Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2759550

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 6 grudnia 2017 r.
III SA/Wa 3897/16

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Radosław Teresiak.

Sędziowie WSA: Włodzimierz Gurba, Asesor Agnieszka Wąsikowska (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi (...) z siedzibą w (...) na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia (...) października 2016 r. nr (...) w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

W dniu 5 sierpnia 2016 r. A. AöR dalej jako "Skarżąca", "A." złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku A. przedstawiła opis zdarzenia przyszłego, w którym wskazała, że 11 maja 2016 r. osoby odpowiedzialne za sprawy finansowe i podatkowe A. wniosły do Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w W. zawiadomienie w trybie art. 16 k.k.s. W piśmie tym reprezentanci A. szczegółowo poinformowali organ podatkowy o nieprawidłowościach, które mogły zaistnieć w związku z otrzymaniem przez A. od 2010 r. odsetek wypłacanych przez pożyczkobiorców z siedzibą na terytorium Polski od pożyczek, do otrzymania których A. stała się podmiotem ekonomicznie uprawnionym na podstawie umów sub-partycypacji zawartych z pierwotnym kredytodawcą w 2010 r. i 2012 r. Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w W. podjął kroki proceduralne ("Postępowanie") zainicjowane wniesieniem Pisma. Postępowanie to toczyło się do dnia złożenia wniosku w niniejszej sprawie i jego celem jest ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego A. w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu otrzymanych płatności odsetkowych od polskich kredytobiorców lub też potwierdzenie, że ze względu na okoliczności transakcji, w tym szczególny status prawny A., od otrzymywanych przez nią odsetek nie był należny podatek w Polsce.

Według najlepszej wiedzy A. na moment składania pisma z dnia 5 sierpnia 2016 r. w ramach postępowania nie została wydana żadna decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego A. w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu otrzymanych odsetek. Podobnie, A. nie miała wiedzy o jakiejkolwiek decyzji o odpowiedzialności płatnika podatku skierowanej do któregokolwiek z kredytobiorców.

W piśmie tym A. poinformowała również, że na moment jego składania posiadała jedynie ekonomiczne uprawnienie do otrzymywania odsetek od polskich kredytobiorców, zaś w przyszłości planuje stać się także prawnym właścicielem praw wynikających z przedmiotowych umów kredytu (dalej: "L.").

W związku z powyższym, A. wystąpiła do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odsetek otrzymywanych od polskich kredytobiorców.

Skarżąca, składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, zwróciła się z następującymi pytaniami:

1. "Czy w świetle przepisu art. 14b § 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.Dz. U. z 2015 r. poz. 613, dalej: "o.p."), Minister Finansów jest zobowiązany wydać indywidualną interpretację prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 o.p., w której dokona oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie opisu zdarzenia przyszłego, zbieżnego ze stanem faktycznym opisanym przez Wnioskodawcę w Piśmie, który to stan faktyczny stał się przedmiotem toczącego się Postępowania, w sytuacji, w której pytanie Wnioskodawcy dotyczyło będzie przyszłych rozliczeń podatkowych mogących powstać z tytułu wypłacanych odsetek? 2. Czy w przypadku niepodzielenia przez Ministra Finansów stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, a więc zapytania dotyczącego sytuacji zarówno sprzed jak i po L., w świetle art. 14b § 5 o.p. Minister Finansów będzie zobowiązany do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 o.p., w której dokona oceny opisu zdarzenia przyszłego odnoszącego się jedynie do sytuacji po L.?".

Po rozpatrzeniu powyższego wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał na podstawie art. 165a § 1 w zw. z art. 14b § 1 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, dalej: O.p.) w dniu (...) września 2016 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania Nr (...).

W przedmiotowym rozstrzygnięciu organ podatkowy stwierdził, że nie mógł rozpoznać złożonego wniosku z uwagi na kumulatywne zaistnienie negatywnych przesłanek do wydania interpretacji, a przeszkodą do merytorycznego rozpatrzenia wniosku jest przedmiot opisanego zagadnienia, które dotyczy przepisów o charakterze proceduralnym i brak aspektu funkcji gwarancyjnej i ochronnej dla Wnioskodawcy związanej z interpretacją indywidualną.

Strona nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, wniosła zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W., zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: art. 14b § 1 oraz art. 165a § 1 O.p. poprzez nieprawidłowe uznanie, że opisane we wniosku zagadnienie dotyczy przepisów o charakterze proceduralnym, a także, iż wydana interpretacja indywidualna nie spełniałaby funkcji gwarancyjnej i ochronnej dla Wnioskodawcy, co w konsekwencji doprowadziło do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania.

Minister Finansów po rozpatrzeniu powyższego zażalenia postanowieniem z dnia (...) października 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Organ podatkowy w pierwszej kolejności powołał treść art. 14b i nast. Rozdziału 1a O.p. oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) i rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2015 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz sposobu uiszczenia opłaty za wniosek (Dz. U. z 2016 r. poz. 14). Ponadto wskazał, że jak wynika z uzasadnienia (Druk 3462), zmiana w art. 14b poprzez dodanie § 2a ma charakter uściślający. W przepisie tym wskazane zostało, że wniosek o interpretację indywidualną nie może dotyczyć przepisów prawa podatkowego regulujących właściwość oraz prawa i obowiązki organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej. Zmiana ta jest efektem poglądu wyrażanego w orzecznictwie sądowym, które wskazuje na potrzebę doprecyzowania regulacji dotyczącej interpretacji poprzez wskazanie, że przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy adresowane do organu podatkowego oraz organu kontroli skarbowej - tym samym usunięta zostanie wątpliwość sygnalizowana w orzecznictwie i doktrynie dotycząca możliwości wydawania interpretacji w kwestiach procesowych, tzn. prawa regulującego postępowanie podatkowe; przepisy o charakterze proceduralnym regulujące uprawnienia i obowiązki organu podatkowego (np. przepisy o pełnomocnictwach, dotyczące czynności sprawdzających, przesłanek ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, umorzenia, raty, odroczenia). W tym przypadku nie mogą mieć zastosowania skutki ochronne przewidziane w przepisach regulujących instytucję interpretacji indywidualnych, ponieważ nie jest możliwe zastosowanie się przez podatnika do interpretacji przepisów adresowanych wprost do organów.

Uznał, że słusznie stwierdzono w postanowieniu wydanym w I instancji, przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mogą być tylko przepisy materialnego prawa podatkowego, odnoszące się wprost do zobowiązania podatkowego. Składający wniosek o interpretację zarówno przepisów prawa podatkowego proceduralnego, jak i przepisów prawa materialnego nie odnoszących się wprost do zobowiązania lub skierowanych do organów podatkowych (przepisy wtórne do zobowiązania, "techniczne"), nie jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b O.p.

Organ wskazał, że znaczenie prawne indywidualnych interpretacji prawa podatkowego sprowadza się przede wszystkim do możliwości zrealizowania i wykorzystania związanej z nimi ochrony prawnej. Przewidziany przez Ustawodawcę zakres i sposób realizacji ochrony prawnej związanej z zastosowaniem się do interpretacji indywidualnej, odnosi się do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego (art. 14k-14n O.p.). W szczególności, interpretacja przepisów prawa podatkowego powinna spełniać funkcję ochronną, o której mowa w art. 14k-14 m ustawy. Jednocześnie, funkcja ta może być wykorzystana przez wnioskodawcę wyłącznie, gdy zastosuje się do wydanej dla niego interpretacji indywidualnej oraz gdy - w trakcie postępowania podatkowego - złoży organowi podatkowemu wniosek, o którym mowa w art. 14m § 3 ustawy (wniosek o określenie podatku objętego zwolnieniem lub określenie nadpłaty). Wykładnia systemowa wewnętrzna art. 14b-14p O.p. prowadzi do wniosku, że przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być tylko takie przepisy prawa podatkowego, które spełniają łącznie wskazane wcześniej przesłanki.

Konkludując, jak zaznaczono w zaskarżonym postanowieniu, wnioskodawca, który pyta się o przepisy inne niż odnoszące się wprost do zobowiązania, lub proceduralne (wyłączenie przedmiotowe), lub odnoszące się do innych podmiotów (wyłączenie podmiotowe), nie jest zainteresowanym w rozumieniu art. 14b O.p. Analizie powinien zostać poddany jednak zarówno podmiot, jak i przedmiot wniosku.

W kontekście powyższego - w ocenie organu - przedmiotowy wniosek z dnia 2 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.) złożony w przedmiocie O.p. wykracza poza zakres przedmiotowej instytucji interpretacji indywidualnej, ponieważ porusza kwestie niezwiązane z powstaniem zobowiązania podatkowego, które nie podlegają interpretacji w trybie art. 14b i nast. O.p. Odpowiadając na postawione pytania tut. organ musiałby dokonać interpretacji art. 14b § 5 O.p., zgodnie z którym nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Należy stwierdzić, że powyższy przepis ma charakter proceduralny i nie skutkuje powstaniem wprost jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego. Przede wszystkim odpowiedź na przedstawione pytania, wymagałaby zajęcia stanowiska w kwestii zastrzeżonej dla kompetencji i obowiązków organów podatkowych w ramach stosowanych przez nie procedur. Rozstrzygnięcie takie nie stanowiłoby interpretacji indywidualnej, a jej funkcja gwarancyjna i ochronna byłaby z góry wyłączona. Zarówno bowiem zastosowanie się do takiej interpretacji, jak i ewentualna jej zmiana, pozostałaby bez wpływu na zobowiązania podatkowe Wnioskodawcy.

Podsumowując, tut. organ podatkowy nie mógł rozpoznać złożonego przez Skarżącą wniosku co do meritum - z uwagi na kumulatywne zaistnienie następujących negatywnych przesłanek do wydania interpretacji: zakres przedmiotowy przedstawionego problemu nie mieści się w zakresie przedmiotowym instytucji interpretacji indywidualnej - przedstawione pytania nie mogą dotyczyć przepisów prawa podatkowego proceduralnego, nie kreujących jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego; nie można wydać interpretacji indywidualnej niemogącej wypełnić funkcji ochronnej określonej w art. 14k lub 14 m O.p. Żądanie wydania interpretacji w zakresie wskazanym w złożonym wniosku, wykracza więc poza zakres przedmiotowy interpretacji wydanej w trybie art. 14b i nast. O.p.

W tym stanie rzeczy w niniejszej sprawie znalazły zastosowanie art. 165a § 3 w zw. z art. 14h O.p. Biorąc powyższe pod uwagę organ stwierdził, że organ nie dopuścił się naruszenia przepisów prawa wskazanych w zarzutach, a wniesione zażalenie jest bezpodstawne.

A. AÖR nie zgadzając się z przedstawionym stanowiskiem Ministra Finansów wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Strona powołując się na stanowiska sądów administracyjnych wskazała, nie może być wątpliwości, iż art. 14b § 4 i 5 O.p. stanowią przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 14b § 1 O.p. Poza tym podniosła, że zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że przepisy rozdziału 1a O.p. w oczywisty sposób regulują obowiązki organów podatkowych (w zakresie wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego).

Poza tym Strona zarzuciła organowi naruszenie art. 14k § 1 O.p., wskazując, że błędnie uznano, że wydając interpretację zgodnie z Wnioskiem Skarżącej, interpretacja ta nie pełniłaby funkcji ochronnej w rozumieniu art. 14k lub 14 m O.p. Strona wyjaśniła, że o skutkach zastosowania się do wydanej interpretacji mówi zarówno art. 14k § 1 O.p., jak też art. 14m, który stanowi o szczegółach zwolnienia z obowiązku zapłaty podatku. Nie trudno spostrzec, że relacja zachodząca pomiędzy obydwoma przepisami jest relacją zbliżoną do stosunku lex generalis (art. 14k O.p.) - lex specialis (art. 14m O.p.). Wskazywałoby to na uszczegółowienie poprzez normę art. 14m O.p. ogólnego zakazu nieszkodzenia, wyrażonego w art. 14k. Jednakże, w literaturze można się spotkać z argumentami przemawiającymi za koniecznością szerokiego rozumienia zakresu art. 14k O.p., samoistnie stanowiącego gwarancję dla podatnika i wychodzącego poza ramy zarysowane przez brzmienie art. 14m O.p.

Ponadto Strona zarzuciła naruszenie art. 165a w zw. z art. 14h O.p. W ocenie Skarżącej posiada przymiot podmiotu "zainteresowanego" wydaniem interpretacji. Tym samym, pierwsza z przesłanek pozwalających na odmowę wszczęcia postępowania nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Przepisy nie wyjaśniają, co należy rozumieć pod pojęciem "jakiekolwiek inne przyczyny". Strona powołując się na stanowisko literatury w tym zakresie wskazała, że użyty zwrot należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Zwrot ten nie może być interpretowany rozszerzająco, gdyż oznaczałoby to ograniczenie prawa do procesu i w konsekwencji wykluczenia merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Minister Rozwoju Finansów w odpowiedzi na skargę, podtrzymując swoje stanowisko, wniósł o oddalenie skargi.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, zwanej dalej: "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy zasadności odmowy wszczęcia postępowania interpretacyjnego wobec uznania, że przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenie przyszłe, nie pozwalało na wydanie interpretacji jako niemieszczące się w ramach tej instytucji prawnej.

Dokonanie oceny zgodności z prawem poddanego sądowej kontroli postanowienia wymaga omówienia charakteru indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych (obecnie Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej), na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W myśl art. 14b § 2 O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych, zaś - jak wynika z art. 14b § 3 - składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem w świetle art. 14b § 1 O.p. niemożliwe jest wydanie przez organ podatkowy interpretacji przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego. Z kolei w art. 3 pkt 2 O.p. zawarta została definicja przepisów prawa podatkowego, tj. przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast przez ustawy podatkowe należy rozumieć, stosownie do art. 3 pkt 1 O.p., ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Praktyczna doniosłość ubiegania się o wydanie interpretacji indywidualnej przejawia się w skutkach, jakie prawodawca wiąże z zastosowaniem się do wyrażonego w niej poglądu. Zgodnie z art. 14k O.p., zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Funkcja ochronna interpretacji indywidualnej realizowana jest pod warunkiem zastosowania się podmiotu, który taką interpretację pozyskał do wyrażonego w niej stanowiska. Najdalej idącym skutkiem zastosowania się do uzyskanej interpretacji jest uregulowane w art. 14m § 1 O.p. zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji. Pozyskanie interpretacji indywidualnej umożliwia podmiotowi, który ją uzyskał kształtowanie swoich poczynań w zaufaniu do państwa i stanowionego przez nie prawa przy świadomości konsekwencji, jakie prawo podatkowe wiąże z opisanymi w interpretacji zdarzeniami. Gwarancyjna funkcja interpretacji podatkowych jest limitowana m.in. przez postanowienia art. 14na pkt 1 O.p. Zgodnie z nim przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a.

Stosownie do art. 165a § 1 w zw. z art. 14h O.p., gdy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej został wniesiony przez osobę niebędącą zainteresowanym lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w sprawie wydania interpretacji nie może być wszczęte, organ wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania, w związku z przepisami tej ustawy regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn" mieszczą się wszelkie inne, niż brak statusu zainteresowanego, okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy np.: przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego; przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne w imieniu Ministra Finansów; wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może również prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania (por. wyrok NSA z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2612/11, CBOSA).

Odnosząc się do istoty sporu wskazać należy, że z uzasadnienia wniosku Skarżącej wynika, że jej zasadniczym celem jest dokonanie interpretacji przez organ art. 14b § 5 O.p., zgodnie z którym nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej albo gdy w tym zakresie sprawa została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Mając na uwadze powyższe i zakres wniosku Skarżącej wskazać należy, że stosownie do art. 165a § 1 O.p. (mającym zastosowanie do wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14h O.p.) organ interpretacyjny wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie interpretacji indywidualnej, gdy wniosek o jej wydanie został wniesiony przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte.

Jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia, organ uznał, że w przedmiotowej sprawie zachodzi druga z wymienionych w art. 165a § 1 O.p. przesłanek, mianowicie wystąpienie innej przyczyny uniemożliwiającej wszczęcie postępowania. Należy zauważyć, że przesłanka ta nie została w przepisach O.p. zdefiniowana. W orzecznictwie wskazuje się, że interpretacja indywidualna nie jest uniwersalnym instrumentem, mającym na celu rozwianie wątpliwości podatnika dotyczących interpretacji jakichkolwiek przepisów prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 maja 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2658/11, CBOSA). Organ interpretacyjny nie ma obowiązku udzielania porad prawnych, tym bardziej, że kompetencje z tego zakresu nie wynikają z norm obowiązującego prawa (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2159/12, CBOSA).

Zauważyć także należy, że pomimo tego, że stosownie do treści art. 14b § 1 O.p. interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się na wniosek zainteresowanego, w jego indywidualnej sprawie, to przepisu tego nie należy rozumieć w ten sposób, że każdy wniosek podatnika o wydanie interpretacji podatkowej w jego indywidualnej sprawie zobowiązuje organ podatkowy do wydania takiej interpretacji. Leżące u podstaw wprowadzenia instytucji interpretacji indywidualnych prawo podatnika do uzyskania informacji o sposobie rozumienia określonych przepisów prawa podatkowego nie ma bowiem charakteru absolutnego. Jego realizacja nie jest bezwarunkowa, a wręcz przeciwnie, obwarowana została przez ustawodawcę pewnymi przesłankami, na jakich prawo to może znaleźć swój wyraz w procesowej formie pisemnej interpretacji podatkowej w indywidualnej sprawie podatnika. Warunki te, to nie tylko wymogi formalne wniosku o jej udzielenie, jak obowiązek wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz przedstawienie własnego stanowiska, ale w równym stopniu także kryteria materialnoprawne, tj. związane m.in. z tym, o co pyta podatnik.

Organowi wolno dokonać wykładni tylko tych przepisów, które zawierają akty prawne wymienione rodzajowo w art. 3 pkt 2 O.p. Ocena stanowiska podatnika, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, są zatem możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego (tak np. WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 18 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 519/15, CBOSA).

Zgodzić należy się z tym, że użyte przez ustawodawcę w art. 14b § 1 O.p. pojęcie przepisów prawa podatkowego należy rozumieć szeroko, tj. jako odnoszące się także do przepisów procesowych (a nie tylko materialnoprawnych), to jednak argumentacja ta pomija - istotny na gruncie indywidualnych interpretacji podatkowych - argument, że ich przedmiotem mogą być tylko takie przepisy, których potencjalnym adresatem jest podatnik a nie organ podatkowy. Konstatacja ta pozostaje w zgodzie z ratio legis wprowadzenia omawianej instytucji do O.p. Wypada przy tej okazji podkreślić, że celem interpretacji indywidualnej jest wskazanie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega - na gruncie prawa podatkowego - skutki prawne przedstawionego przez niego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a w przypadku błędnego stanowiska wnioskodawcy wskazanie stanowiska prawidłowego wraz z uzasadnieniem prawnym (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 lipca 2014 r., I SA/Gd 517/14, CBOSA).

Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mogą być jedynie te przepisy prawa podatkowego, które są skierowane do podmiotu zainteresowanego uzyskaniem interpretacji. Tylko bowiem interpretacja takich przepisów daje się zastosować w toku rozliczania zobowiązań podatkowych.

Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę podziela wyrażony w orzecznictwie pogląd, że w pojęciu przepisów prawa podatkowego, o których mowa w art. 14b § 1 O.p., nie mieszczą się przepisy skierowane do organów podatkowych czy innych podmiotów prowadzących postępowanie mające na celu określenie zobowiązań podatkowych w innym trybie, aniżeli tryb przewidziany dla wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Jak słusznie zauważył organ, zadane przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji pytania sugerują, że przedmiotowy wniosek z dnia 2 sierpnia 2016 r. złożony w przedmiocie O.p. wykracza poza zakres przedmiotowej instytucji interpretacji indywidualnej, ponieważ porusza kwestie niezwiązane z powstaniem zobowiązania podatkowego, które nie podlegają interpretacji w trybie art. 14b i nast. O.p.

Stwierdzić należy, że w takiej sytuacji, interpretacja indywidualna dotycząca zdarzenia przyszłego, jakie zostało nakreślone we wniosku, nie mogłaby spełniać przypisywanej jej funkcji gwarancyjnej. Adresatem art. 14b § 5 O.p. jest organ podatkowy, tym samym nie sposób przyjąć, by Skarżąca miała się zastosować do interpretacji indywidualnej rozstrzygającej o kompetencjach danego organu, a nie o skutkach podatkowych dla samego podatnika. A zatem uznać należało, że wydanie interpretacji indywidualnej w rozpoznawanej sprawie nie będzie realizować swoich funkcji, w tym funkcji gwarancyjnej. W tych warunkach wszczęcie i prowadzenie postępowania w sprawie wydania interpretacji byłoby niedopuszczalne.

Zdaniem Sądu, organ interpretacyjny prawidłowo uznał, że w realiach niniejszej sprawy zaistniały podstawy do zastosowania art. 165a O.p., gdyż w istocie Strona nie zwróciła się o interpretację konkretnych przepisów prawa podatkowego, lecz przeciwnie treść wniosku prowadzi do konkluzji, że strona oczekuje odpowiedzi, w jaki sposób zachowa się organ podatkowy, gdy wystąpi sytuacja przedstawiona w zdarzeniu przyszłym, a nie w jaki sposób interpretować określone przepisy podatkowego prawa materialnego.

Wobec powyższego organ interpretacyjny zasadnie przyjął, że w rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka z art. 165a § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p. w postaci "innych przyczyn" uniemożliwiających wszczęcie postępowania w rozpoznawanej sprawie, co z kolei zobowiązywało organ interpretacyjny do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania z wniosku Skarżącej.

Wobec powyższego, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.