnioskodawca podejmuje nierutynowy zespół działań nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności zatrudnionego personelu - w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania - w celu tworzenia ulepszonego produktu (programu WX).

Mając to na uwadze ww. przesłankę również należy uznać za spełnioną.

Wykonywanie usług na rzecz W a możliwość kwalifikacji działalności Wnioskodawcy jako działalności badawczo-rozwojowej.

Tak jak zostało opisane w stanie faktycznym - Wnioskodawca działa na zlecenie W. Autorskie prawa majątkowe do utworów (programów/części programów), które Wnioskodawca nabywa od swojego personelu, są następnie przenoszone na W.

Wobec powyższego należy zauważyć, że ustawa o CIT nie stanowi, że prace B+R nie mogą stanowić rozwoju produktu innego podmiotu przez osoby stanowiące personel Wnioskodawcy.

Przepisy podatkowe nie nakładają również konieczności posiadania autorskich praw majątkowych do utworów, aby można było mówić o działalności badawczo-rozwojowej (prawa te mogą być przeniesione na inny podmiot).

Istotny jest cel działalności, charakter podejmowanych czynności oraz ponoszenie przez podatnika faktycznych kosztów tej działalności (prac B+R Spółki).

Jak zostało uargumentowane powyżej istotnym jest poniesienie określonych kosztów na prace B+R oraz cel, który przyświecał danemu działaniu - w opisywanym stanie faktycznym ulepszenie produktu (WX).

Celem nadrzędnym prowadzenia prac B+R jest właśnie kreowanie wartości dodanej, uzyskiwanie nowej wiedzy oraz wykorzystywanie wiedzy obecnie dostępnej do tworzenia nowych rozwiązań i funkcjonalności.

Niemożność korzystania z ulgi B+R w opisanej przez Spółkę sytuacji rozmijałaby się z podstawowym celem prac B+R oraz samej ulgi.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lutego 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.445.2017.1.BG), który potwierdził, że prace obejmujące takie działania jak rozwój, ulepszenie lub modyfikacje istniejących rozwiązań informatycznych lub tworzenie nowych rozwiązań zgodnie z dedykowanymi potrzebami klienta (prace twórcze pod konkretną specyfikację zamówienia) mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej.

Podobne wnioski płyną z interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 października 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.427.2018.1.BM), w której DKIS uznał, że działalnością badawczo-rozwojową jest tworzenie oprogramowania dla klientów biznesowych (software house), obejmujące m.in. nowe aplikacje powstałe w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe sprecyzowanego, istniejącego klienta lub powstałe w odpowiedzi na przewidywane zapotrzebowanie rynkowe.

Stanowisko organów podatkowych dotyczące działalności programistycznej w kontekście prac badawczo-rozwojowych.

Warto zauważyć, że działalność programistyczna, taka jaką prowadzi Wnioskodawca, jest powszechnie uważana za mieszczącą się w ramach definicji "działalności badawczo-rozwojowej".

Na potwierdzenie powyższego warto przywołać następujące interpretacje organów podatkowych:

* interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 maja 2019 r. (nr 0113-KDIPT2-3.4011.122.2019.2.IR), w myśl której: Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż prace programistyczne realizowane w ramach Projektów B+R mają charakter twórczy, ukierunkowane są na tworzenie nowych, innowacyjnych rozwiązań, podejmowane są w sposób systematyczny, stworzenie oprogramowania wymaga połączenia wiedzy z zakresu informatyki oraz specjalistycznej wiedzy biznesowej. Bezpośrednim rezultatem Projektów B+R są nowe algorytmy, skrypty, kody informatyczne oraz kompleksowe i zaawansowane rozwiązania informatyczne w postaci programów komputerowych.

* interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 stycznia 2019 r. (nr 0111-KDIB1 -3.4010.538.2018.2.APO), zgodnie z którą: (...) prace badawczo-rozwojowe powinny być traktowane dla celów podatkowych, jako rodzaj inwestycji, która dzięki zwiększeniu zasobów wiedzy i wykorzystaniu już dostępnej wiedzy, pozwala tworzyć nowe lub znacząco ulepszać już istniejące produkty i tym samym przyczynia się do rozwoju firmy. Takiego rodzaju inwestycją w odniesieniu do sytuacji Spółki jest aplikacja X oraz oprogramowanie dodatkowe do systemu Y, które dzięki podjętym i w przyszłości podejmowanym przez Spółkę we własnym zakresie pracom, uzyskuje cechy funkcjonalne pozwalające zwiększyć jakość świadczonych usług, a jednocześnie może być oferowana jako rozwiązanie informatyczne innym podmiotom i tym samym przyczyniać się do rozwoju nie tylko samej Spółki, ale również innych podmiotów działających w obszarze szeroko pojętych usług informatycznych. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, działalność projektu X związana z wytworzeniem i rozwojem aplikacji oraz oprogramowania dodatkowego do systemu Y, jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów podatkowych.

* interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 sierpnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.306.2018.1.AN), w myśl której: Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że uznanie prac w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania, w tym związanych z nimi prac zarządczych i administracyjnych, za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o p.d.o.p. zostało potwierdzone przez organy podatkowe (...).

Podobne wnioski płyną także m.in. z następujących interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 lutego 2018 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.380.2017.1.JF), Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 marca 2017 r. (nr 3063-ILPB2.4510.226.2016.3.AO), Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 października 2017 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.204.2017.1.IZ).

Możliwość skorzystania z ulgi z art. 18d ustawy o CIT.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, aby móc skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d, muszą być łącznie spełnione w szczególności następujące warunki:

* podatnik ponosi koszty na działalność badawczo-rozwojową,

* koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

* koszty uzyskania przychodów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT,

* koszty poniesione przez podatnika nie zostały uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego w związku z działalnością na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub w związku z działalnością określoną w decyzji o wsparciu o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,

* w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej,

* podatnik wykaże w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

* kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć limitów określonych w ustawie o CIT,

* koszty kwalifikowane nie mogą zostać zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Przechodząc do analizy tego, czy Wnioskodawca spełnia poszczególne warunki konieczne do zastosowania ulgi B+R należy wskazać, co poniżej.

Po pierwsze, tak jak to zostało podniesione powyżej, Wnioskodawca - w jego ocenie - spełnia przesłanki uznania jego działalności za działalność badawczo-rozwojową.

Po drugie, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Po trzecie, wskazane koszty uzyskania przychodów mają charakter kosztów kwalifikowanych. Do kosztów tych zaliczają się m.in.:

* wynagrodzenia personelu wykonującego prace programistyczne wraz ze składkami od tych wynagrodzeń określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowanymi przez płatnika,

* koszty nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prac, jak np. oprogramowanie komputerowe w formie licencji opłacanej miesięcznie lub licencji jednorazowej, komputery, telefony, tablety, monitory, karty pamięci itp.

Po czwarte, koszty poniesione przez Wnioskodawcę nie są uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego w związku z działalnością na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub w związku z działalnością określoną w decyzji o wsparciu, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Po piąte, Wnioskodawca spełnia warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, bowiem na podstawie posiadanych ewidencji jest w stanie zidentyfikować koszty wynagrodzeń (oraz składek na ubezpieczenia społeczne) lub koszty nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prac rozwojowych (w tym koszty rozpoznawane poprzez amortyzację). Alokacja kosztów do prac rozwojowych możliwa jest w oparciu o procentowe określenie czasu pracy personelu do poszczególnych prac rozwojowych w ogólnym czasie pracy.

Po szóste, Wnioskodawca wykaże w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

Po siódme, kwota odliczonych przez Wnioskodawcę kosztów kwalifikowanych nie przekroczy limitów określonych w ustawie o CIT.

Po ósme, koszty kwalifikowane nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiekolwiek formie.

Podsumowanie.

W ocenie Wnioskodawcy, przytoczone przepisy oraz stanowiska organów podatkowych pozwalają stwierdzić, że Wnioskodawca uprawniony jest do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

W myśl art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe to:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z wniosku wynika, że usługi Wnioskodawcy świadczone są wyłącznie na rzecz W i polegają na rozwijaniu (ulepszaniu, poszerzaniu funkcjonalności i użyteczności) programu WX. Prace wykonywane przez pracowników Spółki polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania w celu projektowania oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych funkcjonalności do systemu WX. Moduły tworzone przez Spółkę są wytwarzane, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy projektowej pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę. Wskazane we wniosku koszty uzyskania przychodów mają charakter kosztów kwalifikowanych

W ocenie tut. Organu, realizowane przez Spółkę Prace B+R, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi podatkowej określonej w art. 18d uCIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w powyższym stanie faktycznym spełnione są warunki, od których uzależniona jest możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi badawczo-rozwojowej wskazanej w art. 18d ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.