Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 29010

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Gdańsku
z dnia 31 stycznia 1997 r.
SA/Gd 2402/95

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: A. Korzeniowski.

Sędziowie: Z. Pietrasik, E. Rischka (spr.).

Protokolant: D. Penkalla.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, które w razie zaskarżenia decyzji ograniczając się do badania zgodności zaskarżonych decyzji z przepisami prawa (art. 16 § 2 i 196 § 1 k.p.a.).

W ustalonym stanie faktycznym sprawy skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Zarzuty skargi sprowadzają się do bezpodstawnego zwiększenia przez organy podatkowe sprzedaży o kwotę 174.919.000 st. zł, czym naruszono art. 12 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz bezpodstawnego zaniżenia kosztów o kwotę 213.440.000 st. zł przez błędną interpretację § 34 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości - pomimo, że Spółka jednoznacznie zakwalifikowała w/w kwotę do "rozliczeń międzyokresowych biernych".

W ustalonym stanie faktycznym Sąd podzielił w pełni stanowisko Izby Skarbowej i dokonaną przez nią ocenę materiału dowodowego.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychód z działalności gospodarczej osiągniętej w danym roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, natomiast § 38 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 1991 r. - w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości stanowi, że za przychód wpływający na wynik finansowy jednostki uważa się należne kwoty za sprzedane produkty i towary, niezależnie od tego czy zostały zapłacone, wynikające z przemnożenia ilości sprzedanej przez jednostkową cenę sprzedaży.

Zgodnie z powyższą regulacją prawną, zasadnie organy podatkowe uznały, że przychód Spółki za 1993 r. należy zwiększyć o kwotę 174.919.000 st. zł, wynikającą z faktury eksportowej nr 9/M/93 z dnia 11 grudnia 1993 r., dot. eksportu St. Petersburga materiałów remontowych, skoro z faktury tej nie wynika, że była to faktura "proforma".

Oceniając dowody przedstawione przez skarżącego na poparcie twierdzeń, iż w/w faktura wystawiona była jedynie dla potrzeb celnych, trudno nie zgodzić się z argumentacją organów podatkowych. Przede wszystkim z przedłożonych dokumentów nie wynika, czy materiały będące przedmiotem eksportu istotnie zostały zużyte przy remoncie statku. Faktura 01/M/94, która wg twierdzeń strony obejmuje również należność ze spornej faktury eksportowej nr 9/M/93 - stwierdza jedynie ogólnikowo, że obejmuje ona m.in. należność za materiały.

Jak słusznie zauważyły organy podatkowe strona nie przedłożyła żadnego dokumentu, z którego wynikałby rodzaj zużytych materiałów, ich ilość, chociażby w formie protokołu zdawczo-odbiorczego.

W świetle powyższego zasadnie organy podatkowe wywiodły, że przedłożony materiał dowodowy nie daje podstaw do twierdzeń, że faktura nr 9/M/93 pomimo braku sformułowania "pro-forma", nosiła właśnie taki charakter oraz, że należność z tej faktury objęta została fakturą z 17.I.1994 r., nr 01/M/94, a tym samym zarzut naruszenia art. 12 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać za chybiony.

Również zgodzić się trzeba z trafnością stanowiska organów podatkowych w przedmiocie nie uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 213.440.000 st. zł jako równowartości 10.000 USD, wynikającej z listu gwarancyjnego z dnia 9.V.1993 r.

Jak ustaliły organy podatkowe w dniu 9 maja 1993 r. skarżąca Spółka wysłała do STL M. w Szwecji list gwarancyjny, będący zleceniem - upoważnieniem do występowania przez STL M. w imieniu skarżącej Spółki w okresie od 9.V.1993 r. do 31.XII.1994 r. w sprawach dot. zawierania kontraktów na naprawy i przebudowy statków. Za działalność swoją firma szwedzka miała otrzymać rocznie zgodnie z treścią zlecenia wynagrodzenie w kwocie 10.000 USD rocznie.

Powyższe upoważnienie stanowiło podstawę dla skarżącej Spółki do obciążenia kosztów 1993 r. kwotą 10.000 USD. Równowartość tej kwoty na podstawie dowodu wewnętrznego PK nr 26/XII/93 z dnia 31.XII.1993 r. została zaksięgowana jako koszt uzyskania przychodu na koncie "420" - pozostałe usługi, natomiast w bilansie wykazano tę kwotę jako "rozliczenie międzyokresowe bierne".

Strona skarżąca wywodzi, że skoro usługi na podstawie powyższego listu gwarancyjnego świadczone były w 1993 r. przez szwedzką firmę, tym samym zgodnie z § 34 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości zasadnie zaliczyła je do kosztów uzyskania przychodów za 1993 r. kosztem jest zużycie usług a nie wydatek zapłaty - jak to przyjęły organy podatkowe.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić. Przede wszystkim strona skarżąca w żaden sposób nie wykazała, że w 1993 roku firma STL M. przyjęła umowę zlecenia, czy i jakie usługi na rzecz zleceniodawcy wykonała.

Jeżeli potraktować w/w list gwarancyjny jako umowę zlecenia, to zasadnie organy skarbowe wywodzą, że w myśl art. 744 k.c. w razie odpłatnego zlecenia, wynagrodzenie należy się przyjmującemu zlecenie dopiero po wykonaniu zlecenia, chyba, że co innego wynika z umowy lub przepisów szczególnych. Skoro przedmiotowy list gwarancyjny (traktowany przez Spółkę jako zlecenie) nie określał ani warunków ani też terminów płatności - zasadnie w ocenie Sądu organy podatkowe przyjęły, że dowodem potwierdzającym wykonanie zlecenia, a więc będącym podstawą wypłaty wynagrodzenia jest dopiero faktura wystawiona przez STL M. z dnia 18.V.1994 r., którą to należność Spółka może zaliczyć jako koszt uzyskania przychodu za 1994 r.

O tym, co stanowi koszt uzyskania przychodu mówi art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a mianowicie, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w postanowieniach art. 16 ust. 1 ustawy. Art. 15 ust. 4 ustawy zaś stanowi, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą; a więc w danym roku podatkowym potrącalne są: koszty poniesione w tym roku i wiążące się z przychodami uzyskanymi w tym samym roku, koszty poniesione w latach poprzednich, lecz dotyczące przychodów danego roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, gdyby jednak zarachowanie kosztów w danym roku podatkowym nie było możliwe, koszty są potrącalne w roku, w którym zostały faktycznie poniesione.

W świetle przedstawionej regulacji prawnej nie sposób przyjąć, że należność wynikająca z listu gwarancyjnego, którą skarżąca Spółka zobowiązała się uiścić w przypadku przyjęcia zlecenia przez firmę szwedzką, jest udokumentowanym kosztem uzyskania przychodu za 1993 r.

Również zgodzić się trzeba ze stanowiskiem organów podatkowych, że dowód PK - jest dowodem wewnętrznym i zgodnie z § 38 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zasad prowadzenia rachunkowości - nie stanowi on udokumentowania zewnętrznej operacji gospodarczej. Takim natomiast dokumentem jest faktura Nr 142 z dnia 18 maja 1994 r. wystawiona przez STL M.

Skoro skarżąca Spółka zaliczyła kwotę 213.440.000 zł (jako równowartość 10.000 USD) dowodem PK 26/XII/93 z 31.XII.1993 roku, wystawionym na podstawie listu gwarancyjnego w koszt uzyskania przychodu za 1993 r., tym samym naruszyła przepis § 34 cyt. wyżej rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa, skutkiem czego skargę jako niezasadną na mocy art. 207 § 5 k.p.a. w zw. z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368) należało oddalić.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.