0111-KDIB1-1.4010.235.2020.1.NL - Moment potrącenia kosztu w postaci wynagrodzenia z odsetkami wypłaconego na podstawie orzeczenia sądu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 czerwca 2020 r. (data wpływu 18 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

* wynagrodzenie wypłacone na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie jego wypłaty (w przypadku współtwórców) oraz w dacie zaksięgowania (w przypadku spadkobiercy współtwórcy),

* odsetki od wynagrodzenia wypłaconego na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie ich zapłaty

- jest prawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacone na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie jego wypłaty (w przypadku współtwórców) oraz w dacie zaksięgowania (w przypadku spadkobiercy współtwórcy) oraz czy odsetki od wynagrodzenia wypłaconego na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie ich zapłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

K S.A. oraz określone spółki od niej zależne tworzą od 2019 r. podatkową grupę kapitałową PGK w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej Spółki wchodzące w skład PGK: "Spółka", "Spółki"). Rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy, zaś spółką reprezentującą ww. PGK jest K. S.A.- jako spółka dominująca. Podstawa opodatkowania PGK jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

K S.A. jak również inne spółki wchodzące w skład PGK prowadzą (mogą prowadzić) działania, których celem jest implementacja innowacyjnych rozwiązań podnoszących wydajność i ciągłość produkcji, a także bezpieczeństwo pracy i ograniczenie wpływu działalności gospodarczej na środowisko naturalne.

W ramach tych działań może występować sytuacja, w której spółka nabywa prawa bądź licencje do patentów (rozwiązań technicznych), które następnie są wdrażane i znajdują zastosowanie w prowadzonej działalności. Jednocześnie zdarza się, że wysokość wynagrodzenia przysługującego twórcom/współtwórcom danego rozwiązania technicznego - jest przedmiotem późniejszego sporu sądowego.

Przykładem powyższego może być umowa licencyjna zawarta w 1991 r. przez K. S.A. z T. Sp. z o.o. jako licencjodawcą, dotyczącą palników do gazów niskokalorycznych. W § 1 zawartej umowy licencjodawca oświadczył, że jest uprawniony do patentu na projekt wynalazczy pt. "..." (dalej: "Projekt"), jednocześnie wskazując jako współtwórców wynalazku - cztery osoby fizyczne, określając zarazem udział procentowy każdej z nich na 17,5% (dla uniknięcia ewentualnych wątpliwości należy nadmienić, że osoby te nie były pracownikami K. S.A.). W § 6 ust. 2 umowy K. S.A. jako licencjobiorca zobowiązał się do terminowego uiszczania opłat licencyjnych oraz wynagrodzenia dla współtwórców wynalazku. W § 8 strony ustaliły wysokość opłaty licencyjnej za I i II rok stosowania wynalazku w wysokości 7% efektów ekonomicznych.

K S.A. rozpoczęło stosowanie Projektu na przełomie roku 1991 i 1992, o czym poinformowało licencjodawcę. Konsekwencją powyższego było m.in. przekazanie w 1992 r. wynagrodzenia przysługującego współtwórcom projektu za I rok jego stosowania.

W kolejnych latach przedmiotem sporu sądowego pomiędzy Wnioskodawcą, a osobami fizycznymi będącymi współtwórcami Projektu (oraz na dalszym etapie - spadkobiercą jednej z nich) była wysokość wynagrodzenia za dalsze lata stosowania rozwiązania przez K. S.A. K S.A. jako pozwany - nie kwestionował powództwa co do prawa współtwórców (i spadkobiercy) do wynagrodzenia. Sporną pozostawała natomiast wysokość przysługującego każdemu z powodów wynagrodzenia, co wynikało z tego, że dla jego wyliczenia strony optowały za przyjęciem rozbieżnych metod jego kalkulacji.

Ostatecznie Sąd Okręgowy w L. (w orzeczeniu sygn. akt (...) z dnia 6 listopada 2018 r.) przyjął, że podstawą obliczenia należnego powodom wynagrodzenia winny być efekty ekonomiczne uzyskane przez K. S.A. ze stosowania projektu powodów, ustalone poprzez ich porównanie ze stanem jaki miałby miejsce, gdyby go nie zastosowano.

Nadmienić przy tym należy, iż kwota wynagrodzenia (wraz z odsetkami) zasądzona przez sąd była kilkukrotnie niższa, niż ta wnioskowana przez powodów. Wyrazem powyższego była m.in. zawarta w orzeczeniu sądu informacja o wzajemnym rozliczeniu kosztów pomiędzy stronami.

Sąd zwrócił uwagę także na to, iż:

* projekt wynalazczy pt. "..." uzyskał ochronę patentową w dniu..., do tego więc czasu uprawnieni do projektu winieni być wynagradzani na zasadach właściwych dla projektów racjonalizatorskich,

* po tej dacie - winien on być traktowany finansowo zgodnie z przepisami wewnętrznymi obowiązującymi u pozwanego, które traktowały wszelkie projekty wynalazcze na jednakowych zasadach, kształtując wynagrodzenie należne na poziomie 5% efektów ekonomicznych netto + x zł.

Z uwagi na upływ czasu (sporne wynagrodzenie dotyczyło lat 1994-1996), naliczone od zasądzonego wynagrodzenia odsetki były kwotą blisko trzykrotnie od niego wyższą.

Wyrok Sądu Okręgowego zaskarżyły obie strony, podnosząc naruszenie przepisów postępowania, przepisów prawa materialnego oraz błędy w ustaleniach faktycznych.

W dniu 30 października 2019 r. po przeprowadzonym postępowaniu Sąd Apelacyjny wydał orzeczenie sygn. akt (...), w którym oddalił obie apelacje. Ustalona (potwierdzona) niniejszym wyrokiem w sposób definitywny wysokość wynagrodzenia była podstawą do jego wypłacenia (wraz z odsetkami):

* trzem osobom fizycznym, będącym współtwórcami przedmiotowego rozwiązania technicznego,

* jednej osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy.

Reasumując, w analizowanej sytuacji doszło do wypłaty orzeczonych wyrokiem sądowym środków pieniężnych, które dla trzech ww. osób fizycznych, będących współtwórcami przedmiotowego rozwiązania technicznego - były przychodami, o których mowa w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.), tj. z praw majątkowych. Natomiast dla jednej osoby fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - stanowiły przychód opodatkowany podatkiem od spadków i darowizn.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wynagrodzenie wypłacone na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie jego wypłaty (w przypadku współtwórców) oraz w dacie zaksięgowania (w przypadku spadkobiercy współtwórcy)?

2. Czy odsetki od wynagrodzenia wypłaconego na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie ich zapłaty?

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacone na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie jego wypłaty (w przypadku współtwórców) oraz w dacie zaksięgowania (w przypadku spadkobiercy współtwórcy).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (zawierającym tzw. katalog kosztów negatywnych).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego też względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie, w celu ustalenia jego związku przyczynowo - skutkowego z osiąganymi przychodami. Wyjątkiem od powyższego jest sytuacja, gdy ustawa:

* wyraźnie wskazuje jego przynależność do danej kategorii kosztów uzyskania przychodów, lub

* wyłącza możliwość zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

Co do zasady, podatnik ma więc możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów każdego wydatku, który spełnia następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy wskazać należy, że w analizowanej sprawie związek, o którym mowa powyżej w sposób niewątpliwy występuje. W szczególności:

* wydatki na wynagrodzenie dla współtwórców (oraz spadkobiercy) projektu "..." mają ścisły związek z działalnością gospodarczą K. S.A. (wynalazek był bowiem wykorzystywany w działalności gospodarczej tej spółki),

* potwierdzeniem powyższego są zgodne stanowiska stron (przypomnieć należy, że zarówno powodowie jak i Spółka w toku postępowania sądowego byli zgodni co do tego, że analizowany projekt generuje dla Spółki korzyści ekonomiczne wynikające ze zmniejszenia zużycia paliwa, ograniczenia emisji zanieczyszczeń do atmosfery i związanych z tym opłat itp., sporna była jedynie ich wysokość).

Powyższe znalazło także odzwierciedlenie w opinii biegłego sądowego (który w celu obliczenia kwoty należnego powodom wynagrodzenia musiał najpierw obliczyć wysokość osiągniętych przez Wnioskodawcę korzyści) oraz w orzeczeniach sądów obu instancji.

Tym samym za bezsporne należy uznać istnienie związku pomiędzy analizowanymi wydatkami a uzyskaniem (zachowaniem/zabezpieczeniem) przychodów Spółki.

Odnosząc się do kwestii momentu zaliczenia wypłacanego wynagrodzenia w ciężar kosztów podatkowych - wskazać należy, że w przypadku wynagrodzenia wypłaconego twórcom - zastosowanie mieć będzie przepis szczególny, tj. art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowi on, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996, 1000, 1290, 1669 i 2245 oraz z 2019 r. poz. 534), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Nadmienić należy, że w powołanym powyżej art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.) mowa jest o przychodach z praw majątkowych, za które uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Reasumując, powołany art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje, iż wydatki takie jak zapłata wynagrodzenia twórcom rozwiązania technicznego, będącego prawem majątkowym, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stanowi koszt podatkowy w ujęciu kasowym (Małecki P., Mazurkiewicz M., CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. WKP 2019).

W świetle powyższego, wynagrodzenie wypłacone przez Wnioskodawcę na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego będzie stanowiło koszt podatkowy w momencie fizycznego dokonania tej wypłaty.

W przypadku osoby fizycznej będącej spadkobiercą współtwórcy - brak jest regulacji szczególnych dot. momentu zaliczania analizowanego wydatku w ciężar kosztów podatkowych. Stąd też - w przypadku tym znajdą zastosowanie regulacje ogólne, w szczególności:

* art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c,

* art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Dniem poniesienia kosztu (w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jest dzień, w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wypłacane na rzecz osoby fizycznej będącej spadkobiercą współtwórcy opłaty dotyczące rozwiązań technicznych, które następnie wdrożono i stosowano w prowadzonej działalności K S.A. - nie mogą być powiązane z powstaniem konkretnych przychodów (pomimo, że ich wysokość jest w analizowanym przypadku uzależniona od osiąganych przez Wnioskodawcę korzyści). Dlatego też należy je zakwalifikować do kosztów pośrednich, potrącalnych w dacie zaksięgowania.

Na marginesie nadmienić także należy, że w tym przypadku nie będą mieć zastosowania przepisy, które nakazują:

* ujmowanie analizowanych opłat w wartości początkowej licencji,

* rozliczanie ich w ciężar kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

W przedstawionym w opisie stanu faktycznego przykładzie wysokość opłat ponoszonych na rzecz współtwórców rozwiązania technicznego - jest pochodną uzyskiwanych przez licencjobiorcę korzyści. Stwierdzić więc należy, że w świetle powyższego - opłaty te nie będą wpływały na wartość początkową tej licencji. Tym samym, nie będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od wynagrodzenia wypłaconego na podstawie orzeczenia sądowego współtwórcom przedmiotowego rozwiązania technicznego oraz osobie fizycznej, będącej spadkobiercą współtwórcy - będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, potrącalny w dacie ich zapłaty.

W opinii Wnioskodawcy, prawo do zaliczenia w ciężar kosztów odsetek od wynagrodzenia wypłaconego współtwórcom ww. projektu wynalazczego oraz spadkobiercy współtwórcy - jest przede wszystkim uzależnione od możliwości zaliczenia w ciężar kosztów świadczenia głównego. Jak wykazano powyżej wynagrodzenie wypłacone współtwórcom projektu wynalazczego "..." (oraz spadkobiercy współtwórcy), na podstawie orzeczenia sądowego - będzie podlegać zaliczeniu w ciężar kosztów podatkowych z uwagi na jego związek z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami. Konsekwentnie - na takich samych zasadach winny być zaliczone w ciężar kosztów podatkowych odsetki. Należy mieć przy tym na uwadze dwie kwestie.

Pierwszą kwestią są okoliczności związane z powstaniem odsetek od analizowanych zobowiązań. Były one efektem wieloletniego sporu sądowego, w którym kwota wskazana w pozwie - była wielokrotnie wyższa od zasądzonej. W konsekwencji uczestnictwo w sporze, z perspektywy Spółki, było działaniem racjonalnym ekonomicznie i gospodarczo, bowiem są to kwoty niższe niż pierwotnie oczekiwana przez powodów.

Kwestią drugą natomiast - są dodatkowe wymogi dotyczące zaliczania w ciężar kosztów odsetek od zobowiązań, wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym odo osób prawnych. Z przepisu tego wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Z uwagi na zapłatę odsetek w analizowanej sprawie, przedmiotowe odsetki należy odnieść w ciężar kosztów podatkowych na zasadzie kasowej.

Podsumowując, odsetki od wynagrodzenia wypłaconego współtwórcom (oraz spadkobiercy) na podstawie orzeczenia sądowego stanowić będą dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu w dacie ich zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.