0111-KDIB1-2.4010.69.2020.1.MZA - Koszty uzyskania przychodów - metoda bilansowa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 18 lutego 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo (może) zastosować zasadę wynikającą z prawa bilansowego, tzn. wszystkie koszty bezpośrednie, w tym wynagrodzenia pracowników bezpośrednioprodukcyjnych i kierowników budów wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego uzyskania przychodu (sprzedaż lokalu mieszkalnego, lokalu użytkowego itp.) - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lutego 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo (może) zastosować zasadę wynikającą z prawa bilansowego, tzn. wszystkie koszty bezpośrednie, w tym wynagrodzenia pracowników bezpośrednioprodukcyjnych i kierowników budów wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego uzyskania przychodu (sprzedaż lokalu mieszkalnego, lokalu użytkowego itp.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega w Polsce opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów i jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Spółka realizuje liczne projekty na rynku nieruchomości, na zlecenie inwestora jako główny wykonawca, ale w szczególności realizowane są własne inwestycje polegające na budowie budynków mieszkalno-usługowych z garażami podziemnymi jako własne przedsięwzięcia deweloperskie.

W przypadku przedsięwzięcia deweloperskiego Spółka sama kupuje grunt oraz pokrywa koszty związane z jego nabyciem i realizacją inwestycji (w tym koszty projektu, pozwolenia na budowę, budowy oraz sprzedaży). Koszty uzyskania przychodu rozpoznaje w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży lokali.

Obecnie Spółka stosuje dwie zasady postępowania:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo (może) zastosować zasadę wynikającą z prawa bilansowego, tzn. wszystkie koszty bezpośrednie, w tym wynagrodzenia pracowników bezpośrednioprodukcyjnych i kierowników budów wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w momencie faktycznego uzyskania przychodu (sprzedaż lokalu mieszkalnego, lokalu użytkowego itp.)?

Wnioskodawca przyjął za swoje stanowisko zawarte w interpretacji indywidualnej Znak: 0114-KDIP2-3.4010.127.2018.2.MC z 15 czerwca 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której stwierdzono, że w zakresie kosztów dotyczących wypłaconych wynagrodzeń i uregulowanych składek na ubezpieczenie społeczne ustawodawca przewidział inny moment poniesienia kosztów (art. 15 ust. 4g i 4 h ustawy opdop). Stwierdzono również, że pracodawca terminowo wypłacając wynagrodzenia i przypadający na nie narzut może je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu już w miesiącu, za który są należne.

Zdaniem Spółki, powyższa interpretacja stwarza możliwość rozliczenia produkcji w toku, w tym zawartych w nich kosztów wynagrodzeń bezpośrednich wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne dopiero w momencie osiągnięcia przychodów ze sprzedaży wyrobu, jakim w tym przypadku są lokale mieszkalne, lokale usługowe, itp.

Pozwoli to, przy dużym zakresie realizowanych prac inwestycyjnych i wysokim poziomie produkcji w toku, na wyeliminowanie znaczących różnic pomiędzy wynikiem bilansowym a podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (po uwzględnieniu wynagrodzeń bezpośrednich i składek na ubezpieczenie społeczne).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy, oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

* bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ww. ustawy),

* inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d, ust. 4e u.p.d.o.p.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu "bezpośredniego" oraz kosztu "pośredniego". Brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Należy także podkreślić, że w konkretnym, sprecyzowanym stanie faktycznym, o charakterze omawianych kosztów decyduje przyjęta przez podatnika polityka w zakresie rachunkowości, będąca odzwierciedleniem rodzaju działalności wykonywanej przez podatnika.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment potrącalności kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4 oraz ust. 4b-4c u.p.d.o.p.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 4b u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W tym miejscu zauważyć należy, że aby prawidłowo określić moment poniesienia kosztu podatkowego należy również sprawdzić, czy do określonego rodzaju wydatku nie mają zastosowania przepisy szczególne. Tak jest w przypadku kosztów wynagrodzeń pracowniczych i związanych z nimi narzutów, tj. składek ZUS, których to moment poniesienia reguluje art. 15 ust. 4g i 4 h oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a u.p.d.o.p.

I tak w myśl art. 15 ust. 4g u.p.d.o.p., należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 4 grudnia 2006 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996,1000, 1290, 1669 i 2245 oraz z 2019 r. poz. 534), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Natomiast art. 15 ust. 4h u.p.d.o.p. stanowi, że składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57a u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Wnioskując a contrario z powołanych wcześniej art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a u.p.d.o.p. wynika, że kosztem uzyskania przychodu są koszty o których mowa w tych przepisach tylko w sytuacji gdy zostały wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji. Ich wypłacenie, dokonanie lub postawienie do dyspozycji wyznacza zarazem moment rozpoznania tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodu.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że zasadniczo moment potrącenia kosztów w rachunku podatkowym, zależy w pierwszej kolejności od charakteru związku poniesionego kosztu z przychodami, tj. czy stanowią one koszty bezpośrednio związane z przychodami czy też inne niż bezpośrednio związane z przychodami. W przypadku kosztów bezpośrednich kluczowe jest zachowanie zasady współmierności, tj. ujęcie kosztów dla celów podatkowych w okresie, w którym rozpoznano przychód. W odniesieniu natomiast do kosztów pośrednich, moment potrącenia dla celów podatkowych uzależniony jest od ujęcia bilansowego - jako koszt w księgach rachunkowych. Należy mieć jednak na uwadze, że ustawodawca przewidział odmienne reguły ujęcia w odniesieniu do niektórych grup kosztów, w szczególności kosztów wynagrodzeń, które polegają zarówno na wskazaniu konkretnego momentu potrącenia (art. 15 ust. 4g i 4h), jak i ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych tytułów nie zapłaconych przez podatnika (art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka realizuje liczne projekty na rynku nieruchomości, na zlecenie inwestora jako głównego wykonawcy, ale w szczególności realizuje własne inwestycje polegające na budowie budynków mieszkalno-usługowych z garażami podziemnymi jako własne przedsięwzięcia deweloperskie. W przypadku przedsięwzięcia deweloperskiego Spółka sama kupuje grunt oraz pokrywa koszty związane z jego nabyciem i realizacją inwestycji (w tym koszty projektu, pozwolenia na budowę, budowy oraz sprzedaży). Koszty uzyskania przychodu rozpoznaje w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży lokali. Spółka ponosi koszty bezpośrednie, w tym koszty wynagrodzeń pracowników bezpośrednioprodukcyjnych wraz z należnymi składkami na ubezpieczenie społeczne oraz wynagrodzenia kierowników budów.

Mając na uwadze ww. przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić, należy, że dla poniesionych przez Spółkę wydatków związanych z wypłacanymi wynagrodzeniami i składkami na ubezpieczenie społeczne jako kosztami tzw. należności pracowniczych ustawodawca przewidział inny moment poniesienia kosztów niż wynika on z ogólnych zasad. Wydatki te należy traktować jako koszty uzyskania przychodu bez względu na moment osiągnięcia przychodu czyli według przepisów szczególnych (art. 15 ust. 4g i 4 h u.p.d.o.p.). Zatem moment ich poniesienia nie jest uzależniony od powiązania z uzyskanym przychodem. W przypadku kosztów dotyczących wypłaconych wynagrodzeń powinny one zostać zaliczone w koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W razie uchybienia temu terminowi należności wynikające ze stosunku pracy stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie zapłaty lub pozostawienia do dyspozycji.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia lub opłacenia związanych z nimi narzutów, powyższe regulacje prawne odsyłają do art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (zasada kasowa ujęcia kosztów uzyskania przychodów).

Tak samo wydatki z tytułu składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w części finansowanej przez płatnika składek można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który są one należne, pod warunkiem, że zostaną opłacone.

Zatem, wynagrodzenia pracowników bezpośrednioprodukcyjnych i kierowników budów wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, należy kwalifikować jako koszty podatkowe w oparciu o cyt. wcześniej art. 15 ust. 4g i ust. 4h u.p.d.o.p., bez względu na fakt, czy stanowią one koszty bezpośrednie czy koszty pośrednie. W konsekwencji, Wnioskodawca powinien należności z tytułu należności określonych w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozpoznać jako koszt podatkowy w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały opłacone przez Spółkę w terminie przyjętym dla rozliczeń z tego tytułu. W sytuacji braku terminowej płatności, stanowią one koszty w miesiącu, w którym są opłacone. W związku z powyższym, powołany powyżej art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., dotyczący rozliczania tzw. kosztów bezpośrednich nie dotyczy wydatków, o których mowa w art. 15 ust. 4g i 4 h u.p.d.o.p., tj. wynagrodzeń pracowniczych i związanych z nimi składek na ubezpieczenie społeczne, bowiem ustawodawca w tym zakresie przewidział odrębne regulacje dotyczące sposobu zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów. Data ujęcia w kosztach podatkowych wynagrodzeń pracowniczych i związanych z nimi narzutów stanowi lex specjalis wobec ogólnych zasad uregulowanych w art. 15 ust. 4-4e u.p.d.o.p.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja jest zgodna z powołaną przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacją z 15 czerwca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.127.2018.2.MC, z której także wynika, że koszty wynagrodzeń oraz składek co do zasady są ujmowane według metody kasowej, jednak ustawodawca przewidział możliwość ich ujęcia według metody memoriałowej jedynie w sytuacji gdy należności te są wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.