0111-KDIB1-2.4010.288.2020.1.MS - P.: przedłużenie okresu funkcjonowania, przekształcenie spółek wchodzących w skład grupy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku z 6 lipca 2020 r. (data wpływu 13 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

* Zainteresowani, tj. Spółka Dominująca oraz Spółki Zależne będące stronami Umowy o P., mogą zgodnie z art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, poprzez zawarcie umowy, przedłużyć okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej na kolejny jeden rok podatkowy lub na kolejne dwa lata podatkowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

* przedłużenie okresu funkcjonowania P. spowoduje ciągłość funkcjonowania Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza w szczególności, że: (i) w związku z przedłużeniem okresu funkcjonowania P. nie powstanie obowiązek wystąpienia o nadanie nowego NIP oraz (iii) strata wykazana przez Wnioskodawcę w podatku CIT za 2020 r. będzie podlegać odliczeniu na zasadach ogólnych wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, a w przypadku zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 38f ust. 1 ustawy o CIT odliczeniu na zasadach wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, na podstawie art. 38f ust. 3 ustawy o CIT podlegać będzie kwota straty nieodliczona od dochodu wykazanego za rok 2019 (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),

* połączenie poprzez przejęcie przez PC. majątku spółki przejmowanej będącej członkiem P., tj. M. spowoduje utratę przez P. statusu podatnika CIT lub uniemożliwi przedłużenie okresu funkcjonowania P. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

* połączenie poprzez przejęcie przez spółkę przejmującą będącą członkiem P., tj. PC. majątku spółki przejmowanej niewchodzącej w skład P., tj. M.(...) spowoduje utratę przez P. statusu podatnika CIT lub uniemożliwi przedłużenie okresu funkcjonowania P. (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

- jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

* Zainteresowani, tj. Spółka Dominująca oraz Spółki Zależne będące stronami Umowy o P., mogą zgodnie z art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, poprzez zawarcie umowy, przedłużyć okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej na kolejny jeden rok podatkowy lub na kolejne dwa lata podatkowe,

* przedłużenie okresu funkcjonowania P. spowoduje ciągłość funkcjonowania Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza w szczególności, że: (i) w związku z przedłużeniem okresu funkcjonowania P. nie powstanie obowiązek wystąpienia o nadanie nowego NIP oraz (iii) strata wykazana przez Wnioskodawcę w podatku CIT za 2020 r. będzie podlegać odliczeniu na zasadach ogólnych wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, a w przypadku zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 38f ust. 1 ustawy o CIT odliczeniu na zasadach wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, na podstawie art. 38f ust. 3 ustawy o CIT podlegać będzie kwota straty nieodliczona od dochodu wykazanego za rok 2019,

* połączenie poprzez przejęcie przez PC. majątku spółki przejmowanej będącej członkiem P., tj. M. spowoduje utratę przez P. statusu podatnika CIT lub uniemożliwi przedłużenie okresu funkcjonowania P.,

* połączenie poprzez przejęcie przez spółkę przejmującą będącą członkiem P., tj. PC. majątku spółki przejmowanej niewchodzącej w skład P., tj. M.(...) spowoduje utratę przez P. statusu podatnika CIT lub uniemożliwi przedłużenie okresu funkcjonowania P..

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

* Podatkową Grupę Kapitałową

* Zainteresowanych niebędących stronami postępowania:

* PC.,

* F.,

* M..

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Grupę kapitałową M tworzą następujące spółki: P S.A. (dalej: "PC."), która jest właścicielem 100% akcji/udziałów w F S.A. (dalej: "F."), M Sp. z o.o. (dalej: "M.") oraz MR Sp. z o.o. (dalej: "M.(...)"). Do podstawowej działalności wyżej wymienionych podmiotów należy między innymi: leasing finansowy, leasing operacyjny, krótkoterminowy wynajem pojazdów oraz sprzedaż samochodów poleasingowych.

Podatkowa grupa kapitałowa

Spółki z grupy M, z wyjątkiem M.(...), tworzą podatkową grupę kapitałową. Podatkowa grupa kapitałowa (dalej: "P." lub "Wnioskodawca") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm. - winno być tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm.; dalej: "ustawa o CIT").

P. została utworzona z dniem 1 stycznia 2016 r., na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z 19 października 2015 r. o dokonaniu rejestracji umowy o utworzeniu Podatkowej Grupy Kapitałowej (dalej: "Umowa o P."). W Umowie o P., PC. została wskazana jako spółka dominująca w rozumieniu przepisu art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o CIT (dalej: "Spółka Dominująca"), która reprezentuje P. w zakresie obowiązków wynikających z przepisów ustawy o CIT oraz z przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa.

PC. oraz jej spółki zależne - F. i M. (dalej: "Spółki Zależne") występują z wnioskiem w charakterze zainteresowanych (dalej: "Zainteresowani") w rozumieniu art. 14r. § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm. winno być: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm., dalej: "Ordynacja podatkowa").

Umowa o P. została zawarta na pięć lat podatkowych (2016-2020). Piąty rok podatkowy P. zakończy się 31 grudnia 2020 r.

Wnioskodawca dopełnił również obowiązku identyfikacyjnego przewidzianego dla P. zgodnie z przepisami ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników z dnia 13 października 1995 r. (tekst jedn.: z Dz. U. z 2020 r. poz. 170, dalej: "ustawa o NIP"). P. uzyskała potwierdzenie nadania numeru identyfikacji podatkowej wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu 2 listopada 2015 r.

P. uzyskała interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego adresowane do P.. Interpretacje indywidualne dotyczą przepisów podatkowych, które mają zastosowanie do rozliczeń podatkowych P. jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca zastosował się do tych interpretacji indywidualnych, które są prawomocne i nie zostały zmienione, nie stwierdzono ich wygaśnięcia, ani nie zostały uchylone. W związku z tym, Wnioskodawcy przysługuje ochrona prawna przewidziana w przepisach Ordynacji podatkowej.

Wnioskodawca w 2020 r. ponosi negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu wystąpienia w Polsce epidemii spowodowanej wirusem SARS-CoV-2, tj. obserwuje spadek przychodów oraz zmniejszenie ilości nowo zawieranych umów. W konsekwencji, w roku 2020 Wnioskodawca nie wyklucza wykazania straty w podatku dochodowym od osób prawnych oraz przychodów niższych o co najmniej 50% od przychodów uzyskanych w roku podatkowym zakończonym w dniu 31 grudnia 2019 r. Nie można wykluczyć, że wysokość straty poniesionej przez P. w roku podatkowym kończącym się 31 grudnia 2020 r. przekroczy kwotę 5 000 000 zł.

W związku ze zbliżającym się końcem okresu obowiązywania Umowy o P., Zainteresowani rozważają przedłużenie okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej na kolejne lata podatkowe (tj. jeden rok lub więcej lat) zgodnie z przepisem art. 1a ust. 9 ustawy o CIT. W tym celu, Zainteresowani, czyli wszystkie spółki będące stronami Umowy o P. - i tylko te podmioty - planują zawarcie umowy w formie aktu notarialnego. Do umowy nie przystąpi żadna spółka, która nie jest aktualnie stroną Umowy o P.. Tym samym, obecny skład P. po jej przedłużeniu nie ulegnie zmianie. Spółki należące do P. będą spełniać warunki przewidziane w art. 1a ustawy o CIT, w szczególności:

* przeciętny kapitał zakładowy przypadający na każdą spółkę będzie wyższy niż 500 000 zł,

* Spółka Dominująca będzie posiadała bezpośrednio min. 75% udział w kapitale zakładowym każdej ze Spółek Zależnych i w dalszym ciągu będzie spółką reprezentująca P.,

* Spółki Zależne nie będą posiadały udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących P.,

* żadna z ww. spółek nie będzie zalegać z wpłatami podatków stanowiących dochód budżetu państwa z uwzględnieniem art. 1a ust. 2a ustawy o CIT.

Obecnie rozważane jest również połączenie przez przejęcie przez PC. niektórych jej spółek zależnych - M. (czyli spółki należącej do P.) oraz M.(...) (czyli spółki niebędącej członkiem P.). Zainteresowani planują, aby połączenie stało skuteczne z pierwszym roboczym dniem roku 2021. Niemniej jednak, ustalenie dnia połączenia, tj. moment dokonania wpisu połączenia do Krajowego Rejestru Sądowego, należy do kompetencji odpowiedniego sądu rejestrowego. Nie można jednak wykluczyć, iż wpis połączenia nastąpi w pierwszych dniach po ewentualnym rozpoczęciu kolejnego roku podatkowego P. po przedłużeniu okresu jej funkcjonowania.

Celem rozważanego połączenia jest konsolidacja i uproszczenie struktury grupy poprzez wyeliminowanie z niej podmiotów prowadzących podobny rodzaj działalności biznesowej, jednak na mniejszą skalę. Po przeprowadzeniu powyższej reorganizacji, w grupie M pozostaną dwa największe podmioty, które będą kontynuować prowadzenie działalności biznesowej w dwóch, najbardziej kluczowych dla grupy obszarach. PC. będzie zajmował się leasingiem finansowym, operacyjnym oraz krótkoterminowym wynajmem pojazdów, a F. sprzedażą samochodów poleasingowych. W związku z powyższym, połączenie spółek nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a co za tym idzie głównym lub jednym z głównych celów transakcji nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

* Czy Zainteresowani, tj. Spółka Dominująca oraz Spółki Zależne będące stronami Umowy o P., mogą zgodnie z art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, poprzez zawarcie umowy, przedłużyć okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej na kolejny jeden rok podatkowy lub na kolejne dwa lata podatkowe? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

* Czy przedłużenie okresu funkcjonowania P. spowoduje ciągłość funkcjonowania Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza w szczególności, że: (i) w związku z przedłużeniem okresu funkcjonowania P. nie powstanie obowiązek wystąpienia o nadanie nowego NIP oraz (iii) strata wykazana przez Wnioskodawcę w podatku CIT za 2020 r. będzie podlegać odliczeniu na zasadach ogólnych wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, a w przypadku zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 38f ust. 1 ustawy o CIT odliczeniu na zasadach wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, na podstawie art. 38f ust. 3 ustawy o CIT podlegać będzie kwota straty nieodliczona od dochodu wykazanego za rok 2019? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2)

* Czy połączenie poprzez przejęcie przez PC. majątku spółki przejmowanej będącej członkiem P., tj. M. spowoduje utratę przez P. statusu podatnika CIT lub uniemożliwi przedłużenie okresu funkcjonowania P.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

* Czy połączenie poprzez przejęcie przez spółkę przejmującą będącą członkiem P., tj. PC. majątku spółki przejmowanej niewchodzącej w skład P., tj. M.(...) spowoduje utratę przez P. statusu podatnika CIT lub uniemożliwi przedłużenie okresu funkcjonowania P.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Zainteresowanych:

* Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych, Zainteresowani, tj. Spółka Dominująca oraz Spółki Zależne będące stronami Umowy o P., mogą zgodnie z art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, poprzez zawarcie umowy, przedłużyć okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej na kolejny jeden rok podatkowy lub na kolejne dwa lata podatkowe.

* Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych, przedłużenie okresu funkcjonowania P. spowoduje ciągłość funkcjonowania Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza w szczególności, że: (i) w związku z przedłużeniem okresu funkcjonowania P. nie powstanie obowiązek wystąpienia o nadanie nowego NIP oraz (iii) strata wykazana przez Wnioskodawcę w podatku CIT za 2020 r. będzie podlegać odliczeniu na zasadach ogólnych wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, a w przypadku zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 38f ust. 1 ustawy o CIT odliczeniu na zasadach wskazanych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT w latach podatkowych, na które okres funkcjonowania P. zostanie przedłużony, na podstawie art. 38f ust. 3 ustawy o CIT podlegać będzie kwota straty nieodliczona od dochodu wykazanego za rok 2019.

* Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych połączenie poprzez przejęcie przez spółkę będącą członkiem P., tj. PC. majątku spółki przejmowanej będącej członkiem P., tj. M. nie spowoduje utraty przez P. statusu podatnika CIT ani nie uniemożliwi przedłużenia okresu funkcjonowania P..

* Zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych połączenie poprzez przejęcie przez spółkę przejmującą będącą członkiem P., tj. PC. majątku spółki przejmowanej niewchodzącej w skład P., tj. M.(...) nie spowoduje utraty przez P. statusu podatnika CIT ani nie uniemożliwi przedłużenia okresu funkcjonowania P..

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych

Ad 1.

Zgodnie z art. 1a ustawy o CIT, podatnikami mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, jako tzw. podatkowe grupy kapitałowe.

Artykuł 1a ust. 2 ustawy o CIT przewiduje szczegółowe warunki, które muszą być łącznie spełnione przez spółki, aby podatkowa grupa kapitałowa mogła być utworzona, w szczególności:

Dodatkowo, po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej wymagane jest niekorzystanie ze zwolnień podatkowych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT oraz ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw, niedokonywanie transakcji kontrolowanych z podmiotami powiązanymi niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej na warunkach nierynkowych oraz osiąganie przez podatkową grupę kapitałową za każdy rok podatkowy udziału dochodów w przychodach w wysokości co najmniej 2%.

W świetle powyższego, należy uznać, że jednym z warunków utworzenia podatkowej grupy kapitałowej jest zawarcie umowy na okres nie krótszy niż 3 lata. Z brzmienia ww. regulacji wynika, że okres ten może jednakże być dłuższy - bądź to od początku na podstawie pierwotnie zawartej umowy, bądź też po przedłużeniu okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej. Przy czym, zgodnie z przepisem art. 1a ust. 9 ustawy o CIT do przedłużenia okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej jest wymagane zawarcie nowej umowy, podlegającej zgłoszeniu i zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu skarbowego.

Posługując się regułami wykładni językowej, stwierdzić należy, że "przedłużenie okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej" nie powoduje powstania nowej podatkowej grupy kapitałowej, a jedynie potwierdza kontynuację bytu już istniejącej podatkowej grupy kapitałowej, która została utworzona na mocy pierwotnej umowy. W umowie wskazanej w art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, strony wskazują jedynie wolę przedłużenia funkcjonowania istniejącej już przez okres co najmniej 3 lat podatkowej grupy kapitałowej o kolejne lata (jeden rok lub więcej lat). Z istoty instytucji "przedłużenia okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej" wynika, że w umowie dotyczącej tego przedłużenia powinny uczestniczyć te same podmioty, które zawarły umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej i w momencie przedłużenia spełniają warunki wymienione w art. 1a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Umowa przedłużająca różni się więc od pierwotnej umowy zawartej w celu utworzenia podatkowej grupy kapitałowej. W przeciwnym wypadku, należałoby wnioskować, że dochodzi do powstania nowej podatkowej grupy kapitałowej. Ustawodawca jasno tymczasem rozróżnił "umowę o utworzeniu" podatkowej grupy kapitałowej, o której mowa w art. 1a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT od umowy, na podstawie której okres funkcjonowania utworzonej już podatkowej grupy kapitałowej, zostaje przedłużony (czyli umowy, o której mowa w art. 1a ust. 9 ustawy o CIT).

Gdyby umowy te nie miały w zamierzeniu ustawodawcy się różnić, przepis art. 1a ust. 9 ustawy byłby zbędny, gdyż możliwość zawarcia zupełnie nowej umowy i utworzenia nowej podatkowej grupy kapitałowej wynika już przecież z art. 1a ust. 2 ustawy o CIT. W jego miejsce musiałby natomiast funkcjonować przepis zakazujący przedłużenia okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej (gdyby za każdym razem konieczne byłoby zawarcie nowej umowy i utworzenie nowej podatkowej grupy kapitałowej), a przepis taki jak wiadomo nie istnieje. Zakazana jako niezgodna z zasadami wnioskowań prawniczych byłaby również wykładnia, zgodnie z którą art. 1a ust. 9 ustawy o CIT nie niesie żadnej nowej normy prawnej, stanowi superF.uum ustawowe (czyli uznanie, że w istocie dopuszcza on to, co już i tak jest dopuszczalne na podstawie art. 1a ust. 2 ustawy o CIT).

Jak wspomniano powyżej, zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych jest zawarcie umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej na okres co najmniej 3 lat podatkowych.

W konsekwencji, umowa wskazana w art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, czyli przedłużająca okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej może zostać zawarta na dowolną liczbę lat podatkowych.

W ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanych, celem ww. regulacji jest ustanowienie minimalnego trzyletniego okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej. Znajduje to potwierdzenie w kolejnych przepisach dotyczących utraty statusu podatkowej grupy kapitałowej. Zgodnie z przepisem art. 1a ust. 10b ustawy o CIT, jeżeli podatkowa grupa kapitałowa funkcjonuje krócej niż trzy pełne lata podatkowe, przepis ust. 10a (dotyczący utraty statusu podatkowej grupy kapitałowej) stosuje się do całego okresu jej funkcjonowania. Natomiast w przypadku gdy okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej uległ wydłużeniu zgodnie z ust. 9, przepis ust. 10a stosuje się wyłącznie do przedłużonego okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej.

Biorąc zatem pod uwagę całokształt przepisów dotyczących okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej, w pełni dopuszczalne jest, by ta sama podatkowa grupa kapitałowa została utworzona na okres dłuższy niż trzy lata podatkowe (tj. np. na pięć lat) lub funkcjonowała przez taki okres (np. łącznie pięć lat) po przedłużeniu, o którym mowa w art. 1a ust. 9 ustawy o CIT.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy oraz Zainteresowanych, możliwe jest przedłużenie funkcjonowania utworzonej już wcześniej podatkowej grupy kapitałowej na kolejny rok podatkowy, dwa lata podatkowe lub dłuższy okres przy jednoczesnym zachowaniu ciągłości podatkowej grupy kapitałowej oraz jej statusu jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od momentu jej utworzenia.

Stanowisko Wnioskodawcy i Zainteresowanych znajduje potwierdzenie również w praktyce orzeczniczej, tj. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 30 sierpnia 2010 r. (sygnatura: IPPB5/423-317/10-2/MB), w której Dyrektor stwierdził, co następuje: "w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie: możliwości przedłużenia okresu obowiązywania umowy podatkowej grupy kapitałowej na kolejny rok lub kolejne lata podatkowe w drodze nowej umowy po uprzednim zgłoszeniu i zarejestrowaniu tego faktu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego - za prawidłowe (...)".

Wnioskodawca podkreśla, że wskazana interpretacja indywidualna, mimo że została wydana w 2010 r., dotyczy przepisu art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, którego treść nie została od tamtego czasu zmieniona. Interpretacja zachowuje zatem aktualność. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdzając stanowisko wnioskodawcy zastrzegł, że dotyczy to sytuacji, w której nowa umowa przedłużająca okres funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej powinna być zawarta przez spółki wchodzące w skład przedmiotowej podatkowej grupy kapitałowej, tj. bez zmiany podmiotów - uczestników dotychczasowej grupy. Odpowiada to opisowi zdarzenia przyszłego opisanego przez Wnioskodawcę we wniosku.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych, w pełni uzasadnione jest stanowisko, zgodnie z którym, na podstawie art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, okres funkcjonowania P. może być przedłużony na kolejny rok podatkowy lub na kolejne dwa lata podatkowe poprzez zawarcie umowy w tym przedmiocie, podlegającej zgłoszeniu i zarejestrowaniu przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Ad 2.

Ciągłość statusu podatnika po przedłużeniu okresu funkcjonowania P.

Zgodnie z przepisem art. 1a ustawy o CIT, podatnikami mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, jako tzw. "podatkowe grupy kapitałowe".

Jednocześnie zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 2 ustawy CIT, jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika, jest zawarcie przez spółkę dominującą i spółki zależne w formie aktu notarialnego umowy o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i zarejestrowanie tej umowy przez naczelnika urzędu skarbowego. Natomiast zgodnie z art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, do przedłużenia okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej jest wymagane zawarcie nowej umowy, podlegającej zgłoszeniu i zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu skarbowego.

Jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych do pytania pierwszego, umowa dotycząca przedłużenia okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej, nie ma jednak takiego samego statusu jak pierwotna umowa zawarta w celu utworzenia podatkowej grupy kapitałowej. Umowa przedłużająca nie ma zatem w pełni autonomicznego charakteru, w tym znaczeniu, że nie jest podstawą utworzenia nowej podatkowej grupy kapitałowej, a w konsekwencji także nowego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Powinna być traktowana jako warunek przedłużenia okresu funkcjonowania istniejącej już podatkowej grupy kapitałowej - a zatem także istniejącego już podatnika.

Przemawia za tym nie tylko wspomniana już wykładnia językowa, ale także wykładnia celowościowa poszczególnych przepisów art. 1a ustawy o CIT. Jeśli zatem sformułowanie "przedłużać" oznacza "sprawić, że coś trwa dłużej, niż przewidywano", to posłużenie się przez ustawodawcę w art. 1a ust. 9 ustawy o CIT pojęciem "przedłużenie" wskazuje na to, że w dalszym ciągu trwa ta sama utworzona poprzednio podatkowa grupa kapitałowa mająca status podatnika CIT. W szczególności nie dochodzi do powstania nowej podatkowej grupy kapitałowej (nowego podatnika CIT). Pierwszy rok podatkowy podatkowej grupy kapitałowej po przedłużeniu okresu jej funkcjonowania zgodnie z art. 1a ust. 9 ustawy o CIT będzie więc kolejnym rokiem podatkowym grupy jako podatnika (a nie pierwszym rokiem podatkowym nowego podatnika).

Przechodząc do odkodowania normy wynikającej z przepisu art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, należy zauważyć, że ustawodawca wyraźnie odróżnia zawarcie umowy przedłużającej okres funkcjonowania utworzonej już podatkowej grupy kapitałowej od zawarcia umowy o utworzeniu nowej podatkowej grupy kapitałowej przez podmioty, które wcześniej nie tworzyły takiej grupy.

Należy zaznaczyć, że zawarcie umowy o utworzeniu zupełnie nowej podatkowej grupy kapitałowej, co do zasady, możliwe jest bez zastosowania art. 1a ust. 9 ustawy o CIT, tj. na zasadach ogólnych (z zastrzeżeniem art. 1a ust. 13 ustawy o CIT). Wprowadzenie przez ustawodawcę odrębnego przepisu dotyczącego przedłużenia funkcjonowania nowej grupy kapitałowej byłoby więc pozbawione celu w sytuacji, gdyby do przedłużenia funkcjonowania takiej grupy miały zastosowanie te same przepisy, co przy utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że przedłużenie okresu funkcjonowania P. (po zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu skarbowego umowy w tym przedmiocie) skutkować będzie zachowaniem ciągłości istnienia P. jako podatnika.

Zachowanie NIP

W konsekwencji, z uwagi na tożsamości podatnika na gruncie przepisów ustawy o NIP, przedłużenie okresu funkcjonowania P. nie spowoduje obowiązku ponownego ubiegania się o nadanie nowego NIP.

Identyfikatorem podatkowym na podstawie art. 3 ustawy o NIP, w przypadku podmiotów innych niż osoby fizyczne objęte rejestrem PESEL, nieprowadzące działalności gospodarczej lub niebędące zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, jest NIP.

NIP jest indywidulanym numerem, nadawanym przez naczelnika urzędu skarbowego, stanowiącym podstawę identyfikacji podatkowej każdego podmiotu zobowiązanego do uiszczenia podatku na terytorium Rzeczypospolitej. Na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy o NIP podatnicy dokonują zgłoszenia indentyfikacyjnego co do zasady jednokrotnie bez względu m.in. na liczbę opłacanych podatków czy liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Dla podatkowych grup kapitałowych jest to zgłoszenie dokonane w trybie art. 5 ust. 3 pkt 3 ustawy o NIP.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych orzeczeniach organów podatkowych i sądów administracyjnych. Tytułem przykładu Wnioskodawca przytacza następujące orzeczenia:

* interpretację indywidualną z 12 czerwca 2017 r. (sygn.: 0111-KDIB3-2.4018.1.2017.1.AL), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: "(...) dopuszczalne jest przedłużenie obowiązywania umowy podatkowej grupy kapitałowej na kolejne lata podatkowe, w przypadku gdy fakt ten zostanie zgłoszony w drodze nowej umowy i zarejestrowany przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego, a podatkowa grupa kapitałowa będzie funkcjonować w dotychczasowym składzie podmiotowym. W takiej sytuacji przedłużenie funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej nie będzie skutkowało przerwaniem ciągłości jej funkcjonowania (ustaniem jej bytu) oraz nie będzie prowadziło do powstania nowej grupy kapitałowej, dlatego też Spółka reprezentująca Podatkową Grupę Kapitałową nie będzie zobowiązana do wystąpienia o nadanie nowego numeru identyfikacji podatkowej dla tej samej Podatkowej Grupy Kapitałowej. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania w sytuacji kontynuacji działalności P. w dotychczasowym składzie podmiotowym, grupa ta będzie w dalszym ciągu tym samym podatnikiem, mogącym posługiwać się dotychczasowym numerem identyfikacji podatkowej. Na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o nadanie numeru NIP."

* interpretację indywidualną z 6 listopada 2017 r. (sygn.: 0111-KDIB3-3.4018.4.2017.1.PK., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: "(...) w sytuacji kontynuacji działalności P. w dotychczasowym składzie podmiotowym, grupa ta będzie w dalszym ciągu tym samym podatnikiem, mogącym posługiwać się dotychczasowym numerem identyfikacji podatkowej. Na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o nadanie numeru NIP."

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 30 czerwca 2015 r. I SA/GI 86/15, zgodnie z którym " (...) w sytuacji kontynuacji działalności P. w składzie niezmienionym (po przedłużeniu okresu funkcjonowania P.), grupa ta będzie w dalszym ciągu tym samym podatnikiem, mogącym posługiwać się dotychczasowym numerem identyfikacji podatkowej."

* interpretację indywidualną Izby Skarbowej w Katowicach z 1 października 2014 r. (sygn. IBPP1/443-666/14/ES) oraz

* interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 30 sierpnia 2010 r. (sygnatura: IPPB5/423-317/10-2/MB), która była przywoływana w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1 wniosku.

Możliwość obniżenia dochodu P. w kolejnych latach o straty poniesionej przez P. w 2020 r.

Zgodnie z przepisem art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT, jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika CIT jest osiąganie przez nią za każdy rok podatkowy udział dochodów (określonych zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy) w przychodach - w wysokości co najmniej 2%.

Zgodnie jednak z przepisem art. 38n ustawy o CIT, dodanym przez art. 20 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS - CoV-2: (Dz. U. z 2020 r. poz. 695) zmieniającej ustawę o CIT z dniem 18 kwietnia 2020 r.:

1. Warunek określony w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. d lub pkt 4 uważa się za spełniony, jeżeli podatnik poniósł w 2020 r. negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, o którym mowa w ustawie o COVID-19.

2. Przepis ust. 1. stosuje się do roku podatkowego, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r."

W związku z tym, że Wnioskodawca ponosi w roku podatkowym 2020 (trwającym od 1 stycznia 2020 do 31 grudnia 2020 r.) negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19, warunek 2% udziału dochodu w przychodach przewidziany w art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT uważać się będzie za spełniony w odniesieniu do P..

Z kolei, zgodnie z przepisem art. 38f ustawy o CIT:

1. "Podatnicy, którzy z powodu COVID-19, w rozumieniu ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 i 567), zwanej dalej "ustawą o COVID-19":

* mogą jednorazowo obniżyć o wysokość tej straty, nie więcej jednak niż o kwotę 5 000 000 zł, dochód uzyskany w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym rok podatkowy, o którym mowa w pkt 1.

2. W przypadku upływu terminu do złożenia zeznania lub złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym dokonywane jest obniżenie na podstawie ust. 1, podatnik składa korektę zeznania.

3. Strata nieodliczona na podstawie ust. 1 podlega odliczeniu na podstawie art. 7 ust. 5."

Wnioskodawca przewiduje, że z uwagi na nagły i nieoczekiwany spadek przychodów w 2020 r. P. wykaże w tym roku podatkowym stratę w podatku dochodowym od osób prawnych. O wysokość tej straty Wnioskodawca zamierza, zgodnie z ww. przepisami jednorazowo obniżyć dochód uzyskany w poprzednim roku podatkowym (a więc roku trwającym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.) o ile spełnione zostaną przesłanki wskazane w art. 38f ust. 1 ustawy o CIT. Niewykluczone jednak, że przesłanki te nie zostaną spełnione (tzn. przychody uzyskane w roku 2020 nie będą o co najmniej 50% niższe niż w roku 2019) lub że przesłanki te zostaną spełnione, ale strata będzie wyższa niż 5 000 000 zł. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku, będzie on uprawniony do odliczenia straty na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, a w przypadku zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 38f ust. 1 ustawy o CIT, do odliczenia na tych zasadach ogólnych tej części straty, która nie zostanie rozliczona z dochodem z roku 2019, zgodnie z przepisem art. 38f ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT przepisem podatnik może o wysokość straty ze źródła przychodów:

W przypadku Wnioskodawcy, oznaczałoby to możliwość rozliczenia części straty poniesionej w 2020 (i ewentualnie nierozliczonej z dochodem osiągniętym w 2019 r. o ile Wnioskodawca spełniłby kryteria do takiego wstecznego rozliczenia) w kolejnych latach podatkowych po przedłużeniu okresu funkcjonowania P., zgodnie z zasadami wskazanymi w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy o CIT (tj. w latach 2021-2025 o ile okres funkcjonowania P. byłby przedłużony na te lata).

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość rozliczania przez Wnioskodawcę straty poniesionej w 2020 r. na powyższych zasadach wynika wprost z literalnej wykładni przytoczonych przepisów ustawy o CIT i zachowania przez Wnioskodawcę ciągłości istnienia podatnika po przedłużeniu okresu funkcjonowania P..

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy do pytana nr 2 wniosku należy stwierdzić, że przedłużenie okresu funkcjonowania P. skutkuje ciągłością funkcjonowania Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przejawiającą się m.in. w braku obowiązku występowania o wydanie nowego NIP, zachowaniu ochrony wynikającej z interpretacji indywidulanych otrzymanych w trakcie obowiązywania dotychczasowej umowy, oraz możliwości odliczenia straty poniesionej w roku 2020 w kolejnych latach podatkowych P. po jej przedłużeniu na podstawie art. 7a ust. 1 w związku z art. 7 ust. 5. w zw. z art. 38f ust. 3 ustawy o CIT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 1a ust. 6 ustawy o CIT, po rejestracji umowy podatkowa grupa kapitałowa nie może być rozszerzona o inne spółki, ani pomniejszona o którąkolwiek ze spółek tworzących tę grupę, z wyjątkiem przejęcia spółki tworzącej podatkową grupę kapitałową przez inną spółkę z tej podatkowej grupy kapitałowej, chyba że połączenie spółek tworzących podatkową grupę kapitałową prowadzi do zmniejszenia ich liczby poniżej dwóch.

Wykładnia językowa wspomnianego powyżej przepisu prowadzi do wniosku, że do utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika CIT może dojść wyłącznie na skutek:

* rozszerzenia podatkowej grupy kapitałowej o inną spółkę,

* pomniejszenia podatkowej grupy kapitałowej o którąkolwiek ze spółek tworzących tę grupę w sposób inny niż przejęcie spółki tworzącej podatkowej grupy kapitałowej przez inną spółkę z tej grupy,

* przejęcia spółki tworzącej podatkowej grupy kapitałowej przez inną spółkę z tej grupy, gdyby w wyniku połączenia liczba spółek tworzących podatkową grupę kapitałową spadła poniżej dwóch.

Planowane połączenie poprzez przejęcie spółki M. przez PC., nie spełni żadnej z powyższych przesłanek. Jak już zostało to wskazane w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), obecnie P. tworzą trzy spółki, tj. PC., M. oraz F.. W wyniku przeprowadzenia połączenia, w skład P. będą nadal wchodzić 2 spółki, tj. PC. i F., a co za tym idzie, kryterium o którym mowa w art. 1a ust. 6 ustawy o CIT nie zostanie spełnione.

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych, nie ma przy tym znaczenia fakt, że data połączenia może zbiec się z pierwszym lub drugim dniem kolejnego roku podatkowego P. po jej przedłużeniu. Jak już zostało to wykazane w uzasadnieniu do pytania pierwszego, zawarcie umowy przedłużającej funkcjonowanie P. nie skutkuje przerwaniem ciągłości statusu P. jako podatnika. Przedmiotowa umowa przedłużająca zostanie zawarta przez wszystkie trzy spółki tworzące P., tj. PC., M. i F. jeszcze przed planowanym połączeniem. A zatem, nie można twierdzić, że ustanie bytu prawnego M. (spółki tworzącej P.) w wyniku jej przejęcia przez PC. (spółki tworzącej P.) ma w opisanych okolicznościach jakikolwiek wpływ na utrzymanie statusu podatnika przez P. i możliwość przedłużenia umowy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych, planowane połączenie nie będzie skutkowało naruszeniem któregokolwiek z warunków uznania P. za podatnika CIT ani też nie wpłynie na ciągłość tego statusu w związku z zawarciem umowy o przedłużenie P., jak również nie uniemożliwi przedłużenia okresu funkcjonowania P..

Ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych, planowane przejęcie M.(...) (spółki spoza P.) przez PC. również nie wypełnia żadnej z przesłanek wskazanych w art. 1a ust. 6 ustawy o CIT ani nie powoduje utraty przez P. statusu podatnika CIT na innej podstawie prawnej, jak również nie uniemożliwia przedłużenia okresu funkcjonowania P..

Zgodnie z art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna łącząca się przez przejęcie z inną osobą prawną wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki podmiotu przejmowanego. Zasadę tę stosuje się także do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z powyższym, PC. przejmie cały majątek spółki nienależącej do P. - M.(...) oraz wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Oznacza to, że spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność spółki przejmowanej i w ramach tej kontynuacji będą przysługiwały jej, co do zasady, te same prawa i obowiązki, które przysługiwały spółce przejmowanej. Jednocześnie ustanie byt prawny spółki przejmowanej, która zostanie wykreślona z właściwego rejestru.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy i Zainteresowanych planowane połączenie, przy powyżej opisanych uwarunkowaniach nie będzie skutkowało naruszeniem któregokolwiek z warunków uznania P. za podatnika CIT, jak również pozostanie bez wpływu na planowane przedłużenia okresu funkcjonowania P..

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych - m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z:

* 8 sierpnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.233.2019.2.AM, zgodnie z którą: "Powyższe oznacza, że w wyniku Połączenia nie dojdzie do rozszerzenia P. o inną spółkę (inne spółki) - jako że jego skutkiem będzie ustanie bytu prawnego i wykreślenie z rejestru Spółek Przejmowanych. W konsekwencji, Połączenie nie będzie skutkowało utratą przez P. statusu podatnika CIT w świetle art. la ust. 6 ustawy o CIT." Oraz

* 7 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.514.2018.1.MW, zgodnie z którą: "(...) połączenie spółki tworzącej P. ze spółką spoza P., w ramach którego spółka tworząca P. będzie spółką przejmującą, nie spowoduje utraty przez P. statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych oraz

* 13 marca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.37.2018.1.JKT, zgodnie z którą " (...) połączenie spółki tworzącej P. ze spółką spoza P., w ramach którego spółka tworząca P. będzie spółką przejmującą, nie spowoduje utraty przez P. statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że w zakresie części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczącego ustalenia, czy przedłużenie okresu funkcjonowania P. spowoduje ciągłość funkcjonowania Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza w szczególności, że w dalszym ciągu przysługiwać mu będzie wskazana w art. 14k i 14 m Ordynacji podatkowej ochrona wynikająca z interpretacji indywidulanych prawa podatkowego otrzymanych w trakcie obowiązywania Umowy o P., wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.