Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 59110

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Białymstoku
z dnia 15 maja 1998 r.
SA/Bk 632/97

UZASADNIENIE

Uzasadnienie faktyczne

Skargą sądową z dnia 13 maja 1997 roku Jan Ż. zakwestionował rozstrzygnięcia Izby Skarbowej w B. zawarte w decyzjach:

1) z dnia 7 kwietnia 1997 roku utrzymującą w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 12 grudnia 1996 roku określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od 1 marca 1993 roku do dnia 31 grudnia 1993 roku w kwocie 1.341 złotych;

2) z dnia 4 kwietnia 1997 roku utrzymującą w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 12 grudnia 1996 roku w sprawie ustalenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od dnia 5 lipca 1993 roku do dnia 31 grudnia 1993 roku w kwocie 7.448,50 złotych;

3) z dnia 4 kwietnia 1997 roku utrzymującą w mocy decyzję Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 12 grudnia 1996 roku w sprawie określenia zobowiązania w podatku obrotowym za okres od dnia 1 marca 1993 roku do dnia 4 lipca 1993 roku w kwocie 922,30 złotych.

W uzasadnieniu nie zgadzał się skarżący z szacunkiem podstawy opodatkowania w podatku obrotowym. Zdaniem skarżącego organy podatkowe pominęły fakt, że towary zakupione za dowodem WZ Nr 16/93 w firmie "K." w dniu 23 marca 1993 r. na kwotę 557.500.000 starych złotych oraz objęte fakturą tej firmy z dnia 27 marca 1997 r. na kwotę 544.900.000 - dotyczą tej samej transakcji. Drobna różnica wartościowa i asortymentowa wynikła ze zwrotu części towarów, które zostały uszkodzone. Kwestia ta nie została wyjaśniona w postępowaniu administracyjnym. Nie uwzględniono faktu, że w dniu 23 marca 1993 r. w wyniku wypadku samochodowego część towarów uległa uszkodzeniu i zaszła konieczność obniżenia ceny. Organy podatkowe nie uwzględniły i tej okoliczności, że był to początkowy okres działalności i podatnik miał trudności w ewidencjonowaniu zaszłości gospodarczych. W okresie pierwszych trzech tygodni nie dokonano żadnej sprzedaży i dlatego nieuzasadnione jest przyjęcie przy szacowaniu obrotu, że miała miejsce w tym okresie sprzedaż 150 szt. odtwarzaczy na targowicy miejskiej. Skarżący kwestionował też rozstrzygnięcie w zakresie podatku od towarów i usług twierdząc, że w myśl art. 17 ustawy zwolniony był od tego podatku.

Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w B. wniosła o jej oddalenie. Ustosunkowując się do zarzutów wyjaśniała, że Jan Ż. rozpoczął działalność gospodarczą od dnia 1 marca 1993 roku i zobowiązany był do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zgodnie z wymogami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 roku (Dz. U. Nr 99, poz. 496 ze zmianami). W dniu 29 marca 1993 roku skarżący zastał zatrzymany przez Policję (Wydział Przestępczości Gospodarczej KRP w B.) podczas transportu 120 szt. odtwarzaczy video marek: 7 szt. "Supra", 9 szt. "Aiwa", 15 szt. "Sharp", 36 szt. "Orion", 52 szt. "Funaj" i 1 szt. "JVC". Jedynym dokumentem okazanym przez podatnika był dowód "WZ" Nr 16/93 z dnia 22 marca 1993 r. na zakup 200 szt. odtwarzaczy na kwotę 557.500.000. Z dowodu tego wynikało, że zastało zakupionych 200 szt. innych odtwarzaczy: 120 szt. "Funaj", 50 szt. "AKAI", 30 szt. "Panasonic". Jedynie odtwarzacze marki "Funaj" występowały w partii przewożonej i w dowodzie "WZ". Na zakup innych marek odtwarzaczy tj. "Supra", "Aiwa", "Sharp", "Orion", "JVC" w dniu 29 marca 1993 roku podatnik nie okazał żadnego dowodu. W toku dalszej kontroli ujawniono, że w mieszkaniu przy ulicy Z. w B. zajmowanym przez kierowcę pojazdu i jego właściciela - Bogdana W. znajdowało się 113 szt. odtwarzaczy stanowiących własność podatnika - Jana Ż. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów, przechowywanej w miejscu zamieszkania podatnika, nie było żadnych wpisów. Przesłuchiwany przez Policję, podatnik zeznał, że dokonał dwukrotnego zakupu odtwarzaczy tj. w dniu 22 marca 1993 r. szt. 200 oraz w dniu 27 marca 1993 r. również 200 szt. oraz wyjaśnił, że 150 należących do niego odtwarzaczy sprzedał na targowicy przy ulicy K. w B. - Bogdan W. Wartość sprzedaży 150 odtwarzaczy, po cenie 2.790.000 złotych za sztukę (cena wynikająca z faktury z dnia 20 kwietnia 1993 r.) stanowiło kwotę 418.500.000 starych złotych, co daje 70% niezaewidencjonowanego przychodu.

W oparciu o powyższe fakty organy podatkowe nie uznały za dowód w postępowaniu prowadzonej przez podatnika księgi przychodów i rozchodów i podstawę opodatkowania ustaliły w drodze oszacowania powołując się na przepisy art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 roku o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. Nr 27, poz. 14 ze zmianami). Ustalając obrót przyjęto koszt własny sprzedanych towarów w wysokości 1.147.670.000 złotych, na który składała się wartość zakupu towarów, wg

- WzW 16/93 wydanego przez PH "K." z dnia 22 marca 1993 roku na kwotę 557.500.000 złotych,

- faktury wydanej przez PH "K." w dniu 27 marca 1993 roku na kwotę 544.900.000 złotych,

- protokołu zatrzymania odtwarzaczy SUPRA-JVC na kwotę 22.320.000 złotych (8 szt. x 2.790.000 zł),

- faktury wydanej przez PH "K." w dniu 20 kwietnia 1993 roku na kwotę 22.950.000 złotych.

Remanent początkowy i końcowy wykazywały saldo zerowe. Marżę brutto do zakupu przyjęto w wysokości zeznanej przez podatnika tj. 2,70%. W tej sytuacji obrót z działalności handlowej wynosił 1.178.657.090 złotych (1.147.670.000 + 2,70%), dodając z działalności transportowej w kwocie 13.531.500 złotych tj. w wysokości wykazanej w księdze przychodów i rozchodów; uzyskano zatem obrót za okres od dnia 30 marca 1993 roku do dnia 31 grudnia 1993 roku tj. 236 dni z uwzględnieniem zgłoszonej przerwy 41 dni (od 1 sierpnia 1993 do 19 września 1993 r. - w wysokości l.192.188.590 złotych. Od dnia 1 marca 1993 r. do 29 marca 1993 r. podatkowa księga przychodów i rozchodów nie zawierała żadnych wpisów, obrót za ten okres wyliczono w kwocie 144.834.981 złotych przyjmując (1.178.657.090:236 dni) x 29 dni. Łączny za 1993 rok obrót, z obu rodzajów działalności przyjęto w kwocie 1.337.023.571 złotych. Wyliczono, że z powyższej kwoty obrót za okres od 1 marca 1993 r. do 4 lipca 1993 r. tj. 126 dni równał się kwocie 635.716.872 złotych, z czego na obrót uzyskany z działalności handlowej przypadała kwota 629.283.060 złotych oraz z działalności transportowej - 6.433.812 złotych. Działalność handlowa w tym okresie opodatkowana była podatkiem obrotowym w wysokości 1% i dlatego podatek obrotowy wynosił 6.293.000 złotych, zaś działalność transportowa obciążona była podatkiem obrotowym w wysokości 7% i podatek należny wynosił 450.000 złotych, czyli podatek obrotowy z działalności określono w kwocie 6.743.000. W wyniku kontroli ujawniono, że podatnik w 1993 r. wykorzystując własną firmę jaka nabywcę materiałów na cele inwestycyjno-zaopatrzeniowe, zakupił bez podatku obrotowego materiały budowlane użyte do budowy własnego domu mieszkalnego nie płacąc podatku obrotowego w kwocie 2.479.000 złotych i po dodaniu tej kwoty podatek obrotowy wyliczono w kwocie 9.223.000 złotych (po denominacji 922,30 złotych).

Sprzedaż towarów po dacie 5 lipca podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 22%. Przychód ze sprzedaży za ten okres wynosił kwotę 701.306.778 złotych. Obrót według podatkowej księgi przychodów i rozchodów za ten okres wynosił 288.251.500 złotych a więc różnica w kwocie 413.055.278 złotych stanowiła obrót niezaewidencjonowany. Podatek od towarów i usług został wyliczony w kwocie 74.485.000 złotych (7.488,50 nowych złotych).

Podatek dochodowy od osób fizycznych wyliczono przyjmując przychód ustalony szacunkowo pomniejszony o podatek od towarów i usług (1.337.023.571 - 74.485.000) czyli w kwocie 1.262.538.571 złotych. Odliczono koszty uzyskania przychodów stanowiące podatek obrotowy, zakup paliwa, holowanie samochodu, pozostałe w/g księgi oraz koszt własny zakupu sprzedanych towarów w wysokości 1.147.670.000 złotych. Łączne koszty uzyskania przychodów wyliczono w kwocie 97.885.371 złotych i w odliczeniu składki ZUS i wydatków mieszkalnych wynosił on 69.180.000 złotych. Należny podatek dochodowy wyliczono na kwotę 13.410.00 - tj. 1.341 nowych złotych.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest nieuzasadniona.

Przepisy art. 169 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego stanowią, że za dowód w postępowaniu podatkowym służą księgi podatkowe prowadzone przez podatnika rzetelnie i zgodnie z ustalonymi wymaganiami. W roku podatkowym 1993 prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1992 roku (Dz. U. Nr 99, poz. 486 ze zmianami). Zgodnie z unormowaniem zawartym w § 10 rozporządzenia podatnicy mieli obowiązek prawidłowego prowadzenia ksiąg pod względem formalnym (niewadliwie), jak i materialnym (rzetelnie). Rozporządzenie stanowiło, że prawidłową pod względem materialnym (rzetelną) była księga prowadzona zgodnie ze stanem rzeczywistym. W świetle powyższych przepisów bezspornym jest, że nie mogła być traktowana jako rzetelnie prowadzona księga podatkowa, w której podatnik w ogóle nie ewidencjonował zaszłości gospodarczych, chociaż z innych dowodów zebranych w sprawie wynika oczywistość prowadzenia działalności gospodarczej.

Przepisy art. 75 § 1 kpa nakazują dopuszczenie jako dowodu w sprawie tego wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami w rozumieniu powyższych przepisów, były protokoły kontroli przewożonego ładunku przez Policję, protokoły przesłuchania podatnika i świadka oraz zabezpieczone dokumenty.

Skoro bezspornym było, że podatkowa księga przychodów i rozchodów prowadzona była przez podatnika nierzetelnie, to tym samym utraciła ona walory dowodu w postępowaniu podatkowym.

W tej sytuacji organy podatkowe były upoważnione przez przepisy art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 roku o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. Nr 27, poz. 111 z późn. zmianami) do ustalenia podstawy opodatkowania w poszczególnych podatkach w drodze jej oszacowania. Wybór metody oszacowania podstawy opodatkowania zgodnie z orzecznictwem sądowym (por. wyrok NSA z dnia 29 marca 1990 roku, sygn. akt SA/Gd 1439/89 - Przegląd Orzecznictwa Podatkowego Nr 1/92, poz. 16), mieści się w zakresie działania organu podatkowego i nie można skutecznie czynić zarzutu, że organy podatkowe ustalając podstawę opodatkowania, posłużyły się wybraną metodą szacunkową. Kontrola sądu administracyjnego w tym przypadku ograniczona jest do zbadania i oceny, czy zebrane w sprawie dowody pozwalały na przyjęcie zastosowanej w sprawie metody szacunkowego ustalenia podstawy opodatkowania. W ocenie składu orzekającego Sądu orzekające organy podatkowe rozstrzygnięcie w zakresie szacowania podstaw opodatkowania oparły na zebranych w sprawie dowodach w postaci: dokumentu WZ Nr 16/93 wydanego przez PH "K." z dnia 22 marca 1993 r., faktury wydanej przez tą samą firmę z dnia 27 marca 1993 r.; protokół kontroli i zatrzymania odtwarzaczy Supra-JVC; faktury wydanej przez firmę "K." z dnia 20 kwietnia 1993 r. Marżę brutto przyjęto w wysokości zeznanej przez samego podatnika. Rozliczenia obrotu za okresy w których wykonywane czynności podlegały opodatkowaniu podatkiem obrotowym, czy też podatkiem od towarów i usług dokonano w oparciu o liczbę dni prowadzenia działalności przypadających do dnia 5 lipca 1993 r., czyli daty wejścia w życie przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zmianami) oraz po tej dacie, przy czym obrót przypadający na okres od 1 marca 1993 roku do dnia 4 lipca 1993 roku opodatkowany został podatkiem obrotowym, zaś za okres od 5 lipca 1993 roku do 31 grudnia 1993 roku podatkiem od towarów i usług. Stawki podatkowe, w obu tych podatkach zostały zastosowane w prawidłowej wysokości. Nie ma racji skarżący twierdząc, że prowadzona przez niego działalność po dacie 5 lipca 1993 roku nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym opodatkowaniu podlegała sprzedaż towarów i odpłatne świadczenia usług. Podatnik działalność rozpoczął z dniem 1 marca 1993 roku i stosownie do uregulowania zawartego w art. 14 ust. 6 ustawy mógł wybrać zwolnienie od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży towarów określona w złożonym oświadczeniu nie przekroczyły określonych ustawą limitów. Podatnik zobowiązany był do złożenia oświadczenia o wyborze zwolnienia od podatku VAT przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży. Brak oświadczenia podatnika o wyborze zwolnienia spowodował, że sprzedaż towarów podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Również określenie podatku dochodowego od osób fizycznych znajduje oparcie w przyjętych wyliczeniach organów podatkowych. Ustalony szacunkowo obrót pomniejszono o koszty własne zakupu sprzedanych towarów, podatek obrotowy i VAT, pozostałe koszty wynikające z księgi przychodów i rozchodów. Odliczono też od dochodu składki ZUS i wydatki podatnika na cele mieszkalne.

Z powyższych względów Sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania rozstrzygnięć organów podatkowych. Rozstrzygnięcia organów administracyjnych są zgodne z powołanymi przepisami prawa materialnego i znajdują oparcie w zgromadzanym materiale dowodowym. Również Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów regulujących postępowanie administracyjne.

W tym stanie rzeczy Sąd stosując przepisy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 roku o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zmianami) orzekł o oddaleniu skarg.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.