0111-KDIB1-3.4010.130.2017.1.PC - Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2017 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości oraz momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej opłaty rocznej za wieczyste użytkowanie gruntu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest następcą prawnym X S.A. (dalej: "Spółka Akcyjna"), której majątek na skutek podziału dokonanego w 2017 r., zgodnie art. 529 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm., dalej: "k.s.h."), przeniesiony został na dwa podmioty, w tym na Wnioskodawcę (spółki przejmujące), w zamian za akcje spółek przejmujących, które objęli akcjonariusze Spółki Akcyjnej.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Zgodnie z planem podziału wszystkie nieruchomości stanowiące majątek Spółki Akcyjnej przeniesione zostały na Wnioskodawcę.

W 2015 r. Spółka Akcyjna zawarła z gminą umowę oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (dalej: "Umowa"). Umowa mająca formę aktu notarialnego przewiduje, że nabywca z tytułu użytkowania wieczystego zobowiązany jest do ponoszenia na rzecz gminy opłat rocznych. Wysokość pierwszej opłaty rocznej ustalona została w wysokości 25% wartości gruntu. Zgodnie z Umową, na poczet pierwszej opłaty rocznej zaliczona została wpłacona przez nabywcę kwota wadium. Dalsze opłaty roczne ustalone zostały w wysokości 3% wartości gruntu oddanego w wieczyste użytkowanie i podlegają wpłacie w terminie do 31 marca każdego roku.

Grunt będący przedmiotem użytkowania wieczystego został oddany nabywcy z przeznaczeniem na jego działalność gospodarczą. Umowa zobowiązuje nabywcę do zabudowania gruntu będącego przedmiotem prawa wieczystego użytkowania w sposób zgodny z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Prawo wieczystego użytkowania gruntu będące przedmiotem Umowy, w ramach podziału Spółki Akcyjnej, przeniesione zostało na Wnioskodawcę jako jej następcę prawnego. Na gruncie tym Wnioskodawca zamierza wybudować budynek służący prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy pierwsza opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego, w wysokości 25% wartości gruntu stanowi, na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: "Ustawa CIT"), koszt uzyskania przychodów, który stosownie do art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, jest potrącalny w dacie poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwsza opłata roczna z tytułu wieczystego użytkowania stanowi koszt uzyskania przychodów, który stosownie do art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, jest potrącalny w dacie poniesienia.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że niewątpliwie ponoszone przez Wnioskodawcę opłaty z tytułu wieczystego użytkowania, w tym pierwsza opłata roczna, spełniają przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów jako wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Grunt będący przedmiotem użytkowania wieczystego został oddany z przeznaczeniem na działalność gospodarczą Wnioskodawcy. Na gruncie tym Wnioskodawca zamierza wybudować budynek służący prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. Za koszty uzyskania przychodów uznaje się zarówno wydatki, których poniesienie przekłada się bezpośrednio na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i takie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, lecz są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do osiągnięcia przychodów. Takim właśnie wydatkiem, którego związek z uzyskanym przychodem jest nieuchwytny, bowiem stanowi koszt o charakterze ogólnym związany z działalnością podatnika jest pierwsza opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego.

W świetle powyższego przepisu, pierwsza opłata roczna spełnia warunek zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów jako wydatek poniesiony w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do pierwszej opłaty rocznej nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a Ustawy CIT, w świetle którego, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów.

Pierwsza opłata roczna w wysokości 25% wartości gruntu mieści się w pojęciu opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, o których mowa w powołanym przepisie. Wskazać dodatkowo należy, że zgodnie z art. 72 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 518 z późn. zm., dalej: "Ustawa o gospodarce nieruchomościami"), opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego dzielą się na pierwszą opłatę z tytułu użytkowania wieczystego, która powinna wynosić od 15% do 25% ceny nieruchomości gruntowej (art. 72 ust. 2) oraz pozostałe opłaty roczne w wysokości 3% ceny (art. 72 ust. 3 pkt 5). Zatem, w myśl Ustawy o gospodarce nieruchomościami, pierwsza opłata z tytułu użytkowania wieczystego również stanowi opłatę roczną, z tą tylko różnicą, że jest ona wyższa od pozostałych opłat rocznych.

W efekcie, wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a Ustawy CIT, wyłączenie z negatywnego katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w zakresie opłat za użytkowanie wieczyste dotyczy także pierwszej opłaty rocznej ustalonej w wysokości 25% wartości gruntu.

Analogiczne stanowisko przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 maja 2013 r., sygn. IPPB5/423-152/13-2/MW, uznając, że: (...) wydatki ponoszone na zapłatę pierwszej opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu zaś do momentu potrącenia kosztu uzyskania przychodów w postaci opłaty rocznej wskazać należy, że w ocenie Wnioskodawcy, jest to koszt inny niż bezpośrednio związany z osiąganym przychodem, który stosownie do art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, jest potrącalny w momencie poniesienia. Wydatek ten ma charakter wydatku o charakterze ogólnym jako związanego z prowadzeniem działalności przez Wnioskodawcę, którego jednak nie da się przypisać do konkretnego strumienia przychodów.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 26 lutego 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1481/09/AP, w której stwierdził, że wydatki ponoszone na zapłatę opłat za wieczyste użytkowanie gruntu nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te mają charakter kosztów ogólnych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wydatki te nie są ponoszone w celu wytworzenia środka trwałego, ale w związku z posiadaniem gruntu. Wydatki ponoszone na zapłatę opłat ze użytkowanie wieczyste jako koszty ogólne Spółki, czyli - inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, stanowią koszty pośrednie, które zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, wydatek poniesiony na pierwszą opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, jako wydatek poniesiony w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i nieobjęty katalogiem wydatków z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, stanowi koszt uzyskania przychodu i jako koszt pośredni podlega potrąceniu na zasadach przewidzianych w art. 15 ust. 4 w związku z art. 15 ust. 4e Ustawy CIT, tj. w momencie poniesienia kosztu (ujęcia kosztu w księgach rachunkowych Wnioskodawcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.