0111-KDIB1-1.4010.605.2019.3.NL - Powstanie przychodu w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 listopada 2019 r. (data wpływu 19 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 27 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wniesienie przez Wnioskodawcę do Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości i wskazanych w opisie innych związanych z nimi składników) będzie generowało przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie przez Wnioskodawcę do Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości i wskazanych w opisie innych związanych z nimi składników) będzie generowało przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 11 lutego 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.605.2019.2.NL, 0111-KDIB3-2.4012.896.2019.3.MD wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 27 lutego 2020 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w B., prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży artykułów spożywczych. Sprzedaż prowadzona jest głównie dla innych przedsiębiorców (sprzedaż hurtowa), przy czym część działalności ubocznie obejmuje również sprzedaż detaliczną. Obecnie spółka Wnioskodawcy oprócz głównej siedziby w B., w której znajdują się główne pomieszczenia administracji Spółki oraz magazyny posiada również dwa biura handlowe na terenie Polski to jest w L. i w P. mieszczące się w wynajmowanych od podmiotów trzecich pomieszczeniach. Spółka posiada rozbudowaną bazę długoletnich i stałych dostawców oraz odbiorców, z którymi ma podpisanych szereg korzystnych umów. Na gruncie długoletnich wzajemnych kontaktów i realizowanych z powodzeniem przedsięwzięć gospodarczych (początki działalności to 2005 r.) Wnioskodawca uzyskał pozycję solidnego partnera w biznesie i jest rozpoznawany w zakresie prowadzanej działalności zarówno przed producentów artykułów spożywczych jak i odpowiednio odbiorców towarów z szeroko rozumianego rynku artykułów spożywczych. Spółka dzięki długoletniej współpracy ze swoimi kontrahentami zna potrzeby swoich klientów oraz zapewnia im kompleksową obsługę. Jednocześnie Spółka stale się rozwija i rozbudowuje sieć kontraktów handlowych oraz pozyskuje nowe zamówienia na szeroką gamę produktów oferowanych klientom. Niezwykle istotną wartością Spółki jest zatem zdobyte na przestrzeni lat zaufanie dostawców oraz odbiorców, oraz bazujące na nich podpisane z nimi umowy, a przez to wytworzona przez ten okres i istniejąca na rynku renoma i rozpoznawalność Spółki opierająca się na bieżących kontaktach biznesowych wypracowanych przez jej handlowców, co ma kluczowe znaczenie w prowadzonej działalności handlowej i umożliwia dalsze budowanie wartości Spółki.

Ze względu na szybki przyrost prowadzonej działalności gospodarczej wspólnicy Spółki mają zamiar dokonać restrukturyzacji prowadzonej przez siebie w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością działalności i stworzyć jej nowy model biznesowy poprzez dokonanie rozdziału sfery zarządzania majątkiem nieruchomym od sfery bieżącej operacyjnej działalności handlowej co ma polegać na funkcjonalnym i prawnym wyodrębnieniu całego aparatu organizacyjnego i ludzkiego służącego do bieżącej działalności handlowej Spółki i oddzieleniu go od sfery zarządzania majątkiem nieruchomym Spółki (wraz ze ściśle związanym z nim wyposażeniem). Operacja ta ma polegać w sensie prawnym na założeniu przez Wnioskodawcę nowej spółki o podobnym brzmieniu firmy to jest T. Sp. z o.o. (...). Następnie po przygotowaniu operacji w T. Sp. z o.o. dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego i z tego tytułu Wnioskodawca jako 100% udziałowiec wniesie jako aport zasadniczo całe prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego z wyłączeniem będących własnością Wnioskodawcy nieruchomości, czyli mieszczących się w B. zabudowanych nieruchomości w których mieszczą się pomieszczenia biurowo-administracyjne i magazyny Spółki otoczone terenami parkingowymi wraz z częścią wyposażenia magazynowego w postaci integralnie związanych z magazynami regałów wysokiego składowania. Jednak co ważne i kluczowe dla prawidłowej oceny prawnopodatkowej tej operacji jednocześnie z wniesieniem jako aportu całego przedsiębiorstwa z opisanymi wyżej wyłączeniami, nowa Spółka przejmującą przedsiębiorstwo będzie mogła korzystać z wyłączonych składników na podstawie długoterminowej umowy najmu.

Upraszczając zatem Wnioskodawca zamierza wnieść do nowo utworzonej spółki T. Sp. z o.o. zasadniczo całe przedsiębiorstwo, z wyłączeniem nieruchomości magazynowo-biurowych wraz z częścią związanego z magazynami wyposażenia, z których nowa Spółka będzie jednak korzystała na podstawie długoterminowej umowy najmu dającej jej jako nabywcy przedsiębiorstwa prawo do korzystania z wyłączonych składników w sposób, który w żaden sposób nie będzie mógł zakłócić dalszego płynnego funkcjonowania prowadzonej dotychczas w ramach tego przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę działalności handlowej. W przyszłości po dokonanym zbyciu przedsiębiorstwa Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia działalności handlowej ograniczając się do działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami zamierzając osiągać z tego tytułu przychody z czynszu najmu.

Wnioskodawca wskazuje, że w zakres aportu - przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego wchodzić będą w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa),

* zarejestrowany znak towarowy M.,

* własność ruchomości Wnioskodawcy, w tym urządzeń, towarów, wyposażenia (w szczególności wszystkich środków transportowych, w tym samochodów ciężarowych i osobowych oraz wózków widłowych) oraz stanowiących odrębną własność urządzeń technicznych stanowiących wyposażenie pomieszczeń gospodarczych,

* prawa do korzystania z pozostałych ruchomości wykorzystywanych w działalności handlowej Spółki na podstawie umów leasingu czy też najmu,

* prawa z umów i porozumień handlowych i innych, łączących Spółkę z dostawcami i odbiorcami,

* inne wierzytelności, środki pieniężne,

* wartości niematerialne i prawne,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

* licencje, zezwolenia,

* baza klientów i dostawców Spółki wraz z warunkami handlowymi ustalonymi pomiędzy nimi a Spółką,

* tajemnice przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca podkreśla również, że w związku z powyższą planowaną czynnością wniesienia jako aportu przedsiębiorstwa do nowej spółki przejdą również w całości wszyscy pracownicy Spółki Wnioskodawcy w trybie uregulowanej w art. 231 Kodeksu pracy instytucji "przejścia całego zakładu pracy".

Przedmiotem aportu będzie zatem zasadniczo całe przedsiębiorstwo rozumiane jako powiązany funkcjonalnie zespół składników służących obecnie Wnioskodawcy do bieżącej działalności gospodarczej z tym zastrzeżeniem, że z tego przeniesienia Spółka Wnioskodawcy zamierza wyłączyć:

* nieruchomości, które stanowią własność Wnioskodawcy i które są wpisane do ewidencji środków trwałych firmy oraz

* nietypowe regały wysokiego składowania stanowiące funkcjonalnie integralnie związaną z pomieszczeniami magazynowymi o łącznej powierzchni 12.000 metrów powierzchni paletowych.

Mając na uwadze te wyłączenia Wnioskodawca chce jednocześnie podkreślić, że z chwilą wniesienia aportu do nowej T Sp. z o.o., Wnioskodawca zawrze z tą Spółką długoterminową umowę najmu wyłączonych z aportu nieruchomości, w skład których będą wchodzić magazyny oraz pomieszczenia administracyjne, w których znajduje się całość biur i magazynów Spółki wraz z placami parkingowymi oraz związaną z tymi nieruchomościami infrastrukturą (a w szczególności w skład najmowanych nieruchomości objętych umową najmu będą wchodziły wyłączone z aportu, a integralnie związane z pomieszczeniami magazynowymi regały wysokiego składowania). Na skutek tak skonstruowanej operacji wniesienia przedsiębiorstwa, dokonanie przez Wnioskodawcę opisanych wyżej wyłączeń majątkowych w żaden sposób nie zaburzy ani nie zakłóci w najmniejszym stopniu funkcjonowania wnoszonego przedsiębiorstwa ani tym samym nie pozbawi czy nawet nie ograniczy dotychczasowych więzi organizacyjnych między jego składnikami. W realny sposób istotny dla praktycznego funkcjonowania działalności handlowej nowej Spółki - nabywcy przedsiębiorstwa żaden ze wskazanych składników funkcjonalnie nie wyjdzie ze składu nabywanego przedsiębiorstwa, a zmieni się jedynie tytuł prawny na podstawie którego nabywca będzie mógł z niego korzystać przy prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej (własność zmieni się w najem) nie wpływając w ten sposób w żaden sposób na wiążącą przedsiębiorstwo jako całość więź organizacyjną. W ten sposób mimo opisanych wyżej wyłączeń własnościowych części składników obecnego przedsiębiorstwa funkcjonalnie jego nabywca czyli T. Sp. z o.o. będzie mógł korzystać z wyłączonych składników przedsiębiorstwa tyle, że na innej niż własność podstawie prawnej (czyli na podstawie umowy najmu). Tym samym transakcja ta zostanie skonstruowana w taki sposób aby zapewnić przejęcie przez nabywcę możliwości kontynuowania całej przejmowanej od Wnioskodawcy dotychczasowej działalności w identycznym pod względem funkcjonalnym kształcie. Istotne znaczenie ma przy tym fakt, że Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia dotychczasowej działalności handlowej. Takie będą integralne założenia prawne opisanej wyżej i planowanej przez Wnioskodawcę operacji wniesienia przedsiębiorstwa z opisanymi wyżej wyłączeniami i takie będą umowy Wnioskodawcy z nową Spółką, w której będzie miała 100% udziałów. Dzięki temu działalność nowej Spółki - nabywcy przedsiębiorstwa w praktyce nie będzie w żaden sposób utrudniona i funkcjonalnie przejmie ona całą działalność prowadzoną do tej pory przez Wnioskodawcę przy jednoczesnym zaprzestaniu prowadzenia takiej działalności przez zbywcę tegoż przedsiębiorstwa.

Skutkiem tej operacji będzie rozdzielenie funkcji zarządzania majątkiem nieruchomym od funkcji sprzedażowych (dystrybucyjnych) realizowanych dotychczas przez Wnioskodawcę. To wydzielenie przeprowadzone zostanie poprzez opisane wyżej wniesienie przedsiębiorstwa jako aportu na podwyższenie kapitału zakładowego nowej T. Sp. z o.o., przy czym aktywa nieruchome pozostaną w rękach dotychczasowej Spółki - Wnioskodawcy, przez co w rezultacie funkcjonować będą dwa odrębne podmioty: nowa Spółka handlowa - T. Sp. z o.o., która przejmie dotychczasową działalność handlu hurtowego artykułami spożywczymi i dotychczas istniejąca Spółka, w której pozostaną jedynie funkcje właścicielskie w zakresie majątku nieruchomego i zarządzania nimi. W związku z tym, iż w definicji przedsiębiorstwa zawartej w ustawie - Kodeks cywilny nie zostały wymienione zobowiązania, związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, to ewentualne przeniesienie zobowiązań nastąpi na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych. Należy podkreślić, że w ramach transakcji wraz z przedsiębiorstwem T. Sp. z o.o. przejmie, na podstawie artykułu 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego, zobowiązania (długi) Wnioskodawcy funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem. Przejęcie długów nastąpi z zastrzeżeniem uzyskania zgody poszczególnych wierzycieli na takie przejęcie (w przypadku braku zgody uprawnionego wierzyciela T Sp. z o.o. zgodnie z artykułem 521 § 2 Kodeksu cywilnego będzie jednak odpowiedzialna wobec Wnioskodawcy za to, że wierzyciel nie będzie żądał od Wnioskodawcy spełnienia świadczenia). W przypadku, gdy z jakichkolwiek względów nie będzie istniała możliwość zawarcia porozumienia, o którym mowa w art. 519 Kodeksu cywilnego, do przejęcia przez T. Sp. z o.o. zobowiązań funkcjonalnie związanych z nabytym przedsiębiorstwem dojdzie poprzez zastosowanie instytucji "zwolnienia z długu", o której mowa w art. 392 Kodeksu cywilnego. Wartość udziałów w T. Sp. z o.o. objętych w zamian za przeniesienie przez Wnioskodawcę tytułem aportu przedsiębiorstwa będzie równa wartości rynkowej przedsiębiorstwa (ustalonej na podstawie wyceny biegłego), z uwzględnieniem w niej wartości długów związanych funkcjonalnie z przedsiębiorstwem przejmowanych przez T. Sp. z o.o. Wartość nabycia przedsiębiorstwa przez T. Sp. z o.o. od Wnioskodawcy (równa wartości nabywanych udziałów) z uwzględnieniem wartość długów przejmowanych przez tą Spółkę będzie wyższa od sumy wartości rynkowej poszczególnych składników majątkowych (środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz pozostałych składników majątkowych) wchodzących w skład Przedsiębiorstwa.

Tak ustalona wartość wnoszonego przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości, regałów wynosi wg obecnej wyceny którą dysponuje Wnioskodawca 16.946.940,00 zł. Wartość nieruchomości które Wnioskodawca pozostawi w swoim majątku wynosi 26.726.916,00 zł. Wartość regałów wysokiego składowania stanowiących wyposażenie pomieszczeń magazynowych wchodzących w skład nieruchomości stanowiących własność Wnioskodawcy wynosi 450.000,00 zł. Dodatkowo w przyszłości we własności Wnioskodawcy pozostanie druga część regałów, z których obecnie Wnioskodawca korzysta w oparciu o umowę leasingu, których wartość rynkowa wynosi 550.000,00 zł.

W intencji Wnioskodawcy wskutek tak zaplanowanej transakcji mimo wskazanych wyłączeń cała pozostała masa majątkowa w postaci ruchomości i innych składników związanych bezpośrednio z działalnością handlową (sprzedażową), stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (czyli zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością handlową realizowaną dotychczas przez Wnioskodawcę), które zostanie wniesione do nowej Spółki - T. Sp. z o.o.

Jednocześnie nowa Spółka będzie miała prawo do korzystania z wyłączonych składników na podstawie jednocześnie zawartej długoterminowej umowy najmu nieruchomości wraz ze stanowiącymi ich wyposażenie regałami wysokiego składowania. W wyniku wniesienia przedsiębiorstwa z przedstawionymi wyżej wyłączeniami nowo utworzona T. Sp. z o.o. przejmie jako całość dotychczasową strukturę organizacyjną Wnioskodawcy.

Wniesienie przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości przez Wnioskodawcę aportem do T. Sp. z o.o. będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, które w szczególności sprowadzają się do:

* przyjętej przez trzech udziałowców Wnioskodawcy strategii dalszego rozwoju ich działalności gospodarczej, polegającej na wyodrębnieniu dwóch odrębnych sfer zrządzania majątkiem, które będą się opierać na odmiennej strategii zarządzania co pozwoli zróżnicować w obu sferach tempo zmian pod względem technologicznym i sprzedażowym, przy odmiennych możliwościach rozwoju oraz budowania odrębnego portfolio klientów. Po przeniesieniu przedsiębiorstwa handlowego do nowej Spółki zajmującej się działalnością handlową doszłoby do uwidocznienia się wyraźnego podziału pomiędzy Wnioskodawcą jako Spółką zarządzająca i czerpiąca korzyści z najmu nieruchomości oraz T. Sp. z o.o. jako Spółką prowadzącą bieżącą operacyjną działalność handlową co pozwoliłoby również na lepszą kontrolę ekonomiczną operacyjnego działalności handlowej skoncentrowanej w obszarze T. Sp. z o.o. oraz pozwoliłoby na transparentność rozliczeń każdego z tych dwóch rozdzielonych obszarów dzięki powstaniu dwóch odrębnych struktur organizacyjnych ułatwiających nadzór,

* obecni trzej udziałowcy Wnioskodawcy ze względu na osiągnięty przez każdego z nich wiek to jest fakt, że każde z nich skończyło 60 lat i jednocześnie mimo posiadania dzieci nie mają oni w praktyce rzeczywistych następców prawnych mających faktyczną zdolność i zamiar przejęcia zarządzania firmą poszukują obecnie na rynku potencjalnych nabywców biznesu prowadzonego do tej pory przez Wnioskodawcę, którzy odpłatnie przejęliby jej potencjał rynkowy, klientelę i pozycję rynkową. Jak się okazało w toku prowadzonych przez wspólników Spółki rozmów i spotkań najbardziej atrakcyjną rynkowo możliwością dla potencjalnych nabywców jest zaoferowanie im nabycia działającej firmy jednakże z wyłączeniem nieruchomości wykorzystywanych do prowadzenia tej działalności, z których mogliby korzystać przez jakiś czas na postawie długoterminowej umowy najmu. Dlatego chcąc dostosować się do oczekiwań rynku i potencjalnych nabywców Wnioskodawca zdecydował się na przeprowadzenie opisanej wyżej operacji utworzenia T. Sp. z o.o. i wniesienia tam całego prowadzonego przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości. W ten sposób zostanie stworzona Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stanowiąca docelowy przedmiot transakcji atrakcyjnej dla potencjalnych nabywców. Dzięki takiej operacji T. Sp. z o.o. mogłaby w przyszłości zostać kupiona za o wiele niższą cenę, ponieważ taka cena nie musiałaby już zawierać w sobie wysokiej wartości nieruchomości, które stanowiłyby własność Wnioskodawcy, z których nabywcy T. Sp. z o.o. mogliby korzystać na podstawie długoterminowej umowy najmu. Taka operacja dzięki znacznemu obniżeniu ceny za Spółkę znacznie zwiększa atrakcyjność handlową ich oferty. Udziałowcy Wnioskodawcy otrzymali w tej sprawie nawet list intencyjny od potencjalnego nabywcy zainteresowanego wstępnie nabyciem spółki wskazujący warunki na których potencjalny nabywca byłby skłonny prowadzić dalsze rozmowy w sprawie nabycia firmy. (...).

* Wnioskodawca podkreśla jednocześnie że stosowane między obiema Spółkami tj. Wnioskodawcą jako wynajmującym i T. Sp. z o.o. jako najemcą w przyszłości stawki najmu byłyby stawkami rynkowymi do czego zresztą oba podmioty jako podmioty powiązane byłyby zobowiązane odpowiednimi przepisami regulującymi kwestię cen transferowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przytoczonych okoliczności nie ma żadnych podstaw do uznania, że głównym lub jednym z głównych celów wniesienia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do T. Sp. z o.o. jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W tym zakresie nie ma żadnych okoliczności faktycznych czy też prawnych podstaw do tego, aby opisana wyżej transakcja wniesienia przedsiębiorstwa mogła doprowadzić do opisanych wyżej skutków. Transakcja zostanie opodatkowana zgodnie z obowiązującymi przepisami. Obie firmy pozostaną ekonomiczną własnością tych samych wspólników jako rzeczywistych beneficjentów. W opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), zdaniem Wnioskodawcy, nie zachodzą zatem żadne okoliczności które mogłyby świadczyć o tym, że celem transakcji jest unikniecie lub uchylenie się od opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 21 lutego 2020 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że:

* Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

* na bazie nabytego zespołu składników - nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy pomocy tego nabytego od Wnioskodawcy zespołu składników Wnioskodawcy.

* zgodnie z podanym we wniosku stanem faktycznym (winno być: zdarzeniem przyszłym), Nabywca przedsiębiorstwa będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę do czasu transakcji w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji wniesienia aportem przedsiębiorstwa z tym zastrzeżeniem (wskazanym we wniosku), że koniecznym będzie zawarcie przez Nabywcę (T. Sp z o.o.) długoterminowej umowy najmu wyłączonych z transakcji wniesienia aportem nieruchomości, w skład których będą wchodzić magazyny oraz pomieszczenia administracyjne, w której znajduje się całość biur i magazynów spółki Wnioskodawcy wraz z placami parkingowymi oraz związaną z tymi nieruchomościami infrastrukturą (a w szczególności w skład najmowanych nieruchomości objętych umową najmu będą wchodziły wyłączone z aportu, a integralnie związane z pomieszczeniami magazynowymi regały wysokiego składowania).

* Na skutek tak skonstruowanej operacji wniesienia przedsiębiorstwa dokonanie przez Wnioskodawcę opisanych wyżej wyłączeń majątkowych w żaden sposób nie zaburzy ani nie zakłóci w najmniejszym stopniu funkcjonowania wnoszonego przedsiębiorstwa ani tym samym nie pozbawi czy nawet nie ograniczy dotychczasowych więzi organizacyjnych między jego składnikami. W realny sposób istotny dla praktycznego funkcjonowania działalności handlowej - nabywcy przedsiębiorstwa żaden ze wskazanych składników funkcjonalnie nie wyjdzie ze składu nabywanego przedsiębiorstwa, a zmieni się jedynie tytuł prawny na podstawie którego nabywca będzie mógł z niego korzystać przy prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej (własność zmieni się w najem) nie wpływając w żaden sposób na wiążącą przedsiębiorstwo jako całość więź organizacyjną. W ten sposób mimo opisanych wyżej wyłączeń własnościowych części składników obecnego przedsiębiorstwa funkcjonalnie jego nabywca czyli T. Sp. z o.o. będzie mogła korzystać z wyłączonych składników przedsiębiorstwa tyle, że na innej niż własność podstawie prawnej (czyli na podstawie umowy najmu).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę do T. Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości i wskazanych w opisie innych związanych z nimi składników) będzie generowało przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do T. Sp. z o.o. (ze wskazanymi w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) wyłączeniami obejmującymi w szczególności nieruchomości) nie będzie generowało po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) (winno być: tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.), do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Z powołanego przepisu wynika, iż aport przedsiębiorstwa nie powoduje powstania przychodu po stronie podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, a przedmiotem aportu w przedstawionym wyżej stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) jest właśnie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Dodatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ww. przepisów ust. 4 pkt 25 lit. b nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W ust. 14 ww. artykułu doprecyzowano, iż jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, opisanych w opisie zdarzenia przyszłego,

Definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 55¹ Kodeksu cywilnego, który stanowi, że przedsiębiorstwo, to zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, obejmujący w szczególności składniki wymienione w tym przepisie. (...). Ponadto, do definicji przedsiębiorstwa zawartej w Kodeksie cywilnym odwołują się wprost przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a wynika to z treści art. 4a pkt 3 ww. ustawy. Należy ponadto mieć na uwadze treść art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z przepisu tego wyraźnie wynika, że ustawodawca pozostawił stronom transakcji swobodę co do tego, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W tej kwestii Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r., sygn. akt I ACr 527/96, stwierdził, iż "Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 55² Kodeksu cywilnego)". Taki pogląd wyrażają również inne sądy, urzędy, a także przedstawiciele doktryny.

W doktrynie prawa powszechnie przyjmuje się, że w przedsiębiorstwie można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości. Skutek w postaci zbycia przedsiębiorstwa należy wiązać z przeniesieniem co najmniej tych jego elementów, z którymi związana jest klientela, rozumiana jako zdolność pozyskania odbiorców (klientów), określonych rodzajem prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej. Przeniesienie klienteli stanowi miarodajne kryterium oceny przejęcia funkcji spełnianych przez dane przedsiębiorstwo. To właśnie klientela obiektywnie wyznacza bowiem składniki przedsiębiorstwa nie dające się zastąpić z punktu widzenia prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Należy zatem stwierdzić, iż czynność prawna dotycząca przedsiębiorstwa - z uwagi na funkcjonalną jedność wszystkich elementów - powinna odnosić się, jeżeli nie do całego przedsiębiorstwa, to przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność i która decyduje o przejściu klienteli rozumianej jako zdolność do pozyskiwania klientów w ramach danej działalności gospodarczej. Poza nawiasem czynności nie mogą pozostać zatem te jego elementy, bez których działalność przedsiębiorstwa nie mogłaby się odbywać na tych samych zasadach, tracąc swój aktualny obraz.

Odnosząc powyższe rozważania do analizowanego stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) należy określić charakter i istotę przedsiębiorstwa, które ma być przedmiotem aportu do nowo utworzonej i opisanej we wskazanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) T. Sp. z o.o.

Niewątpliwie dla dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie zasadnicze znaczenie ma przejęcie kluczowych "składników" przedsiębiorstwa, jakimi są prawa z wszelkich umów i porozumień handlowych, baza klientów i dostawców wraz z ustalonymi warunkami handlowymi. Wyłączenie z transakcji dotyczyć będzie natomiast po pierwsze nieruchomości wraz z integralnie z nimi związanymi regałami wysokiego składowania, tj. składnikami majątku, które nie są decydujące dla prowadzenia dotychczasowej działalności handlowej. Co więcej, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie miała zapewnioną możliwość dalszego korzystania z tychże nieruchomości na podstawie umów najmu. Definicja z art. 55¹ Kodeksu cywilnego określająca przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym, wylicza jedynie w sposób przykładowy elementy składowe przedsiębiorstwa, a zawarty w definicji katalog składników przedsiębiorstwa ma charakter otwarty. Co więcej, aby mówić o przedsiębiorstwie, konieczny jest odpowiedni poziom zorganizowania poszczególnych elementów, który pozwala na realizację określonych celów gospodarczych i samodzielne funkcjonowanie jako podmiotu w obrocie gospodarczym. Nie ulega wątpliwości, że fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątkowego z całego przedsiębiorstwa nie powoduje automatycznie, iż traci ono status przedsiębiorstwa w rozumienia art. 55¹ Kodeksu cywilnego. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na treść art. 55² Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z przepisu tego wyraźnie wynika, że ustawodawca pozostawił stronom transakcji swobodę co do tego, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć. W tej kwestii Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r., sygn. akt I ACr 527/96, stwierdził, iż "Wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa (art. 55v Kodeksu cywilnego)". Taki pogląd wyrażają jednolicie również inne sądy, organy skarbowe, a także przedstawiciele doktryny zarówno prawa cywilnego jak i podatkowego. W doktrynie prawa powszechnie przyjmuje się, że w przedsiębiorstwie można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników, wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości.

Skutek w postaci zbycia przedsiębiorstwa należy wiązać z przeniesieniem co najmniej tych jego elementów, z którymi związana jest klientela, rozumiana jako zdolność pozyskania odbiorców (klientów), określonych rodzajem prowadzonej przez zbywcę działalności gospodarczej. Przeniesienie klienteli stanowi miarodajne kryterium oceny przejęcia funkcji spełnianych przez dane przedsiębiorstwo. Klientela obiektywnie wyznacza bowiem składniki przedsiębiorstwa nie dające się zastąpić z punktu widzenia prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Należy zatem stwierdzić, iż czynność prawna dotycząca przedsiębiorstwa - z uwagi na funkcjonalną jedność wszystkich elementów - powinna odnosić się, jeżeli nie do całego przedsiębiorstwa, to przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Poza nawiasem czynności nie mogą pozostać zatem te jego elementy, bez których działalność przedsiębiorstwa nie mogłaby się odbywać na tych samych zasadach, tracąc swój aktualny obraz. Nie powinno budzić wątpliwości, że ocena kwalifikacji przedmiotu transakcji powinna ściśle odnosić się do danego stanu faktycznego, a analiza ustawowej definicji przedsiębiorstwa powinna uwzględniać między innymi specyfikę danego biznesu.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) transakcja spełnia warunek przeniesienia na nową Spółkę - T. Sp. z o.o., kompleksu majątkowego o utrzymanym po tej operacji odpowiednim poziomie zorganizowania poszczególnych elementów, co pozwala nabywcy tegoż przedsiębiorstwa na realizację określonych celów gospodarczych i samodzielne funkcjonowanie tego podmiotu w obrocie gospodarczym, bo taka jest specyfika prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Jednocześnie Wnioskodawca zakłada, że po transakcji brak będzie wpływu wyłączenia z przenoszonego przedsiębiorstwa nieruchomości z regałami na zakres prowadzonej przez T. Sp. z o.o. działalności i na możliwość funkcjonowania wszystkich innych składników w ramach tej Spółki jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Dodatkowo taką ocenę wzmacnia fakt, że nabywca przedsiębiorstwa będzie mógł korzystać w wyłączonych składników na podstawie długoterminowych umowy najmu. W ocenie Wnioskodawcy, tak ukształtowana transakcja sprawia, że przenoszony kompleks majątkowy spełnia warunek dotyczący utrzymania przez nabywcę odpowiedniego poziomu zorganizowania poszczególnych elementów, co pozwoli nowej Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na realizację określonych (de facto tych samych co u Wnioskodawcy) celów gospodarczych i samodzielne jej funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Nie istnieją żadne czynniki, które powodowałyby że wskazane wyłączenia połączone z przyznaniem prawa do korzystania z tych wyłączonych składników na podstawie umowy najmu wpłyną na zdolność prowadzenia przez nową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością działalności handlowej i samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Niewątpliwie dla dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie zasadnicze znaczenie będzie miało przejęcie kluczowych składników przedsiębiorstwa, jakimi są prawa z wszelkich umów i porozumień handlowych, baza klientów i dostawców wraz z ustalonymi warunkami handlowymi, cały zespół pracowników z ich doświadczeniem i praktyczną wiedzą na temat działalności Wnioskodawcy. Nowa Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przejmie również całą organizację i strukturę prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę działalności handlowej. W szczególności podkreślenia wymaga fakt, że na nową Spółkę zostanie przeniesiony cały zespół pracowników bez jakichkolwiek wyłączeń w oparciu o przepisy art. 23¹ Kodeksu pracy. Taką ocenę wzmacnia również fakt, że Wnioskodawca po dokonaniu operacji przeniesienia przedsiębiorstwa w związku z utratą całego aparatu organizacyjnego służącego do tej pory do prowadzenia działalności zaprzestanie prowadzenia działalności handlowej ograniczając się wyłącznie do działalności zarządzania nieruchomościami, które będą stanowiły jego własność. Prowadzi to jednoznacznego wniosku i oceny, że pod względem faktycznym dojdzie do przeniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym, czyli w takim jaki jest zdefiniowany w art. 55¹ Kodeksu cywilnego (...).

Zdaniem Wnioskodawcy, wyłączenia z transakcji dotyczyć będą tych składników majątku, które w przedstawionym kształcie transakcji nie mają decydującego znaczenia dla prowadzenia dotychczasowej działalności handlowej przenoszonej na nową Spółkę. Co więcej, ocenę tę wzmacnia okoliczność że T. Sp. z o.o. będzie miała zapewnioną możliwość dalszego korzystania z wyłączonych składników na podstawie umów najmu. Biorąc pod uwagę specyfikę przenoszonej działalności Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że kwestia własności nieruchomości jest w takiej sytuacji drugorzędna. W ocenie Spółki, kluczowe pozostaje to, że w wyniku transakcji dochodzi do faktycznego transferu działalności Wnioskodawcy do innego podmiotu, który nie musi podejmować żadnych znaczących dodatkowych działań w celu kontynuowania przejętej działalności. Zbywca po wyzbyciu się przedsiębiorstwa zaprzestanie dotychczasowej działalności tj. handlu artykułami spożywczymi, a nowa Spółka zacznie ją prowadzić de facto kontynuując ją w oparciu o nabyty kompleks majątkowy, organizacyjny i ludzki.

Wnioskodawca pragnie przy tym zwrócić uwagę na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażone w decyzji (winno być: interpretacji indywidualnej) z 30 stycznia 2009 r., Znak: ILPP2/443-1023/08-2/AD, dotyczące sytuacji analogicznej jak przedmiotowa, a mianowicie dotyczące aportu przedsiębiorstwa zajmującego się handlem detalicznym i hurtowym, z którego wyłączone zostały nieruchomości. W wydanej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził stanowisko wnioskodawcy, który wskazał, że "z całą stanowczością należy uznać, że własność nieruchomości nie jest niezbędna do prowadzenia działalności handlowej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego, tj. wynająć, wydzierżawić lub wyleasingować od innego podmiotu gospodarczego. Brak nieruchomości w majątku przedsiębiorstwa nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie działalności". Uwzględniając fakt, że interpretacja odnosi się indywidualnych stanów faktycznych, należy jednak zwrócić uwagę na to, że Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w swojej interpretacji potwierdził pewien ogólny pogląd (dotyczący braku wpływu wyłączenia nieruchomości z przedsiębiorstwa handlowego na kwalifikację pozostałej części jako przedsiębiorstwa). Zdaniem Wnioskodawcy, oceny wyrażonym w tym ogólnym poglądzie nie zmienia fakt, ze w przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) oprócz nieruchomości będą również wyłączane stanowiące wyposażenie magazynów regały wysokiego składowania ponieważ nie zmienia to w żaden sposób kluczowych elementów tej oceny.

Należy w związku z powyższym podkreślić, iż wyłączenie wskazanych składników majątku przedsiębiorstwa z zakresu czynności zbycia nie narusza charakteru przedsiębiorstwa, jako całości zdolnej do dalszego efektywnego działania. Wyodrębnienie nieruchomości wraz z regałami z przedsiębiorstwa nie spowoduje bowiem, iż nie będzie ono mogło realizować celów, do jakich zostało powołane i straci charakter przedsiębiorstwa. Przede wszystkim należy podkreślić, że własność nieruchomości ma drugorzędne znaczenie dla istoty funkcjonowania przedsiębiorstwa handlowego, które posiada obecnie Wnioskodawca i którym będzie dysponowała nowa Spółka po transakcji. W rzeczywistości własność nieruchomości z regałami nie ma istotnego znaczenia i nie wpływa ona na możliwość funkcjonowania danego podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność handlową, gdyż równie dobrze mogłaby być prowadzona w innych pomieszczeniach o odpowiedniej kubaturze które są dostępne na rynku nieruchomości komercyjnych. Nie powinno budzić wątpliwości, że wyłączenie nieruchomości z przenoszonego przedsiębiorstwa przy jednoczesnym zawarciu umowy najmu - nie wpłynie w jakikolwiek sposób na podstawową działalność operacyjną Spółki a tym samym nie naruszy charakteru zbywanego przedsiębiorstwa. Wynika to bezpośrednio niejako z natury i roli nieruchomości w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Mają one charakter drugorzędny, pomocniczy i mogą być łatwo zastąpione w prowadzonej działalności innymi. W obrocie dość powszechnym zjawiskiem jest funkcjonowanie przedsiębiorstw które prowadzą działalność w oparciu o nieruchomości, które nie są ich własnością, ale które są przez nie wynajmowane od osób trzecich. Zatem fakt, czy nabywca przedsiębiorstwa będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o własność wyłączonych składników czy też w oparciu o prawo najmu ma drugorzędne znaczenie dla funkcjonowania przedsiębiorstwa handlowego. Dlatego ich wyłączenie w opisanej przez Wnioskodawcę transakcji nie pozbawi przenoszonego kompleksu majątkowego tego pierwiastka łączącego go w określoną całość spajaną celem i zdolnością do realizacji dotychczasowych zadań. W związku z tym, iż całe zbywane przedsiębiorstwo Spółki stanowi i po jego zbyciu zachowa pierwiastek odpowiedniej zorganizowanej całości, samodzielnej pod kątem funkcjonalnym i finansowym, to wyłączenie nieruchomości (jako konkretnie wskazanych aktywów) wraz z regałami przy jednoczesnym przekazaniu nabywcy prawa korzystania przez nabywcę z wyłączonych składników nie zmieni tego, że "przekazana" masa majątkowa będzie nadal zorganizowaną, funkcjonalnie niezależną i finansowo transparentną całością.

W szczególności należy zwrócić uwagę na to, że T. Sp. z o.o., do której będzie wniesiony aport będzie samodzielnie funkcjonującym przedsiębiorstwem, które - zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym - przejmie dotychczasową działalność Wnioskodawcy (działalność handlową) przy jednoczesnym zaprzestaniu prowadzenia dotychczasowej działalności handlowej przez Wnioskodawcę. Nie powinno rodzić żadnych wątpliwości to, że otrzymany aport stanowi spójną, zorganizowaną (winno być: wyodrębnioną) organizacyjnie i finansowo całość. Dlatego też T. Sp. z o.o. nie będzie musiała podejmować dodatkowych działań (poza nabyciem przedmiotu aportu i zawarciem umów najmu nieruchomości z regałami) w celu kontynuowania przejętej działalności handlowej. W szczególności T. Sp. z o.o nie będzie musiała tworzyć czy istotnie modyfikować przejętej struktury organizacyjnej czy też finansowej. Należy w związku z powyższym podkreślić, iż wyłączenie wskazanych w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) składników majątku przedsiębiorstwa z zakresu czynności zbycia nie naruszy charakteru przedsiębiorstwa jako całości zdolnej do dalszego efektywnego działania. Co więcej, dla klienteli Wnioskodawcy nabycie przedsiębiorstwa w praktyce ograniczy się wyłącznie do formalnej zmiany podmiotu z którym będą współpracować (co jest oczywistym skutkiem zbycia przedsiębiorstwa). Żadne inne zmiany nie będą dla nich widoczne. Wyodrębnienie nieruchomości z częścią wyposażenia z przedsiębiorstwa i pozostawienie ich w Spółce Wnioskodawcy nie spowoduje bowiem, iż przedsiębiorstwo to w nowej Spółce nie będzie mogło realizować celów, do jakich zostało powołane i straci przez to swój charakter. Co więcej, przeniesienie przedsiębiorstwa nie ma wywołać w intencji zarówno zbywcy jak i nabywcy żadnych zmian w prowadzonej w jego ramach działalności handlowej. Dla klientów Wnioskodawcy fakt, czy nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o własność wyłączonych składników, czy też w oparciu o prawo najmu będzie miało drugorzędne znaczenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, będący jego podstawą ogólny pogląd dotyczący braku wpływu wyłączeń nieruchomości ze zbywanego przedsiębiorstwa handlowego na kwalifikację pozostałej części jako przedsiębiorstwa została wyrażona w wielu wypowiedziach zarówno sądów jak i organów skarbowych. Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyroki:

* Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 267/06;

* Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 17 stycznia 2006 r., sygn. akt. I ACa 2135/05;

* Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 r., sygn. akt IV CKN 51/01; z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt I CKN 850/98;

* Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 8 stycznia 1997 r., sygn. akt I ACr 527/96.

Ponadto Wnioskodawca wskazał również na pogląd R.T. Stroińskiego w publikacji "Zdolność aportowa przedsiębiorstwa"- ("Przegląd Prawa Handlowego" nr 11/97, s. 29); B. Sołtysa w publikacji "Sytuacja prawna nieruchomości wchodzącej w skład przedsiębiorstwa" - ("Rejent" nr 2/96, s. 81). Wnioskodawca zaznaczył jednocześnie, że jest świadomy tego że są to jedynie poglądy prawne wyrażane w innych sprawach co nie zmienia jednak faktu, że organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych powinny uwzględniać orzecznictwo sądów i praktykę organów skarbowych, na które powołuje się podatnik. Takie stanowisko potwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wa 1916/08 uznając, że w Polsce orzecznictwo sądowe nie ma charakteru precedensowego, to jednak w przypadku interpretacji (zarówno indywidualnych, jak i ogólnych) orzecznictwo i poglądy praktyki uzyskały szczególną rolę.

(...)

W zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych rodzi to również określone konsekwencje prawne. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 12 ust. 15 pkt 1 przepisy art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają w szczególności zastosowanie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W art. 12 ust. 16 ww. ustawy doprecyzowano, iż przepisy ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, tj. spółki utworzone według prawa polskiego, określane jako "spółka akcyjna", "spółka z ograniczoną odpowiedzialnością".

Dodatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ww. przepisów ust. 4 pkt 25 lit. b nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W ust. 14 ww. artykułu doprecyzowano, iż jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przyczyn wskazanych w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) wniesienie przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości przez Wnioskodawcę aportem do T. Sp. z o.o. będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, które w szczególności sprowadzają się do:

* przyjętej przez trzech udziałowców Wnioskodawcy strategii dalszego rozwoju ich działalności gospodarczej, polegającej na wyodrębnieniu dwóch odrębnych sfer zrządzania majątkiem, które będą się opierać na odmiennej strategii zarządzania i wprowadzić wyraźny podział pomiędzy Wnioskodawcą jako Spółką zarządzającą i czerpiącą korzyści z najmu nieruchomości oraz T. Sp. z o.o. jako spółką prowadzącą bieżącą operacyjną działalność handlową. Pozwoli to wspólnikom na lepszą kontrolę ekonomiczną operacyjnej działalności handlowej skoncentrowanej w obszarze T. Sp. z o.o. oraz pozwoli na większą transparentność rozliczeń każdego z tych dwóch rozdzielonych obszarów.

* obecni trzej udziałowcy Wnioskodawcy ze względu na wiek i brak następców prawnych poprzez tą transakcję planują przygotować się do zbycia prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej na rzecz potencjalnych nabywców. Chcąc dostosować się do oczekiwań rynku i potencjalnych nabywców Wnioskodawca chce stworzyć Spółkę z o.o. stanowiącą docelowy przedmiot transakcji atrakcyjny dla potencjalnych nabywców. Dzięki takiej operacji T. Sp. z o.o. mogłaby w przyszłości zostać kupiona za o wiele niższą cenę, ponieważ taka cena nie musiałaby już zawierać w sobie wysokiej wartości nieruchomości, które stanowiłyby własność Wnioskodawcy, z których nabywcy T. Sp. z o.o. mogliby korzystać na podstawie długoterminowej umowy najmu.

* Wnioskodawca podkreśla jednocześnie że stosowane między obiema Spółkami tj. Wnioskodawcą jako wynajmującym i T. Sp. z o.o. jako najemcą w przyszłości stawki najmu byłyby stawkami rynkowymi do czego zresztą oba podmioty jako podmioty powiązane byłyby zobowiązane odpowiednimi przepisami regulującymi kwestię cen transferowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że w świetle przytoczonych okoliczności nie ma żadnych podstaw do uznania, że głównym lub jednym z głównych celów wniesienia przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do T. Sp. z o.o. jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W tym zakresie nie ma żadnych okoliczności faktycznych czy też prawnych podstaw do tego, aby opisana wyżej transakcja wniesienia przedsiębiorstwa mogła doprowadzić do opisanych wyżej skutków. Transakcja zostanie opodatkowana zgodnie z obowiązującymi przepisami. Obie firmy pozostaną ekonomiczną własnością tych samych wspólników jako rzeczywistych beneficjentów. W opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), zdaniem Wnioskodawcy, nie zachodzą zatem żadne okoliczności które mogłyby świadczyć o tym, że celem transakcji jest unikniecie lub uchylenie się od opodatkowania.

W tym kontekście, w przypadku spełnienia powyższych warunków, po stronie Spółki wnoszącej wkład nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż z uwagi na:

* okoliczność, że w opinii Spółki w opisanym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) dojdzie do wniesienia do T. Sp. z o.o. jako wkładu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego;

* zarówno Wnioskodawca jak i T. Sp. z o.o. na moment wniesienia wkładu będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającymi opodatkowaniu od całości swoich dochodów;

* Wnioskodawca ma formę kapitałową, podobnie jak T. Sp. z o.o.;

* wniesienie wkładu niepieniężnego będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, opisanych w opisie zdarzenia przyszłego

- to wniesienie przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę z opisanymi wyżej włączeniami do T. Sp. z o.o. w zamian za jej udziały będzie dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji była wyłącznie kwestia ustalenia, czy wniesienie przez Wnioskodawcę do T. Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości i wskazanych w opisie innych związanych z nimi składników) będzie generowało przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W myśl z art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zatem zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest "zespołem składników". Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Z treści powołanych przepisów wynika, że przedsiębiorstwo tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że przedsiębiorstwo nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem bądź jego częścią.

Na powyższą kwalifikację ww. majątku jako przedsiębiorstwa nie wpływa fakt, że aport nie będzie obejmował nieruchomości, o której mowa we wniosku i którą to nieruchomość Wnioskodawca będzie wynajmował T. Sp z o.o. na podstawie zawartej długoterminowej umowy najmu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

Przy czym, w art. 12 ust. 13 ww. ustawy zawarto zastrzeżenie, że przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 12 ust. 15 ww. ustawy przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

Stosownie do art. 12 ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako podmioty, do których mają zastosowanie ww. przepisy, wymieniono spółki utworzone według prawa polskiego, określane jako: "spółka akcyjna", "spółka z ograniczoną odpowiedzialnością".

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży artykułów spożywczych. Wspólnicy Spółki Wnioskodawcy zamierzają dokonać restrukturyzacji prowadzonej działalności i stworzyć nowy model biznesowy przez dokonanie rozdziału sfery zarządzania majątkiem nieruchomym od sfery bieżącej operacyjnej działalności handlowej. Polegać to ma na funkcjonalnym i prawnym wyodrębnieniu całego aparatu organizacyjnego i ludzkiego służącego do bieżącej działalności handlowej Spółki i oddzieleniu go od sfery zarządzania majątkiem nieruchomym Spółki (wraz ze ściśle związanym z nim wyposażeniem). Spółka Wnioskodawcy założy nową spółkę (spółka została zarejestrowana w dniu 12 listopada 2019 r.). Następnie w nowej spółce dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego i z tego tytułu Wnioskodawca jako 100% udziałowiec wniesie jako aport całe prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego z wyłączeniem będących własnością Wnioskodawcy nieruchomości mieszczących się w B. zabudowanych nieruchomości w których mieszczą się pomieszczenia biurowo-administracyjne i magazyny Spółki otoczone terenami parkingowymi wraz z częścią wyposażenia magazynowego w postaci integralnie związanych z magazynami regałów wysokiego składowania.

Jak wynika z opisu sprawy w zakres aportu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego wchodzić będą w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa),

* zarejestrowany znak towarowy M.,

* własność ruchomości Wnioskodawcy, w tym urządzeń, towarów, wyposażenia (w szczególności wszystkich środków transportowych, w tym samochodów ciężarowych i osobowych oraz wózków widłowych) oraz stanowiących odrębną własność urządzeń technicznych stanowiących wyposażenie pomieszczeń gospodarczych,

* prawa do korzystania z pozostałych ruchomości wykorzystywanych w działalności handlowej Spółki na podstawie umów leasingu czy też najmu.

* prawa z umów i porozumień handlowych i innych, łączących Spółkę z dostawcami i odbiorcami,

* inne wierzytelności, środki pieniężne,

* wartości niematerialne i prawne,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

* licencje, zezwolenia,

* baza klientów i dostawców Spółki wraz z warunkami handlowymi ustalonymi pomiędzy nimi a Spółką,

* tajemnice przedsiębiorstwa.

Ponadto w związku z planowaną czynnością wniesienia jako aportu przedsiębiorstwa do nowej spółki przejdą również w całości wszyscy pracownicy Spółki Wnioskodawcy w trybie uregulowanej w art. 23¹ Kodeksu pracy instytucji "przejścia całego zakładu pracy".

Jak podał Wnioskodawca zamierza wnieść do nowo utworzonej spółki całe przedsiębiorstwo, z wyłączeniem nieruchomości magazynowo-biurowych wraz z częścią związanego z magazynami wyposażenia. Jednakże z wyłączonych z przedmiotu aportu nieruchomości magazynowo-biurowych wraz z częścią związanego z magazynami wyposażenia, nowa spółka będzie korzystała na podstawie długoterminowej umowy najmu dającej jej jako nabywcy przedsiębiorstwa prawo do korzystania z wyłączonych składników w sposób, który jak wskazał Wnioskodawca w żaden sposób nie będzie mógł zakłócić dalszego płynnego funkcjonowania prowadzonej dotychczas w ramach tego przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę działalności handlowej. Wnioskodawca zapewnia, że z chwilą wniesienia aportu do nowej półki zawrze długoterminową umowę najmu na te składniki.

Jak zatem wynika z okoliczności faktycznych sprawy wyłączenie wskazanych składników z przekazywanego majątku, nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami tego majątku, które pozwalają na prowadzenie działalności.

Jak podał Wnioskodawca mimo wskazanych wyłączeń cała pozostała masa majątkowa w postaci ruchomości i innych składników związanych bezpośrednio z działalnością handlową (sprzedażową), stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu artykułu 55¹ Kodeksu cywilnego (czyli zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością handlową realizowaną dotychczas przez Wnioskodawcę), które zostanie wniesione do nowej spółki. W wyniku wniesienia przedsiębiorstwa z opisanymi wyłączeniami nowo utworzona spółka przejmie jako całość dotychczasową strukturę organizacyjną Wnioskodawcy. Po dokonanym zbyciu przedsiębiorstwa Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia działalności handlowej ograniczając się do działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami zamierzając osiągać z tego tytułu przychody z czynszu najmu.

Z treści wniosku wynika, że Spółka T. Sp. z o. o, do której będzie wniesiony aport będzie samodzielnie funkcjonującym przedsiębiorcą, który przejmie dotychczasową działalność Spółki Wnioskodawcy (działalność handlową) przy jednoczesnym zaprzestaniu prowadzenia dotychczasowej działalności handlowej przez Spółkę Wnioskodawcy. Spółka T. Sp. z o. o nie będzie musiała tworzyć czy istotnie modyfikować przejętej struktury organizacyjnej czy też finansowej.

W rozpatrywanej sprawie z zespołu składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa wyłączone zostaną co prawda nieruchomości oraz integralnie związane z pomieszczeniami magazynowymi regały wysokiego składowania, jednakże nie wpłynie to na możliwość kontynuowania działalności prowadzonej do czasu transakcji przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca podkreśla że Nabywca przedsiębiorstwa będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę do czasu transakcji w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji wniesienia aportem przedsiębiorstwa z tym zastrzeżeniem, że koniecznym będzie zawarcie przez Nabywcę długoterminowej umowy najmu składników wyłączonych z transakcji. Jak zapewnia bowiem Wnioskodawca prawo do korzystania z wyłączonych z aportu składników zostanie nabywcy zapewnione długoterminową umową najmu, a na bazie nabytego zespołu składników nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przy pomocy tego nabytego od Wnioskodawcy zespołu składników Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem aportu na rzecz nabywcy który będzie kontynuował działalność gospodarczą realizowaną przez Spółkę, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem powołanego wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opisywana transakcja nie będzie skutkowała u Wnioskodawcy powstaniem przychodu.

Jednocześnie pamiętać przy tym należy, że w sytuacji wniesienia przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej należy mieć na względzie ww. art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co oznacza, że w toku ewentualnego postępowania podatkowego, czy kontrolnego przez upoważnione w tym zakresie organy, może zostać zweryfikowane czy głównym lub jednym z głównych celów wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa do T. Sp. z o.o. (ze wskazanymi wyłączeniami obejmującymi w szczególności nieruchomości) nie będzie generowało po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo, Organ wydający niniejszą interpretację podkreśla, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie różnił się zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.