0111-KDIB1-2.4010.348.2019.2.AW - Opodatkowanie u źródła wynagrodzenia kontrahentów niemieckich.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z 30 października 2019 r. (data wpływu 4 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* prawa do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku pod warunkiem posiadania ważnych certyfikatów rezydencji LH i LM spółek komandytowych wystawionych przez niemieckie organy podatkowe (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1) - jest nieprawidłowe;

* prawa do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie organy podatkowe w stosunku do wypłat dokonanych:

* do 31 grudnia 2019 r. - jest prawidłowe,

* od 1 stycznia 2020 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* prawa do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku pod warunkiem posiadania ważnych certyfikatów rezydencji LH i LM spółek komandytowych wystawionych przez niemieckie organy podatkowe;

* prawa do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie organy podatkowe.

Wniosek został uzupełniony pismem z 30 października 2019 r. (data wpływu 4 listopada 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 25 października 2019 r. znak 0111-KDIB1-2. 4010.348.2019.1.AW.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: "Wnioskodawca", "Spółka") jest dostawcą usług technicznych wspomagających produkcję zakładów przemysłowych, należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej jako: "Grupa"). Jako osoba prawna mająca siedzibę na terytorium Polski, Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W ciągu roku podatkowego Spółka dokonuje szeregu płatności (dalej jako: "Należności") na rzecz podmiotów powiązanych z Grupy, prowadzących działalność gospodarczą na terenie Niemiec:

1. Na rzecz LH:

2. Na rzecz LM: a. wynagrodzenie za usługi wsparcia.

Wskazane powyżej Należności podlegają w Polsce zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz 2a Ustawy CIT (podatek u źródła). W związku z tym. zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, Spółka, wypłacając Należności na rzecz LH oraz LM jest zobowiązana, jako płatnik, pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych Należności. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Ponadto, przy weryfikacji warunków zastosowania właściwej stawki podatku Spółka jest obowiązana do dochowania należytej staranności. Spółka zakłada, że w przeciągu roku podatkowego suma Należności dla poszczególnych kontrahentów przekroczy 2.000.000 zł.

Zarówno LH, jak i LM prowadzą działalność gospodarczą w formie transparentnej spółki komandytowej utworzonej zgodnie z prawem niemieckim (niem. Kommanditgesellschaft).

Spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Niemczech. Podobnie jak w Polsce, w Niemczech w stosunku do spółek komandytowych obowiązuje zasada transparencji podatkowej, czyli dochód osiągany przez spółkę opodatkowany jest na poziomie wspólników. Niezależne od tego, spółka komandytowa jest podatnikiem lokalnego podatku od działalności przemysłowej i handlowej (niem. Gewebesieuer).

Komandytariuszem (niem. Kommanditgesellschaft) LM jest LH, natomiast komandytariuszem LH jest LU, spółka kapitałowa utworzona zgodnie z prawem luksemburskim. Komplementariuszami (niem. Komplementär) LM i LH są odpowiednio VIHA oraz HV, spółki kapitałowe utworzone zgodnie z prawem holenderskim, będące równocześnie rezydentami niemieckimi. W obu przypadkach komandytariusze posiadają 100% praw do udziału w zyskach spółek komandytowych.

LH oraz LM przedstawiły Spółce certyfikaty rezydencji wystawione przez niemieckie organy podatkowe, z których wynika, że posiadają one siedzibę oraz zarząd na terenie Republiki Federalnej Niemiec (w rozumieniu PL-DE UPO). Ponadto, Spółka jest w posiadaniu certyfikatów rezydencji VIHA oraz HV wskazujące, że dla celów zastosowania PL-DE UPO te podmioty również posiadają siedzibę oraz zarząd na terenie Republiki Federalnej Niemiec.

LM oraz LH stanowią zakłady wspólników tych spółek, w rozumieniu niemieckich przepisów podatkowych, a dochód osiągnięty z ich działalności jest w całości opodatkowany w Niemczech.

W uzupełnieniu wniosku Spółka podała, że:

1. Należności o jakich mowa we wniosku będą wypłacane zarówno do 31 grudnia 2019 r., jak i po tej dacie.

2. Za rzeczywistych właścicieli Należności należy uznać odpowiednio LH (w stosunku do opłat licencyjnych za użytkowanie znaku towarowego, odsetek od pożyczek oraz wynagrodzenia za usługi wsparcia) oraz LM (w stosunku do wynagrodzenia za usługi wsparcia), obie spółki komandytowe z siedzibą w Niemczech.

Definicję rzeczywistego właściciela należności zawiera art. 4a pkt 29 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem rzeczywistym właścicielem jest podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

W odniesieniu do przesłanek wymienionych w literach

3. Wnioskodawca nie będzie w posiadaniu obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b Ustawy CIT. Spółka nie planuje również złożenia wniosku o wydanie ww. opinii. W ocenie Spółki, płatność za Należności opisane we wniosku o interpretację nie mogą być przedmiotem opinii, o której mowa w art. 26b Ustawy CIT.

4. Zgodnie z art. 26 ust. 7a Ustawy CIT (który zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r., zmieniającym rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e Ustawy CIT będzie obowiązywał od dnia 1 stycznia 2020 r.), stawka obniżona podatku WHT, wynikająca z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, będzie miała zastosowanie także do płatności powyżej 2.000.000 zł, jeżeli płatnik oświadczy, że:

Wnioskodawca planuje złożyć oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a Ustawy CIT spełniające wymogi wskazane w kolejnych ustępach art. 26 Ustawy CIT po 1 stycznia 2020 r. Powyższe oświadczenie zostanie złożone w odniesieniu do LH oraz LM.

Na moment składania wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz udzielonej odpowiedzi Wnioskodawca nie złożył oświadczenia o jakim mowa w art. 26 ust. 7a Ustawy CIT.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Spółka podała nazwy i numery NIP kontrahentów oraz informację dotyczącą wskazania krajów jurysdykcji podatkowej, które wydały numery NIP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2a oraz ust. 2 w zw. z art. 26 ust. 1 w zw. z art. 22a Ustawy o CIT i w zw. z art. 4 ust. 4 PL-DE UPO Spółka jest uprawniona do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności licencyjnych, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku na podstawie PL-DE UPO, pod warunkiem posiadania ważnych certyfikatów rezydencji LM oraz LH wystawionych przez niemieckie organy podatkowe?

2. W przypadku negatywnej odpowiedzi Organu na pytanie nr 1, Spółka wnosi o wyjaśnienie, czy będzie uprawniona do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności licencyjnych, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku na PL-LU UPO, pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie organy podatkowe?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1

Spółka będzie uprawniona do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku na podstawie PL-DE UPO, pod warunkiem posiadania ważnych certyfikatów rezydencji LM oraz LH wystawionych przez niemieckie organy podatkowe.

W zakresie pytania nr 2

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka stoi na stanowisku, że w takim wypadku będzie uprawniona do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku na PL-LU UPO, pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie organy podatkowe.

W zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT "Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika". Zgodnie z ust. 2 tego artykułu oraz art. 22a Ustawy CIT, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami Ustawy CIT (art. 26 ust. 2e Ustawy CIT), po przekroczeniu w ciągu roku podatkowego progu 2.000.000 zł w stosunku do wypłacanych Należności, Spółka będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła w wysokości 20%. Następnie, płatnik lub podatnik (w zależności który z tych podmiotów poniesie ekonomiczny ciężar podatku u źródła) będzie miał możliwość wystąpienia z wnioskiem o zwrot nadpłaconego podatku, powołując się na zapisy właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy te wejdą w życie 1 stycznia 2020 r.

Ponadto, możliwość zastosowania do Należności wypłacanych przez Spółkę obniżonej stawki podatku u źródła lub niepobranie tego podatku, w stosunku do płatności, które zostaną dokonane po dniu 1 stycznia 2020 r., będzie uzależniona od złożenia przez Spółkę oświadczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 7a Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem, regulacji obligującej płatnika do poboru podatku u źródła wg stawek wynikających z Ustawy CIT nie stosuje się, jeżeli płatnik złoży oświadczenie, że:

Z powyższego wynika, że dzięki obowiązywaniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania podatnicy mogą skorzystać z redukcji stawki podatku u źródła. W przypadku umów opartych na Konwencji Modelowej OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej jako: "Konwencja Modelowa"), w tym PL-DE UPO, z tych przywilejów mogą korzystać wyłącznie podmioty uprawnione, tj. osoby mające miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub obu państwach będących stronami danej umowy, w którym podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (por. art. 1 w zw. z art. 4 ust. 1 PL-DE UPO). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. c PL-DE UPO, określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób (w tym spółkę osobową). Rezydencja podatkowa osoby uprawnionej powinna być potwierdzona certyfikatem rezydencji wystawionym przez właściwy organ podatkowy.

Zgodnie z art. 4 ust. 4 PL-DE UPO, "uważa się, że spółka osobowa ma siedzibę w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu. Jednakże artykuły od 6 do 23 mają zastosowanie tylko do dochodu lub majątku spółki osobowej, który podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie, w którym uważa się, że ma ona siedzibę". Ust. 4 stanowi zatem odstępstwo od wzorca art. 4 zawartego w Konwencji Modelowej.

W ocenie Spółki, powodem wprowadzenia ust. 4 do art. 4 PL-DE UPO było przyznanie wspólnikom spółek osobowych korzyści wynikających z PL-DE UPO, nawet wtedy gdy ich wspólnicy są rezydentami podatkowymi kraju trzeciego, pod warunkiem, że:

* miejsce faktycznego zarządu spółki osobowej znajduje się w Polsce lub w Niemczech oraz

* dochód objęty PL-DE UPO podlega opodatkowaniu w Polsce lub w Niemczech (np. z uwagi na rozpoznanie w tym kraju zakładu dla celów podatków dochodowych).

Prawidłowość takiej interpretacji znajduje potwierdzenie w stanowisku Republiki Federalnej Niemiec do Modelowej Konwencji wyrażonym w dokumentach Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (dalej jako: "OECD"), zgodnie z którym "jeżeli dochód spółki osobowej jest przypisany albo do wspólników będących rezydentami albo do zakładu poprzez który wspólnicy są obecni w umawiającym się państwie, spółka osobowa powinna być traktowana w analogiczny sposób jak spółka posiadająca rezydencję podatkową i podlegająca w tym państwie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu". Zgodnie ze stanowiskiem Niemiec, takie podejście nie powinno budzić wątpliwości w szczególności gdy całość dochodu spółki osobowej jest opodatkowana w jednym z umawiających się państw (OECD, The Application of the OECD Model Tax Conventions to Partnerships, Issues in International Taxation No. 6/1999, nr 43 oraz Annex II, "Observations by Germany on Paragraph 45", nr 18.).

W praktyce, art. 4 ust. 4 PL-DE UPO ułatwia stosowanie korzyści wynikających z tej umowy. Nie jest konieczne wtedy badanie statusu każdego ze wspólników, bowiem mając na uwadze treść ust. 4 organy podatkowe państwa źródła winny zbadać status samej spółki, co jest wystarczające do zastosowania korzyści wynikających z PL-DE UPO (za: dr Marcin Jamroży, Maciej Guzek, Status spółki osobowej na gruncie umowy bilateralnej z Niemcami, MOPOD rok 2006 numer 11 str. 5). W ocenie Spółki, analizując treść tego przepisu należy stwierdzić, że jego zastosowanie powoduje, iż uznaje się spółkę osobową w całości jako przedsiębiorstwo tego umawiającego się państwa, w którym ma miejsce faktycznego zarządu. Stąd też, skoro spółka osobowa uznawana jest na gruncie PL-DE UPO za rezydenta, to, choć sama nie jest podatnikiem, dochód osiągany przez spółkę osobową powinien korzystać z preferencji podatkowych wynikających z PL-DE UPO.

Należy również zwrócić uwagę, że w treści Komentarza do Modelowej Konwencji z 15 lipca 2014 r. (Komentarz do artykułu 1 ust. 5) stwierdzono, że "jeżeli spółka osobowa jest traktowana w państwie jako podmiot przezroczysty pod względem podatkowym, to nie "podlega ona podatkowi" w tym państwie w rozumieniu artykułu 4 ustęp 1, nie może więc mieć siedziby w tym państwie w rozumieniu konwencji. W takim wypadku należy odmówić spółce osobowej zastosowania do niej przepisów konwencji, chyba, że konwencja zawiera szczególna normę dotyczącą spółek osobowych" (tłumaczenie Wolters Kluwer, Warszawa 2016). Art. 4 ust. 4 PL-DE UPO, w ocenie Wnioskodawcy, jest właśnie taką szczególną normą dotyczącą spółek osobowych, o której mowa w cytowanym fragmencie Komentarza do Modelowej Konwencji. Nie jest to typowy przepis polskich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, choć jest spotykany w umowach niemieckich.

Jak opisano powyżej, przypisanie siedziby LM oraz LH w Niemczech na podstawie art. 4 ust. 4 PL-DE UPO, a tym samym umożliwienie stosowania przepisów PL-DE UPO przez jej wspólników jest możliwe przy spełnieniu dwóch przesłanek:

Ad a)

Miejsce faktycznego zarządu spółki zdefiniowane jest w § 10 Niemieckiej Ordynacji podatkowej (Abgabenordnung) jako "ośrodek nadrzędnego kierowania". Zgodnie z obowiązującą wykładnią oznacza to miejsce w którym podejmowane są kierownicze decyzje gospodarcze o pewnej wadze i w którym zarząd tworzy wolę decydującą do kierowania przedsiębiorstwem. Obydwie przesłanki ważne są tylko wtedy, jeżeli dotyczą codziennej działalności przedsiębiorcy. Strategiczny charakter decyzji gospodarczych nie jest decydujący, nawet wtedy, gdy pośrednio odnoszą się one do codziennej działalności przedsiębiorstwa, (za: Bussmann Annette, Rezydencja podatkowa w polskim i niemieckim prawie podatkowym krajowym - studium porównawcze).

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) zarówno w przypadku LM, jak i LH miejscem faktycznego zarządu tych spółek jest terytorium Niemiec, gdzie podejmowane są decyzje związane z codzienną działalnością tych spółek. Ponadto, Spółka jest w posiadaniu certyfikatów rezydencji wydanych przez niemiecką administrację skarbową dla LM oraz LH gdzie wskazane jest wprost, że miejscem faktycznego zarządu tych podmiotów są Niemcy. Dodatkowo, certyfikaty rezydencji wydane dla ich komplementariuszy, VIHA oraz HV wskazują, że miejscem faktycznego zarządu tych podmiotów jest terytorium Niemiec.

Ad b)

Dochód LM oraz LH opodatkowany jest w Niemczech, ponieważ działalności wykonywane przez te spółki stanowią zakłady ich wspólników w rozumieniu niemieckich przepisów podatkowych. W związku z tym, dochody przypisane do tych zakładów są opodatkowane w Niemczech, a podatnikiem podatku dochodowego jest w praktyce LU, wspólnik LH posiadający 100% udziału w zyskach tego podmiotu.

W ocenie Spółki, LM oraz LH, mimo iż nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych według prawa niemieckiego, to na gruncie art. 4 ust. 4 PL-DE UPO, w stosunku do tych podmiotów należy zastosować fikcję prawną rezydencji spółki osobowej w Niemczech. W konsekwencji, prawidłowe jest przyznanie uprawnień wspólnikom spółki osobowej do korzystania z przywilejów wynikających z PL-DE UPO. Zatem, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub niepobrania podatku na podstawie PL-DE UPO od wypłacanych na ich rzecz przez Spółkę Należności jest zasadne pod warunkiem posiadania ważnych certyfikatów rezydencji LM oraz LH wystawionych przez niemieckie organy podatkowe.

Mimo iż przedmiotem wniosku nie jest pytanie o ustalenie/potwierdzenie statusu "rzeczywistego właściciela" (lecz ustalenie/potwierdzenie w oparciu o jaką właściwą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania Spółka może ograniczyć wysokości poboru podatku u źródła), to jednak warto pomocniczo wskazać jakie wnioski wynikają z regulacji dotyczącej "rzeczywistego właściciela", gdyż zdaniem Spółki zastosowanie prezentowanego powyżej podejścia jest spójne z interpretacją pojęcia "rzeczywistego właściciela" zdefiniowanego w art. 4a pkt 29 Ustawy CIT, tj. podmiotu, który spełnia następujące przesłanki:

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że Ustawodawca posłużył się terminem "podmiot" a nie "podatnik", co może świadczyć o tym, że powyższa definicja obejmuje nie tylko podatników podatku dochodowego, ale też inne podmioty, w tym spółki osobowe, które spełniają wszystkie wymienione w niej przesłanki.

W odniesieniu do przesłanek wymienionych w literach

W ocenie Spółki, należy również uwzględnić okoliczność, że pomimo tego, że spółki komandytowe nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych w Niemczech, są one podatnikami lokalnego podatku od działalności przemysłowej i handlowej (niem. Gewerbesteuer), kalkulowanego na poziomie spółki. Również ten rodzaj podatku jest objęty PL-DE UPO (art. 2 ust. 3 pkt a ppkt cc PL-DE UPO), co w ocenie Spółki świadczy o tym, że w świetle tej umowy spółki osobowe również mają prawo do korzystania z przywilejów podatkowych wynikających z PL-DE UPO. Co istotne, art. 4 ust. 4 PL-DE UPO nie precyzuje, którego podatku dotyczy, ogranicza jedynie jego stosowanie do dochodu spółki osobowej, który podlega opodatkowaniu w Niemczech, tj. zarówno dochodu wspólnika prowadzącego działalność poprzez położony w Niemczech zakład (lub wspólnika będącego niemieckim rezydentem), jak i dochodu spółki osobowej opodatkowanego podatkiem od działalności przemysłowej i handlowej. Z tej perspektywy eliminacji podwójnego opodatkowania służyć będzie jedynie taka wykładania regulacji PL-DE UPO, która w sposób jednorodny pozwoli traktować spółkę osobową jako podmiot uprawniony z korzystania z postanowień traktatu zarówno z perspektywy podatku lokalnego i federalnego. W przeciwnym razie prowadziłoby to do sytuacji, w której ten sam dochód mógłby być po części opodatkowany podatkiem polskim i częściowo Gewerbesteuer (czyli tylko w tej części w jakiej spółka osobowa jest traktowana przez regulacje niemieckie za podatnika), co w ocenie Spółki nie służyłoby eliminacji podwójnego opodatkowania.

W zakresie pytania nr 2

W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi pytanie nr 1, z perspektywy Spółki kluczowe jest rozstrzygnięcie która umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania powinna mieć zastosowanie w opisanym stanie faktycznym. Zakładając, że niewłaściwe jest powoływanie się na przepisy PL-DE UPO, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zastosowanie znajdzie PL-LU DTT.

Z literalnego brzmienia art. 26 ust. 1 Ustawy CIT wynika, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Zarówno w przypadku LH, jak i LM podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych jest faktycznie LU, spółka kapitałowa utworzona zgodnie z prawem luksemburskim, posiadająca 100% praw udziału w zyskach tych spółek (w przypadku LM wynika to z faktu, że komplementariuszem tego podmiotu jest LH).

LU nie prowadzi samodzielnie działalności prowadzącej do powstania Należności, a wszystkie operacje gospodarcze w tym zakresie prowadzone są przez LM oraz LH na terenie Niemiec (podobnie jak w przypadku wspólników polskich spółek osobowych, którzy są podatnikami z tytułu działalności wykonywanej przez same spółki). Ponadto, LM oraz LH zatrudniają odpowiedni personel oraz posiadają odpowiednie zaplecze biurowo-administracyjne. Jak opisano powyżej, kluczowe decyzje związane z tymi podmiotami są również podejmowane na terenie Niemiec. W ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że LU, poprzez posiadanie statusu wspólnika niemieckich spółek osobowych, prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą na terenie Niemiec.

Krąg osób uprawnionych na podstawie PL-LU UPO określa art. 1 PL-LU UPO, w myśl którego dotyczy ona "osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub obu Umawiających się Państwach", co, stosownie do art. 4 ust. 1 PL-LU UPO, oznacza "każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w tym Państwie". Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym LU posiada siedzibę, potwierdzoną stosownym certyfikatem rezydencji podatkowej w Luksemburgu. Odnosząc się do opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie ulega wątpliwości, że LM oraz LH spełniają przesłanki zakładu LU w Niemczech, gdyż stanowią w tym kraju stałą placówkę dla działalności prowadzonej przez LU. W opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym istotne jest, iż utworzenie na terytorium danego państwa zakładu, nie powoduje powstania nowego podmiotu podatkowego w tym państwie. Zakład nie jest bowiem podmiotem podatkowym, gdyż podmiotem takim pozostaje przedsiębiorca zagraniczny, w tym przypadku LU, który posiada rezydencję podatkową w Luksemburgu. Mimo tego, że LM oraz LH posiadają siedzibę w Niemczech, samodzielnie nie tworzą odrębnego podmiotu podatkowego w stosunku do LU, ale stanowią jedynie organizacyjnie i majątkowo wyodrębnioną część tej spółki. Spółki osobowe, z punktu widzenia prawa podatkowego, nie stanowią samodzielnych podmiotów, a podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (co prawda rozliczającym podatek w Niemczech) jest LU. Innymi słowy LU, pomimo prowadzenia działalności poprzez zakład, nie podlega w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Tym samym zgodnie z postanowieniami PL-LU UPO, LU powinien zostać uznany za osobę mającą siedzibę w Luksemburgu i korzystać jedynie z przywilejów wynikających z PL-LU UPO. Potwierdzenie takiego stanowiska znajduje się m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 maja 2015 r. nr ILPB4/4510-1-89/15-2/MC.

W związku z tym, do opodatkowania Należności uzyskiwanych faktycznie przez LU na terytorium Niemiec, a wypłacanych przez Spółkę na rzecz LM oraz LH zastosowanie znajdzie PL-LU DTT, pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie Organy podatkowe.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powyższym uzasadnieniem, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że zaprezentowane przez niego stanowisko jest prawidłowe.

W szczególności. Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych Należności, będzie mógł zastosować obniżoną stawkę tego podatku lub niepobrania podatku na podstawie PL-DE UPO, pod warunkiem posiadania przez Spółkę ważnych certyfikatów rezydencji LM oraz LH wystawionych przez niemieckie organy podatkowe.

W przypadku negatywnego stanowiska organu w odniesieniu do pytania nr 1, Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku na podstawie PL-LU UPO, pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie organy podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p.") podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 3 ust. 2 tej ustawy podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2a u.p.d.o.p. stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how);

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Na mocy art. 21 ust. 2 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Z art. 12 ust. 1 umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej także: PL-DE UPO) wynika, że należności licencyjne, powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, mogą być opodatkowane w Niemczech. Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Polsce, tj. Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (ust. 2).

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. umowy, 5. procentową stawką są opodatkowane także odsetki.

W myśl natomiast art. 4 ust. 4 ww. umowy uważa się, że spółka osobowa ma siedzibę w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce jej faktycznego zarządu. Jednakże artykuły od 6 do 23 mają zastosowanie tylko do dochodu lub majątku spółki osobowej, który podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie, w którym uważa się, że ma ona siedzibę.

Należy podkreślić, że z obowiązywaniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wiążą się dla podatników korzyści, takie jak m.in. redukcja stawki podatku u źródła. Z przywilejów wynikających z umowy mogą korzystać wyłącznie podmioty uprawnione. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, oparte na Konwencji Modelowej OECD, dotyczą osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub obu państwach będących stronami danej umowy. Oznacza to, że z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania korzystają zasadniczo osoby fizyczne, osoby prawne oraz inne jednostki organizacyjne (tj. "osoby" w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. a Konwencji Modelowej), podlegające nieograniczonemu obowiązkowi w jednym z państw będących stronami danej umowy bilateralnej (tj. "mające miejsce zamieszkania lub siedzibę" w rozumieniu art. 4 Konwencji Modelowej). Rezydencja podatkowa powinna być potwierdzona certyfikatem rezydencji wystawianym przez właściwy organ podatkowy.

Z regulacji PL-DE UPO wynika, iż spółka osobowa, która nie posiada siedziby w Umawiającym się Państwie, jest traktowana jako posiadająca siedzibę w tym Umawiającym się Państwie, ale tylko w takim zakresie, w jakim dochód pochodzący z drugiego Umawiającego się Państwa lub położony w tym drugim Państwie majątek może być opodatkowany w tym pierwszym wymienionym Państwie. Jednakże niemiecka spółka osobowa jaką jest spółka komandytowa - co potwierdził również Wnioskodawca - nie podlega opodatkowaniu w Niemczech.

Jeżeli zatem spółka osobowa nie jest podmiotem podatku dochodowego w Niemczech, to nie może korzystać z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Osobą korzystającą z tych przywilejów jest bowiem wówczas wspólnik spółki osobowej i w stosunku do tego podmiotu należy ustalić (na podstawie właściwej dla niego umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania), czy - a jeżeli tak to jaką stawką - należy opodatkować wypłacane przez polskiego rezydenta podatkowego należności z tytułów o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a u.p.d.o.p.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w odniesieniu do opisanych we wniosku Należności uiszczanych przez Wnioskodawcę z tytułu opłat licencyjnych oraz odsetek na rzecz LH Spółka komandytowa oraz z tytułu wynagrodzenia za usługi wsparcia na rzecz LM Spółka komandytowa (które to należności - jak wskazał w opisie sprawy Wnioskodawca podlegają w Polsce zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz 2a u.p.d.o.p.), podatnikami podatku dochodowego będą wspólnicy tych niemieckich spółek komandytowych. Mając na uwadze przedstawioną we wniosku strukturę właścicielską w przedmiotowej sprawie będzie to spółka LU.

W związku z tym do należności wypłacanych z tytułu Należności osobie prawnej będącej wspólnikiem niemieckich spółek komandytowych nie będzie miała zastosowania ww. umowa PL-DE UPO.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że będzie on uprawniony do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, stosując obniżoną stawkę podatku lub niepobrania podatku na podstawie PL-DE UPO, pod warunkiem posiadania ważnych certyfikatów rezydencji LM oraz LH wystawionych przez niemieckie organy podatkowe (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1) - jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii uprawnienia Wnioskodawcy do pobrania podatku u źródła od wypłacanych Należności, przy zastosowaniu obniżonej stawki podatku lub niepobrania podatku na podstawie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1995 r. poz. 527, dalej: PL-LU UPO), pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie organy podatkowe należy mieć na uwadze, że - jak w opisie sprawy podał Wnioskodawca - LU jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem luksemburskim i podlegającą w tym państwie opodatkowaniu.

Obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika wynikają z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., który stanowi, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Jak jednak wskazał Wnioskodawca, zakłada on, że w ciągu roku podatkowego suma Należności dla poszczególnych kontrahentów przekroczy 2.000.000 zł.

W obowiązującym obecnie stanie prawnym fakt ten obliguje zastosowanie regulacji wynikającej z art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

Zastrzeżenie zawarte w art. 26 ust. 2g u.p.d.o.p. stanowi, że w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 2 lub art. 22 ust. 4 pkt 2, albo zagranicznego zakładu takiej spółki, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej dokonujące wypłat tych należności mogą zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b. Przepis ten nie znajdzie jednak zastosowania w niniejszej sprawie, gdyż - jak podał Wnioskodawca - nie będzie on w posiadaniu obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b u.p.d.o.p. Spółka nie planuje również złożenia wniosku o wydanie ww. opinii.

Jak zatem wynika z art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. płatnik zobowiązany na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. do pobrania stosownych należności przekraczających w roku podatkowym łącznie kwotę 2.000.000 zł nie ma możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także uwzględnienia zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie w art. 26 ust. 7a u.p.d.o.p. ustawodawca przewidział wyłączenie stosowania ww. art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. stanowiąc, że przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca planuje złożyć oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a u.p.d.o.p. spełniające wymogi wskazane w kolejnych ustępach art. 26 tej ustawy po 1 stycznia 2020 r. Powyższe oświadczenie jednak zostanie złożone w odniesieniu do LH oraz LM, a nie do LU.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na przepis art. 26 ust. 9 u.p.d.o.p., zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności.

Wskazać należy, że Minister Finansów 31 grudnia 2018 r. wydał rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2545 z późn. zm., dalej: "rozporządzenie").

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 7-9 ww. rozporządzenia wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku wypłat należności:

W myśl § 4 pkt 1 ww. rozporządzenia wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30 czerwca 2019 r. wypłat należności innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

Podkreślenia wymaga że, zgodnie z § 5 rozporządzenia, przepisy § 2-4 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe wskazuje, że dyspozycja przepisu art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. została czasowo wyłączona ze stosowania w odniesieniu do należności na rzecz podatników z państw, z którymi Polska zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których przepisy określają zasady opodatkowania dochodów ile istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu uwzględnia przesłankę określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego.

Na mocy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1203) wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e ustawy do wypłat należności innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 rozporządzenia obowiązuje do dnia 31 grudnia 2019 r.

Ponadto należy podkreślić, że wyłączenie ze stosowania art. 26e ust. 2e u.p.d.o.p. będzie miało zastosowanie tylko w przypadku, gdy zostaną spełnione warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, które wynikają z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Do takiego wniosku prowadzi literalna wykładnia dyspozycji przepisu § 5 Rozporządzenia.

Jak wynika z uzasadnienia projektu przedmiotowego rozporządzenia w § 5 projektu rozporządzenia podkreślono, że warunkiem wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy w sytuacjach określonych w przepisach § 2-4 jest spełnienie znajdujących zastosowanie w konkretnym przypadku wymagań do zastosowania preferencyjnego traktowania wypłacanych należności (tj. do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania). Wymaganiami tymi mogą być zwłaszcza posiadanie przez płatnika certyfikatu rezydencji podatkowej podatnika lub spełnienie innych warunków, np. warunku posiadania przez odbiorcę należności statusu rzeczywistego właściciela lub przesłanek do zastosowania zwolnień przewidzianych w art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, a co wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca wypłacając należności o jakich mowa we wniosku nie złoży oświadczenia o jakim mowa w art. 26 ust. 7a u.p.d.o.p. spełniającego wymogi wskazane w kolejnych ustępach art. 26 tej ustawy, w stosunku do wspólnika niemieckich spółek komandytowych, tj. LU.

Mając zatem na uwadze, że wysokość wypłacanych przez Wnioskodawcę Należności objętych zakresem art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a Ustawy CIT przekroczy kwotę 2.000.000 zł oraz okoliczność, że w stosunku do spółki LU nie zostanie złożone oświadczenie o jakim mowa w art. 26 ust. 7a u.p.d.o.p. należy stwierdzić, że stanowisko Spółki zgodnie z którym wypłacając Należności, może on, działając jako płatnik, stosować obniżoną stawkę podatku lub zaniechać poboru podatku pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji LU wystawionego przez luksemburskie organy podatkowe w stosunku do wypłat dokonanych do 31 grudnia 2019 r. (tj. w okresie obowiązywania ww. rozporządzenia) jest prawidłowe, natomiast w stosunku do wypłat dokonanych od 1 stycznia 2020 r. jest nieprawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl