0111-KDIB1-1.4010.403.2018.2.BK - Ujęcie straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych budynków jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2018 r. (data wpływu 4 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości uwzględnienia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli w związku z rozpoczęciem nowej Inwestycji, w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. składanym do 31 marca 2019 r. - jest prawidłowe.

W dniu 4 września 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości uwzględnienia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków

i Budowli w związku z rozpoczęciem nowej Inwestycji, w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. składanym do 31 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Sp. z o.o.), prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie realizacji projektów deweloperskich na własne cele, wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi. Posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka powstała 31 lipca 2017 r. w wyniku przekształcenia spółki komandytowej (dalej: "Spółka przekształcana") w Sp. z o.o.

W dniu 19 grudnia 2013 r. Spółka przekształcana nabyła prawo użytkowania wieczystego czterech działek gruntu o numerach ewidencyjnych 73/4, 73/5, 73/6 oraz 73/7 wraz z naniesieniami, na które składały się budynki i budowle wybudowane w latach pięćdziesiątych ubiegłego wieku (działki gruntu, budynki oraz budowle łącznie zwane "Nieruchomością"). Nabycie Nieruchomości zostało udokumentowane fakturą VAT. Zgodnie z decyzją Prezydenta Miasta z 5 maja 2017 r. działka nr 73/6 została podzielona na działki o numerach ewidencyjnych 73/8 oraz 73/9. Na aktualnej działce gruntu nr 73/9 w momencie nabycia znajdowały się budynek biurowy oraz budynek warsztatowo-magazynowy, jak również budowle, które były częściowo położone także na sąsiadujących działkach gruntu, tj. oświetlenie zewnętrzne, sieć cieplna, sieć wodnokanalizacyjna zewnętrzna, drogi i place, parking samochodowy (rampy), ogrodzenie (dalej jako: "Budowle"). Na moment nabycia budynek biurowy oraz budynek warsztatowo-magazynowy (dalej jako: "Budynki") były przedmiotem umów najmu zawartych z podmiotami trzecimi. Po nabyciu ww. Budynków przez Spółkę przekształcaną umowy najmu były nieprzerwanie kontynuowane do dnia 31 marca 2018 r. Ww. Budowle, tj. oświetlenie zewnętrzne, sieć cieplna, sieć wodno-kanalizacyjna zewnętrzna, drogi i place, parking samochodowy (rampy) oraz ogrodzenie służyły do obsługi wszystkich obiektów znajdujących się na Nieruchomości. W kolejnych latach część placu była wynajmowana z przeznaczeniem na parking. W związku z powyższym, w grudniu 2013 r. Spółka przekształcana ujęła ww. Budynki i Budowle w rejestrze środków trwałych i od stycznia 2014 r. rozpoczęła ich amortyzację do celów rachunkowych. Jednocześnie ówcześni wspólnicy Spółki przekształcanej, tj. P. spółka komandytowa oraz B. sp. z o.o., rozpoczęli rozpoznawanie jako koszty uzyskania przychodów wartości odpisów amortyzacyjnych od ww. Budynków i Budowli do celów podatkowych w wysokości odpowiadającej posiadanym przez nich prawom do udziału w zyskach w spółce komandytowej. Następnie po przekształceniu Spółki przekształconej we Wnioskodawcę, Wnioskodawca jako sukcesor praw i obowiązków, kontynuował amortyzację podatkową ww. Budynków i Budowli. Budynki i Budowle były amortyzowane do kwietnia 2018 r. (od maja 2018 r. Wnioskodawca zaprzestał dokonywania odpisów amortyzacyjnych).

W związku z podjęciem decyzji o realizacji projektu deweloperskiego na aktualnej działce gruntu 73/9, polegającej na wybudowaniu budynków B i C na tej działce (przy czym budynek C, którego budowa jest dopiero w planach może być również wybudowany na innych działkach), będących częścią kompleksu biurowego składającego się z trzech budynków A, B i C wraz z towarzyszącymi naniesieniami, Spółka podjęła szereg działań związanych z jej realizacją. Realizacja budynku B i C odbędzie się w ramach działalności deweloperskiej Spółki, jako przedsięwzięcie deweloperskie. W dniu 29 marca 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę na wykonanie prac wyburzeniowych (dalej: "Prace Wyburzeniowe") dotyczących Budynków i części Budowli położonych na aktualnej działce nr 73/9. W dniu 19 czerwca 2018 r. Spółka zawarła umowę na wykonanie robót budowlanych (Etap 2 kompleks biurowy działki nr 73/9, 290/2) w zakresie stanu surowego budynku B w ramach realizacji przedsięwzięcia, zgodnie z dokumentacją projektową, polegającej (zgodnie z treścią decyzji o pozwoleniu na budowę z 26 stycznia 2017 r.) na budowie kompleksu biurowego składającego się z trzech budynków A, B i C z częścią usługowo-handlową, podziemnym garażem dla samochodów osobowych, budynkiem technicznym, stacją transformatorową, wewnętrznym układem drogowym i pieszym, miejscami postojowymi w poziomie terenu, instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi na działce nr 73/6, budową dwóch zjazdów i dojazdu przeciwpożarowego, likwidacją instalacji wewnętrznych, przebudową stacji transformatorowej, przebudową sieci gazowej na działkach nr 290/2, 380/2, 381 infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu. Na aktualnej działce nr 73/9 ma powstać budynek B wraz z towarzyszącymi naniesieniami. Spółka nie zawarła jeszcze umowy o wykonaniu robót budowlanych w zakresie budynku C.

Prace wyburzeniowe rozpoczęły się 16 kwietnia 2018 r. i trwały do 8 czerwca 2018 r. Po wykonaniu prac wyburzeniowych w dniu 8 czerwca 2018 r. podpisano protokół likwidacji budynków i budowli. Z podpisanego protokołu wynika, że wyburzone zostały wszystkie Budynki i Budowle znajdujące się na aktualnej działce nr 73/9 oprócz ogrodzenia i parkingu samochodowego (ramp), tj. wyburzono budynek biurowy, budynek warsztatowo-magazynowy, oświetlenie zewnętrzne, sieć cieplna, sieć wodno-kanalizacyjna zewnętrzna, drogi i place.

Doprecyzowując Spółka pragnie wskazać, że Budynki jako położone wyłącznie na działce 73/9 zostały wyburzone w całości. Co się zaś tyczy wyburzonych Budowli, tj. oświetlenia zewnętrznego, sieci cieplnej, sieci wodno-kanalizacyjnej zewnętrznej, dróg i placów, to została wyburzona ich pozostała część. Ww. Budowle bowiem historycznie były położone również częściowo na działce nr 73/8 i w części położonej na tej działce uległy wyburzeniu w dniu 31 marca 2017 r. (data podpisania protokołu likwidacji). Jeszcze przed rozpoczęciem prac wyburzeniowych, zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 8 "Działalność deweloperska", Spółka przeksięgowała do celów rachunkowych nieumorzoną wartość przeznaczonych do wyburzenia Budynków i Budowli położonych na aktualnej działce nr 73/9 na konto syntetyczne "produkcja w toku", a w ramach tego konta, na koncie analityczne "budynki i budowle do wyburzenia". Na koncie produkcja w toku księgowane są wydatki związane z realizacją ww. przedsięwzięcia deweloperskiego w zakresie budowy budynku B. W związku z tym Spółka usunęła ww. Budynki oraz pozostałą część wartości początkowej Budowli również z ewidencji środków trwałych stosowanej do celów rachunkowych i podatkowych. Równocześnie Spółka wyksięgowała dany środek trwały (lub odpowiednią część jego wartości początkowej) z konta "Środki trwałe" oraz z konta "Umorzenie środków trwałych". Następnie w dniu 8 czerwca 2018 r. na podstawie protokołu fizycznej likwidacji wyburzonych Budynków i Budowli z tego dnia Spółka dokonała jedynie przeksięgowania ww. wartości wyburzonych Budynków i Budowli w ramach konta "produkcja w toku" z konta analitycznego "budynki i budowle do wyburzenia" na konto "budynki i budowle wyburzone". W związku z rozpoczęciem w dniu 16 kwietnia 2018 r. prac wyburzeniowych ww. Budynków i Budowli przez Spółkę, od 1 maja 2018 r. Wnioskodawca zaprzestał amortyzacji ww. środków trwałych do celów rachunkowych oraz rozpoznawania jako koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych Budynków oraz części Budowli położonych na działce 73/9. W celu ustalenia odpowiedniej części wartości początkowej wyburzonych Budowli położonych na aktualnej działce nr 73/9 jaka uległa likwidacji i przeksięgowaniu na konto "produkcja w toku" oraz usunięciu z ewidencji środków trwałych stosowanej do celów rachunkowych oraz podatkowych, Spółka zastosowała odpowiedni współczynnik do wartości początkowej danej wyburzonej Budowli. Otrzymana wartość stanowiła wartość początkową przypisaną do tej Budowli w części Wynikiem przedmiotowego działania była wartość poszczególnych wyburzonych Budowli położonych na aktualnej działce nr 73/9 jaka uległa likwidacji. Spółka nie ujęła ww. straty w postaci nieumorzonej wartości ww. Budynków i Budowli położonych na aktualnej działce nr 73/9 jako kosztów uzyskania przychodów w żaden sposób.

Wnioskodawca buduje budynki B i C z zamiarem uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży zrealizowanego przedsięwzięcia deweloperskiego, tj. sprzedaży budynku B i C, przy czym jeszcze przed dniem sprzedaży Spółka może rozpocząć proces komercjalizacji (czyli wynajmu) powierzchni budynków B i C. Powyższe może mieć miejsce z uwagi na fakt, że sam proces znalezienia najemców oraz negocjowania umów najmu jest niezwykle długotrwały i czasochłonny. Z tego względu zasadnym jest podjęcie komercjalizacji na wczesnym etapie prac budowlanych. Dodatkowo, Spółka pragnie zauważyć, że standardem na rynku nieruchomościowym jest sprzedaż skomercjalizowanych budynków (lub w trakcie komercjalizacji), gdyż im większa powierzchnia będzie wynajęta przed sprzedażą tym sprzedający może uzyskać wyższą cenę z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Spółka przekształcona otrzymała interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 21 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.294.2017.1.EN dotyczącą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej budynków i budowli położonych na aktualnej działce nr 73/8, na której budowany jest budynek A z zamiarem uzyskania przychodów z wynajmu jego powierzchni i zgodnie z którą:

a. Spółka przekształcona jest uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej budynków i budowli położonych na aktualnej działce nr 73/8 jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w dacie, w której fakt fizycznej likwidacji został odpowiednio ujęty w księgach rachunkowych,

b. Spółka przekształcona jest uprawniona do uwzględnienia tej straty w kwocie osiągniętego dochodu (lub poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r., składanym do 31 marca 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka była uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na aktualnej działce nr 73/9 jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów, w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. składanym do 31 marca 2019 r.?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uwzględnienia straty, w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na działce nr 73/9, jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. składanym do 31 marca 2019 r.

Uzasadniając powyższe twierdzenie Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. (...) Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, dalej: "ustawa o CIT"), jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 1-2 ustawy o CIT).

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

W świetle powyższego przepisu, mając na uwadze, że Spółka jest uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonei wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na działce nr 73/9 jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w dacie, w której fakt fizycznej likwidacji został odpowiednio ujęty w księgach rachunkowych Spółki, tj. w rozliczeniu za czerwiec 2018 r. (przy czym Spółka pomimo takiego uprawnienia nie ujęła tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów), to Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia tej straty w kwocie osiągniętego dochodu (lub poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r., składanym do 31 marca 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że zgodnie z pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2 (wyznaczającym zakres rozpatrzenia wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej wyła wyłącznie kwestia możliwości uwzględnienia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli w związku z rozpoczęciem nowej Inwestycji, w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r. składanym do 31 marca 2019 r. Tym samym nie była przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia kwestia prawidłowego ujęcia w księgach rachunkowych Spółki ww. straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej Budynków i części Budowli. Interpretacja indywidualna jest bowiem pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego, przez które rozumie się przepisy ustaw podatkowych, a nie ustawy o rachunkowości (art. 3 pkt 2 i art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej). W związku z tym tut. Organ podatkowy nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy i innych przepisów z zakresu prawa bilansowego, a w szczególności nie jest upoważniony do oceny prawidłowości stosowanych przez Spółkę księgowań.

Jednocześnie nadmienić należy, iż w zakresie określonym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.