Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1941124

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
z dnia 4 listopada 2015 r.
III SA/Wa 3816/14

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Przybysz.

Sędziowie WSA: Sylwester Golec, Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2015 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia (...) października 2014 r. nr (...) w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

1. Stan sprawy przedstawia się następująco:

1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. (dalej zwany: "NUS") decyzją z (...) stycznia 2014 r. określił na mocy art. 108 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U/ Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej zwana: "u.p.t.u.") P. Sp. z o.o. (dalej zwana: "Skarżącą") podatek od towarów i usług (dalej zwany: "VAT") do zapłaty za poszczególne okresy od stycznia do grudnia 2009 r.

2. Decyzję NUS skierowano na adres rejestracyjny Skarżącej, zgłoszony do rejestru handlowego i wobec adnotacji zawartej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru: "przesyłkę zwrócono do nadawcy, gdyż adresat pod wskazanym adresem jest nieznany", uznano za doręczoną z dniem 29 stycznia 2014 r.

3. Skarżąca wnioskiem z 25 sierpnia 2014 r. zwróciła się o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji NUS, powołując się na wydanie decyzji z rażącym naruszeniem art. 145 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm., dalej zwana: "O.p.") przez niedoręczenie ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi i związany z tym brak wiedzy o jej wydaniu. Dodatkowo wskazała, że o istnieniu decyzji dowiedziała się 18 sierpnia 2014 r., z doręczonego postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu Spółki.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej zwany: "DIS") postanowieniem z (...) października 2013 r. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji NUS z (...) stycznia 2014 r.

W uzasadnieniu wyjaśnił, iż odwołanie z 25 sierpnia 2014 r. od ww. decyzji NUS nie mogło być przedmiotem merytorycznego rozpoznania z powodu uchybienia terminowi do jego wniesienia. Ww. decyzję NUS zwrócono 29 stycznia 2014 r. do nadawcy z adnotacją "przesyłkę zwrócono do nadawcy, gdyż adresat pod wskazanym adresem jest nieznany". Z tą datą ww. decyzja NUS została uznana za doręczoną w trybie art. 151a O.p.

Termin do złożenia odwołania rozpoczął swój bieg 30 stycznia 2014 r. i zakończył 12 lutego 2014 r., zgodnie z art. 12 ust. 1 O.p.

Zgodnie z art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się za pośrednictwem organu który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.

Uchybienie ustawowemu terminowi procesowemu powoduje, że dokonana po tym terminie czynność jest bezskuteczna prawnie. Uchybienie terminowi oznacza niewykonanie określonej czynności procesowej w ściśle określonym czasie.

DIS wskazał, iż postanowieniem z (...) października 2014 r., odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania. W tych okolicznościach odwołanie z 25 sierpnia 2014 r. należy uznać za złożone z uchybieniem terminu.

Naruszenie terminu wskazanego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., stosownie do art. 228 § 1 pkt 2 O.p. skutkowało wydaniem przez DIS postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Postanowienie to ma charakter ostateczny (art. 228 § 2 tej ustawy).

5. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła ww. postanowieniu DIS naruszenie: a) art. 228 § 1 pkt 2 O.p. przez jego zastosowanie i wydanie postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania w przypadku braku prawidłowego doręczenia decyzji; b) art. 151 i art. 151a O.p. w związku z art. 121 § 1 oraz art. 123 § 1 O.p. przez ich nieprawidłowe zastosowanie i przyjęcie, że w sytuacji nie prowadzenia jakiejkolwiek działalności przez osobę prawną organ administracji publicznej mający pełną wiedzę o tym fakcie oraz dane kontaktowe przedstawiciela Strony, z uwagi na słuszny interes Strony nie powinien doręczać jej pism tylko i wyłącznie w trybie art. 148 § 2 pkt 1 O.p., a w trybie art. 151 O.p.

W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, iż NUS posiadając pełną wiedzę odnośnie zaprzestania prowadzenia działalności oraz opuszczenia siedziby wskazanej w R. wysłał swoją decyzję na dawno nieaktualny adres. W złożonym 28 maja 2013 r. do akt sprawy oświadczeniu znajdowała się informacja, iż adres właściwy do doręczeń to ul. (...),(...) W. Pomimo posiadania ww. informacji nie doręczono decyzji na ten adres. W ocenie Skarżącej przed zastosowaniem trybu określonego w art. 151a O.p. organ podatkowy nie dochował należytej staranności w celu ustalenia jej adresu, nie podjęto próby ustalenia jej aktualnej siedziby albo rzeczywistego adresu prowadzenia działalności. Wskazała na wiedzę wynikającą z postępowania kontrolnego oraz wyjaśnień prezesa Skarżącej, że nie prowadzi ona działalności od 1995 r. i że adres rejestrowy jest nieaktualny. Ponadto w trakcie postępowania kontrolnego i w okresie późniejszym prezes Skarżącej wielokrotnie bywał w siedzibie organu podatkowego, który dysponował jego numerem telefonu i adresem domowym, mógł z tej wiedzy uczynić użytek, ale z nieznanych powodów nie skorzystał z tego i wysłał decyzję na adres opuszczonej od 18 lat siedziby. Brak wiedzy o wydanej decyzji nie był w żadnej mierze wynikiem jej zaniedbania. Oczekiwała bowiem na doręczenie decyzji w sposób realny, a nie fikcyjny.

6. DIS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Uzasadnienie prawne

II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

2. Kontroli Sądu poddano postanowienie DIS z (...) października 2014 r. stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z (...) stycznia 2014 r. w przedmiocie określenia kwot VAT do zapłaty za poszczególne okresy od stycznia do grudnia 2009 r., na mocy art. 108 u.p.t.u.

3. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie.

Warunkiem dopuszczalności wydania postanowienia o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania jest ustalenie, że decyzja została doręczona - czyli weszła do obrotu. Stwierdzenie, że decyzja do obrotu nie weszła, musiałoby pociągać za sobą stwierdzenie niedopuszczalności odwołania, nie można bowiem prowadzić postępowania odwoławczego (również w jego wstępnym stadium) wobec decyzji, która do obrotu nie weszła, a więc w sensie prawnym nie istniała.

W rozpoznanej sprawie należało więc rozważyć przede wszystkim, czy decyzja NUS została Skarżącej skutecznie doręczona.

W skardze zarzucano, że Skarżącej nie prawidłowo doręczono decyzję, gdyż skierowano ją pod niewłaściwy, nieaktualny adres siedziby Skarżącej. Z oświadczenia prezesa zarządu Skarżącej złożonego do akt sprawy 28 maja 2013 r. wynika, że obecny adres właściwy do doręczeń to ul. (...),(...) W. Pomimo posiadania takiej informacji organ nie doręczył na ten adres decyzji" (s. 2 skargi).

Sąd stwierdza, że oświadczenie, o którym mowa w skardze, było oświadczeniem złożonym w toku kontroli podatkowej. Prezes zarządu Skarżącej oświadczył w nim, że "obecny adres właściwy do doręczeń: ul. (...) (...) W. K.". Pozostawało to w związku z treścią udzielonego przez Skarżącą 14 maja 2013 r. pełnomocnictwa wyżej wymienionemu adwokatowi do reprezentowana Skarżącej w toku kontroli podatkowej (k. 10 akt administracyjnych - szara teczka). W treści pełnomocnictwa wyraźnie oznaczono zakres umocowania: "do reprezentowania P. sp. z o.o. w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej na postawie upoważnienia (...) z dnia (...).IV.2013 r.".

Doręczeń na adres pełnomocnika (Kancelarii Adwokackiej) organ miał więc obowiązek dokonywać w trakcie kontroli podatkowej, nie mógł natomiast tego uczynić we wszczętym następnie postępowaniu podatkowym. W postępowaniu podatkowym stosowne pełnomocnictwo nie zostało złożone, mimo pouczenia Skarżącej o takiej możliwości przez organ podatkowy. W postanowieniu NUS z (...) listopada 2013 r. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie VAT za okresy od stycznia do grudnia 2009 r., doręczonym osobiście prezesowi zarządu Skarżącej - 26 listopada 2013 r. (k. 44 akt administracyjnych - adnotacja: "otrzymałem" wraz z datą i podpisem pod treścią postanowienia) pouczono, że wszczyna się z urzędu postępowanie podatkowe, w którym strona może działać przez pełnomocnika i że pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Mimo tego, pełnomocnik w postępowaniu podatkowym nie został ustanowiony.

Adres Kancelarii Adwokackiej (ul. (...) W.) nie był więc adresem, pod który należało dokonywać doręczeń w postępowaniu podatkowym.

Należy podkreślić, że osoba prawna nie może wskazywać dowolnego adresu do doręczeń, kwestia ta jest bowiem w sposób rygorystyczny uregulowana w ustawie procesowej i zasad tam przewidzianych nie może zmieniać oświadczenie podatnika.

Zgodnie z art. 151 O.p., osobom prawnym pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 O.p. stosuje się odpowiednio. Z przepisu tego wynika, że adres siedziby i adres prowadzenia działalności to równorzędne miejsca doręczenia pism.

W rozpoznanej sprawie organ podatkowy ustalił na podstawie złożonych w toku kontroli wyjaśnień prezesa zarządu Skarżącej, że Skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej od końca września 1995 r. Z pisma z 13 marca 2013 r. wynika (wyjaśnienia prezesa zarządu Skarżącej - k. 10 akt administracyjnych - szara teczka), że działalność operacyjna Skarżącej w okresie kiedy była prowadzona została przeniesiona do W., a w jej siedzibie w K. znajdowały się wszystkie dokumenty dotyczące firmy. Faktyczna działalność - jak oświadczył prezes zarządu Skarżącej - prowadzona była w W., ostatnio w M. przy ul. (...). Biuro to zostało jednak zlikwidowane razem ze Skarżącą, nie prowadzono tam działalności od 29 września 1995 r. Spółka nie została jednak formalnie zlikwidowana (nie zgłoszono jej likwidacji do rejestru handlowego), adres siedziby w K. nie został więc wykreślony z rejestru handlowego (k. 12 akt administracyjnych - szara teczka).

Organ podatkowy dokonał weryfikacji tych oświadczeń. Z oględzin ostatniego miejsca prowadzenia działalności, przeprowadzonych przez pracowników organu podatkowego wynika, że pod adresem M. ul. (...) Spółka nie prowadzi działalności przynajmniej od kilku lat, znajduje się tam nieużytkowana ogrodzona posesja z domem i budynkiem gospodarczym.

Zdaniem Sądu powyższe wystarczało, by za właściwy do doręczeń adres uznać adres siedziby Skarżącej widniejący w rejestrze handlowym (K. (...) gm. C.), stosownie do informacji udzielonej przez Sąd Rejonowy w W. Sąd Gospodarczy Krajowy Rejestr Sądowy w piśmie z 24 stycznia 2013 r. (k. 12 akt administracyjnych - szara teczka).

Skierowane na ten adres pismo (decyzja NUS) została zwrócona do nadawcy 29 stycznia 2014 r. z adnotacją: "adresat pod wskazanym adresem jest nieznany" (druk zwrotnego potwierdzenia odbioru - w aktach). W tych okolicznościach istniała podstawa do uznania, że wskazany w rejestrze adres siedziby Spółki nie istnieje, co - przy uprzednim stwierdzeniu, że nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności (bo Spółka działalności nie prowadzi) - dawało prawo do przyjęcia fikcji prawnej doręczenia, o której mowa w art. 151a O.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.

Doręczenie decyzji było więc skuteczne i nastąpiło w dniu 29 stycznia 2014.

W skardze zarzucano, że organ podatkowy naruszył przepis art. 151 i art. 151a O.p., nie powinien bowiem przepisów tych stosować, lecz doręczyć decyzję wyłącznie w sposób opisany w art. 148 § 2 pkt 1 O.p., zwłaszcza że dysponował numerem telefonu i adresem M. P., który wielokrotnie bywał w siedzibie organu podatkowego.

Sąd, nie podzielając tego zarzutu, stwierdza, że organ nie miał obowiązku wzywania prezesa zarządu Skarżącej telefonicznie, czy pisemnie do stawienia się celem doręczenia mu decyzji. Wprawdzie w postępowaniu podatkowym w odniesieniu do doręczeń pism osobom prawnym, z mocy art. 151 O.p., stosuje się także przepis art. 148 § 2 pkt 1 O.p., zgodnie z którym pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego (dlatego nie ma zastrzeżeń co do doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu), nie zmienia to jednak faktu, że zasadą jest doręczanie pism osobom prawnym w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności. Organ miał więc prawo dokonać doręczenia na adres siedziby wskazany w rejestrze, tym bardziej, że doręczając prezesowi zarządu Skarżącej postanowienie o wszczęciu postępowania z urzędu z widniejącym na tym postanowieniu adresem siedziby Spółki w K., prezes zarządu Skarżącej nie skorygował tego rzekomego błędu. Skoro prezes zarządu Skarżącej często bywał w siedzibie organu podatkowego mógł i powinien on dostrzec ów adres, który widniał na doręczanych mu pismach procesowych i w celu uniknięcia doręczeń na ten adres, skorygować go w KRS lub ustanowić pełnomocnika. Nieuczynienie tego sprawia, że organowi nie można przypisać działania z naruszeniem przepisów o doręczeniach.

W ocenie Sądu, w okolicznościach rozpoznanej sprawy jest jasne, że decyzja NUS weszła do obrotu - została ona prawidłowo doręczona Skarżącej 29 stycznia 2014 r.

Termin na wniesienie odwołania rozpoczął więc bieg od dnia następnego i upłynął 12 lutego 2014 r., co prawidłowo ustalił DIS przy uwzględnianiu zasad obliczania terminów, określonych w art. 12 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli początkiem terminu określonego w dniach jest pewne zdarzenie, przy obliczaniu tego terminu nie uwzględnia się dnia, w którym zdarzenie nastąpiło. Upływ ostatniego z wyznaczonej liczby dni uważa się za koniec terminu.

Odwołanie wniesiono wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu dopiero 25 sierpnia 2014 r. (koperta ze stemplem nadawczego urzędu pocztowego, adnotacja o dacie wpływu podania do organu I instancji na kopercie zawierającej wniosek - w aktach). DIS postanowieniem z (...) października 2014 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. WSA w Warszawie wyrokiem 4 listopada 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3815/14 oddalił skargę na ww. postanowienie DIS.

Konsekwencją odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest stwierdzenie, że odwołanie wniesiono z uchybieniem terminu. Pociągało to za sobą konieczność wydania przez organ odwoławczy postanowienia, o którym mowa w art. 228 § 1 pkt 2 O.p.

4. Sąd w tym stanie rzeczy uznał, że skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.