0111-KDIB1-2.4010.517.2019.4.BG - Powstanie zakładu spółki szwajcarskiej na terytorium Polski.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 4 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy działalność Spółki prowadzona za pośrednictwem Oddziału w Polsce prowadzi do powstania w Polsce zakładu na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) -jest prawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy działalność Spółki prowadzona za pośrednictwem Oddziału w Polsce prowadzi do powstania w Polsce zakładu na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 stycznia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.517.2019.3.BG 0111-KDIB3-3.4012.568.2019.3.PK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 4 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka posiada siedzibę w Szwajcarii. W Polsce zarejestrowano polski oddział zagranicznej spółki kapitałowej X z siedzibą w Szwajcarii (dalej: "Oddział"). Oddział został powołany decyzją zarządu spółki zagranicznej i stanowi formę organizacyjno-prawną, w ramach której spółka zagraniczna (zagraniczny przedsiębiorca) może wykonywać swoją działalność na terytorium Polski. Oddział nie posiada przy tym odrębnej osobowości prawnej i korzysta z podmiotowości spółki zagranicznej (Spółki). Spółka zamierza dokonać rejestracji do celów podatku od towarów i usług jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Grupa do której należy Spółka oferuje usługi umożliwiające klientom bezpieczne korzystanie z sieci i aplikacji na urządzeniach mobilnych i chmurowych. Usługi te pozwalają na bezpieczne połączenie między użytkownikami i aplikacjami, niezależnie od urządzenia, lokalizacji lub sieci.

Wnioskodawca poprzez Oddział prowadzi w Polsce działalność związaną z doradztwem w zakresie informatyki, oprogramowaniem i zarządzaniem urządzeniami informatycznymi.

Spółka nie jest właścicielem nieruchomości położonych w Polsce, w szczególności powierzchni magazynowych, ani biurowych. Spółka korzysta z powierzchni biurowej w celu wykonywania czynności zawodowych przez swoich pracowników na podstawie umowy zawartej z innym podmiotem. Ponadto w związku z prowadzeniem działalności Spółka zawarła umowę najmu lokalu położonego w Polsce jako najemca. Spółka zatrudnia w Polsce pracowników. Na chwilę złożenia wniosku jest to około 17 osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

Pracownicy Spółki wykorzystują do wykonywania swoich zadań służbowych wyposażenie techniczne będące w posiadaniu Spółki tj. sprzęt komputerowy, w szczególności laptopy.

Spółka świadczy usługi na rzecz spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: "Usługobiorca") na podstawie zawartej z tą spółka umowy o świadczenie usług (dalej: "Umowa").

Usługobiorca jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem amerykańskim i prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą. Umowa została zawarta na okres jednego roku, jednak zawarto w niej zastrzeżenie, że co roku jest automatycznie odnawiana. Spółka poprzez działalność Oddziału w Polsce jest faktycznym wykonawcą tych usług. Spółka oraz Usługobiorca należą do sieci spółek powiązanych, które zaangażowane są w świadczenia usług związanych z dostarczaniem produktów oraz zapewnieniem bezpieczeństwa tzw. usługi w chmurze. Zgodnie z Umową Spółka powinna działać jak niezależny usługodawca, nie jest również przedstawicielem, ani agentem Usługobiorcy oraz nie może działać w jej imieniu i na jej rzecz.

Klienci końcowi nabywają usługi od Usługobiorcy polegające na zapewnieniu bezpieczeństwa tzw. chmurze internetowej. Na podstawie wskazanej wyżej Umowy Spółka poprzez Oddział wykonuje czynności obsługi posprzedażowej, wsparcia przy wdrożeniu i utrzymaniu produktów oferowanych przez Usługobiorcę. Wsparcie to zapewniane jest klientom końcowym Usługobiorcy, jednak czynności wykonywane są przez Spółkę (pracowników zatrudnionych w Oddziale) na rzecz Usługobiorcy. Zatem Spółka nie sprzedaje usług bezpośrednio odbiorcom końcowym. Klienci końcowi mogą być zlokalizowani na całym świecie. Przy czym Spółka zajmuje się obsługą w szczególności klientów zlokalizowanych w Europie. Nie jest wykluczone, że klientami końcowymi będą również podmioty zlokalizowane w Polsce.

Działania podejmowane przez Oddział mieszczą się w zakresie przedmiotu działalności Spółki jako całości. Na chwilę złożenia wniosku jedynym nabywcą usług wykonywanych przez Spółkę jest Usługobiorca. Wnioskodawca wykonuje jedynie sprzedaż (świadczenie usług) na podstawie Umowy. Zatem wszelkie usługi świadczone przez Spółkę nie posiadają miejsca świadczenia w Polsce, bowiem Usługobiorca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Miejscem świadczenia usług świadczonych przez Spółkę (Oddział) na podstawie Umowy na rzeczy Usługobiorcy nie będzie terytorium Polski.

W związku z działalnością prowadzoną w Polsce Spółka nabywa różnego rodzaju usługi na potrzeby działalności Oddziału, przykładowo usługi księgowe. Usługi księgowe świadczone są przez polskiego czynnego podatnika VAT, który dokumentuje te usługi fakturami zawierającymi właściwą dla tych usług polską stawką i kwotę podatku od towarów i usług. Usługi te nabywane są przez Spółkę w związku z działalnością Oddziału i dotyczą rozliczania zobowiązań podatkowych powstałych w związku z działalnością Oddziału w Polsce.

W uzupełnieniu do wniosku z 30 stycznia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że posiada i posiadać będzie dokumenty, z których wynikać będzie związek pomiędzy usługami nabytymi przez niego (np. księgowe), a tymi świadczonymi przez niego na rzecz spółki ze Stanów Zjednoczonych. Ponadto Wnioskodawca uzupełnił dane identyfikacyjne Usługobiorcy.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy działalność Spółki prowadzona za pośrednictwem Oddziału w Polsce prowadzi do powstania w Polsce zakładu w rozumieniu mającej zastosowanie Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, forma aktywności na terytorium Rzeczypospolitej wykonywanej poprzez działalność Oddziału nosi znamiona zakładu. Spółka uznała, więc, że osiąga na terytorium Polski dochody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zatem zdaniem Wnioskodawcy Oddział przedsiębiorstwa zagranicznego, o którym mowa we wniosku, będzie stanowił zakład w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT") podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Przepis ten określa, kto podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i jaki jest zakres tego obowiązku.

Ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają podatnicy, którzy nie spełniają kryteriów rezydencji, tj. nie mają siedziby, ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jeżeli podatnicy, którzy nie są rezydentami, osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wówczas Polska jako państwo źródła tych dochodów może opodatkować wyłącznie te dochody. Państwo źródła dochodów, czyli Polska, może opodatkować dochody uzyskane przez nierezydentów, jeżeli działalność tego nierezydenta w Polsce prowadzona jest w formie zakładu.

W przypadku podmiotu zagranicznego prowadzącego działalność w Polsce i pochodzącego z państwa, z którym Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie znajdują postanowienia umowy, które stanowią integralną część polskiego systemu podatkowego.

Przechodząc na grunt mającej zastosowanie Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92 z późn. zm.), zmienionej protokołem sporządzonym w Warszawie dnia 20 kwietnia 2010 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 255, poz. 1533) (dalej: "Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania") w pierwszej kolejności należy wskazać na przepis art. 5 tej umowy definiujący pojęcie zakładu.

Zgodnie z art. 5 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

1. W rozumieniu niniejszej konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

2. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

3. Budowa, montaż lub instalacja stanowi zakład tylko wtedy, gdy okres ich prowadzenia trwa dłużej niż dwanaście miesięcy.

4. Bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, nie stanowią zakładu:

5. Bez względu na postanowienia ust. 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ust. 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, i pełnomocnictwo to w tym Państwie zwykle wykonuje, uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ust. 4 i są takimi rodzajami działalności, które - gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki - nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień niniejszego ustępu.

6. Nie będzie się uważać, że przedsiębiorstwo posiada zakład w jednym z Umawiających się Państw tylko z tego powodu, że wykonuje ono tam czynności przez maklera, generalnego przedstawiciela handlowego albo każdego innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

7. Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby jakąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.

Zgodnie z art. 7 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, który reguluje kwestię opodatkowania zysków przedsiębiorstw:

1. Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

2. Z zastrzeżeniem postanowień ust. 3, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

3. Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się potrącenie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym leży zakład, czy gdzie indziej.

4. Jeżeli w Umawiającym się Państwie istnieje zwyczaj ustalania zysków zakładu przez podział całkowitych zysków przedsiębiorstwa na jego poszczególne części, żadne postanowienie ust. 2 nie wyklucza ustalenia przez to Umawiające się Państwo zysku do opodatkowania według zwykle stosowanego podziału; jednak sposób zastosowanego podziału zysku musi być taki, żeby wynik był zgodny z zasadami zawartymi w niniejszym artykule.

5. Nie można przypisać zakładowi zysku tylko z tytułu samego zakupu dóbr lub towarów przez ten zakład dla przedsiębiorstwa.

6. Przy stosowaniu poprzednich ust. ustalanie zysków powinno być dokonywane każdego roku w ten sam sposób, chyba że istnieją uzasadnione powody, aby postąpić inaczej.

7. Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej konwencji, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Według Wnioskodawcy forma aktywności na terytorium Rzeczypospolitej wykonywanej poprzez działalność Oddziału nosi znamiona zakładu. Spółka uznała, więc, że osiąga na terytorium Polski dochody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zatem zdaniem Wnioskodawcy Oddział przedsiębiorstwa zagranicznego, o którym mowa we wniosku, będzie stanowił zakład.

Dokonując interpretacji postanowień Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku oraz poglądami doktryny prawa określenie "placówka" obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym.

Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne.

Działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego przedmiot działalności Spółki na terytorium Polski w związku z działaniami podejmowanymi przez Oddział będzie się pokrywał z przedmiotem jej działalności jako całości.

W interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2017 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.31.2017.1.BG organ podatkowy wskazał, że: "Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (pkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji, zob. również wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10)".

Spółka zdaje sobie sprawę, że przywołane interpretacje i orzeczenia, będące przykładem bogatej linii interpretacyjnej oraz orzeczniczej, zostały wydane w oparciu o konkretne stany faktyczne i jako takie nie tworzą prawa, należy jednak zaznaczyć, iż w obliczu podobieństwa zagadnień, których dotyczyły powołane interpretacje z tymi, które są objęte niniejszym wnioskiem, należy mieć je na uwadze dokonując wykładni przepisów i udzielając odpowiedzi na pytanie Spółki sformułowane w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.