0111-KDIB1-1.4010.76.2017.1.SG

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2017 r. (data wpływu 12 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wartość zapłaconego na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę otrzymującą wkład niepieniężny podatku VAT należnego będzie dla Wnioskodawcy stanowiła przychód podatkowy - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 lipca 2017 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy wartość zapłaconego na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę otrzymującą wkład niepieniężny podatku VAT należnego będzie dla Wnioskodawcy stanowiła przychód podatkowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z o.o. będącą developerem zajmującym się budową i sprzedażą lokali mieszkalnych i usługowych w budowanych przez siebie budynkach. Prowadząc wyłącznie działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług spółka jest czynnym podatnikiem tego podatku. W związku z prowadzoną przez siebie działalnością Spółka planuje zbyć część ze swych lokali usługowych poprzez wniesienie ich jako wkładu niepieniężnego do nowo utworzonej spółki komandytowej, w której będzie komandytariuszem. Spółka komandytowa będzie czynnym podatnikiem VAT i przedmiotem jej działalności będzie również działalność developerska. W zamian za wniesiony aport w postaci lokali Spółce będą przysługiwać w spółce komandytowej prawa i obowiązki należne wspólnikom zgodnie z umową spółki i przepisami kodeksu spółek handlowych. Lokale będące przedmiotem aportu są składnikiem majątku obrotowego spółki, a ich wartość rynkowa na potrzeby określenia tegoż aportu zostanie wyceniona przez rzeczoznawcę majątkowego. Umowa spółki komandytowej będzie precyzować, iż w zamian za aport Wnioskodawca stanie się jej wspólnikiem, co sprawi że uzyska tzw. "udział spółkowy" (czyli ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej) w wartości rynkowej netto lokali oszacowanych w operacie szacunkowym, a kwota podatku VAT należnego z tytułu transakcji wniesienia aportu zostanie rozliczona odrębnie tj. zostanie zapłacona przez nowo utworzoną spółkę komandytową na podstawie otrzymanej faktury VAT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy zapłacony przez spółkę otrzymującą aport podatek VAT jest przychodem w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłacony przez spółkę komandytową otrzymującą aport podatek VAT nie jest przychodem w podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż kwota podatku należnego wynikająca z faktury dokumentującej wniesienie aportu do spółki będzie stanowiła podatek należny, który nie stanowi przychodu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.). Pogląd ten koresponduje z jedną z podstawowych zasad podatku od towarów i usług tj. zasada neutralności tego podatku. Na podstawie wystawionej faktury VAT, dokumentującej aport, spółka komandytowa zobowiązana będzie zapłacić kwotę zawierającą podatek VAT, którą spółka wnosząca aport powinna odprowadzić na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Tym samym dla spółki wnoszącej aport podatek VAT od wniesienia aportu będzie podatkiem należnym, natomiast dla spółki otrzymującej podatkiem naliczonym. Wnioskodawca zwraca także uwagę na fakt, iż orzecznictwo sądowe zajmuje w tej kwestii w przeważającej mierze stanowisko zbieżne z Wnioskodawcą. Tytułem przykładu należy przytoczyć jedno z ostatnich orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3141/13 oddalające skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3200/12, w którym stwierdzono, że nieprawidłowo, zdaniem Sądu, ocenił Minister Finansów, iż "środki pieniężne przekazane przez spółkę osobową na rzecz wnoszącego aport (Skarżący) nie będą miały charakteru podatku" - zgodnie bowiem z opisanym zdarzeniem przyszłym oraz zadanymi pytaniami aport będzie dokonywany do spółki a podatek VAT naliczony od tej transakcji będzie podlegał wpłacie na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje szeroko rozumianą działalność gospodarczą. Punktem wyjścia dla określenia zakresu przedmiotowego ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.) jest regulacja zawarta w art. 7 ust. 1, stanowiąca, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (...). Dochodem - w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest natomiast nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Bez znaczenia jest również to, czy przysporzenie jest wynikiem działania innej osoby, czy też samego podatnika, jak również to, czy korzyść wiąże się z konkretnymi przepływami finansowymi. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Z punktu widzenia przepisów ustawy istotny jest zatem efekt końcowy podejmowanej przez podatnika czynności czy też zaistniałego zdarzenia, tj. wystąpienie korzyści finansowej (przysporzenia), nie zaś rodzaj czynności czy zdarzenia, które doprowadziło do osiągnięcia przez niego przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z o.o. będącą developerem zajmującym się budową i sprzedażą lokali mieszkalnych i usługowych w budowanych przez siebie budynkach. Prowadząc wyłącznie działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług spółka jest czynnym podatnikiem tego podatku. W związku z prowadzoną przez siebie działalnością Spółka planuje zbyć część ze swych lokali usługowych poprzez wniesienie ich jako wkładu niepieniężnego do nowo utworzonej spółki komandytowej, w której będzie komandytariuszem. Spółka komandytowa będzie czynnym podatnikiem VAT i przedmiotem jej działalności będzie również działalność developerska. W zamian za wniesiony aport w postaci lokali Spółce będą przysługiwać w spółce komandytowej prawa i obowiązki należne wspólnikom zgodnie z umową spółki i przepisami kodeksu spółek handlowych. Lokale będące przedmiotem aportu są składnikiem majątku obrotowego spółki, a ich wartość rynkowa na potrzeby określenia tegoż aportu zostanie wyceniona przez rzeczoznawcę majątkowego. Umowa spółki komandytowej będzie precyzować, iż w zamian za aport Wnioskodawca stanie się jej wspólnikiem, co sprawi że uzyska tzw. "udział spółkowy" (czyli ogół praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej) w wartości rynkowej netto lokali oszacowanych w operacie szacunkowym, a kwota podatku VAT należnego z tytułu transakcji wniesienia aportu zostanie rozliczona odrębnie tj. zostanie zapłacona przez nowo utworzoną spółkę komandytową na podstawie otrzymanej faktury VAT.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera jednak legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń zaliczanych do tej kategorii.

I tak, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi. Jednocześnie nie powinno budzić wątpliwości, że o przysporzeniu można mówić nie tylko wówczas gdy nastąpi u podatnika przyrost po stronie aktywów, ale również wówczas gdy nastąpi trwałe zmniejszenie jego zobowiązań (pasywów). W treści art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wskazuje zresztą, że za taki przychód uznać należy wartość umorzonych podatnikowi zobowiązań, jak również wartość przedawnionych zobowiązań podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

* przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3);

* przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Z kolei na podstawie art. 12 ust. 3 powołanej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast jak stanowi art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Z normą tą koresponduje przepis art. 16 ust. 1 pkt 46, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług (...).

Należy jednak mieć na uwadze okoliczność, że środki przekazane przez inną spółkę na rzecz wnoszącego aport (Wnioskodawcy) nie mają charakteru podatku.

Nie stanowi bowiem wątpliwości, że zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Otrzymana przez Spółkę kwota to tylko równowartość należnego podatku od towarów i usług, a nie ten podatek. W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie może znaleźć zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, otrzymane przez Spółkę środki pieniężne w wysokości równowartości należnego podatku od towarów i usług wynikającego z faktury VAT z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie są podatkiem, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz wynikają z umowy cywilnoprawnej zawartej między Wnioskodawcą a spółką przejmującą.

Tym samym, zapłacone na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę przejmującą środki pieniężne w kwocie odpowiadającej podatkowi od towarów i usług, będą dla Wnioskodawcy stanowiły przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oddalającego skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego z upoważnienia Ministra Finansów na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Zauważyć również należy, iż postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać "trybu interpretacji" z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji i żądać, aby wydając interpretację organ, odnosił się do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Organ podatkowy nie ma obowiązku w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywać oceny prawnej oraz analizy powołanych przez stronę wyroków Sądów wydanych dla podmiotów innych niż strona.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.