Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu
z dnia 20 marca 2007 r.
III SA/Po 750/06

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka.

Sędziowie WSA: Maria Kwiecińska (spr.) As. sąd. Małgorzata Bejgerowska.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2007 r. przy udziale sprawy ze skargi A.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia (...) r. Nr (...) w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług.

I.

uchyla zaskarżoną decyzję

II.

zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę (...) złotych tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego,

III.

stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.

Uzasadnienie faktyczne

Decyzją z dnia (...) r., Nr (...) Dyrektor Izby Celnej, na podstawie ar. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (...) r., Nr (...) uznającą za nieprawidłowe zgłoszenie celne SAD nr (...) z dnia (...) r. i określającą kwotę długu celnego dla towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem celnym na podstawie art. 29 § 1 w związku z art. 23 § 7 Kodeksu celnego w wysokości (...) PLN.

W dniu (...) r. Zakład A.K. za pośrednictwem Agencji Celnej "A" zadeklarował w zgłoszeniu celnym SAD nr (...) odzież w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. W trakcie weryfikacji przedmiotowego zgłoszenia i rewizji celnej zakwestionowano wiarygodność faktury nr (...) z dnia (...) r., bowiem widniała na niej zbyt niska cena sprowadzonego towaru w stosunku do jej rzeczywistej wartości. Z załączonej do zgłoszenia faktury wynikało, iż cena jednostkowa sprowadzonej odzieży wynosiła dla bluz dziecięcych (...) PLN, dla piżam męskich (...) PLN, dla koszul nocnych (...) PLN, dla piżam damskich (...) PLN, dla szlafroków (...) PLN, dla kompletów damskich (...) PLN, dla biustonoszy (...) PLN i dla czapek (...) PLN. W związku powyższym zostały pobrane próbki sprowadzonej odzieży, które przesłano do Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej w celu zbadania i określenia cen hurtowych na rynku polskim tego rodzaju towarów podobnych, z uwzględnieniem jakości i gatunku towaru, zaznaczając, iż towar ten pochodzi z W. W opinii z dnia (...) r. wykonanej przez dr D.K. biegła uznała, że przedmiotowy towar jest pochodzenia chińskiego i w związku z tym wycenę oparto o ceny wyrobów podobnych pochodzenia chińskiego i tureckiego w poznański hurtowniach i hipermarketach. Ustalono, że ceny hurtowe netto na polskim rynku podobnej odzieży kształtują się na poniższym poziomie (cena po uwzględnieniu marży, podatku i cła): chustki do nosa (...) PLN za sztukę, bluzy dziecięce (...) PLN, piżama męska (...) PLN, koszula nocna (...) PLN, piżama damska (...) PLN, szlafrok (...) PLN, koszula nocna dziewczęca (...) PLN, majtki damskie (...) PLN, komplety damskie (...) PLN, biustonosze (...) PLN, czapeczki (...) PLN. Organ II instancji podkreślił, że do przedmiotowej wyceny przekazano odzież pochodzenia chińskiego, natomiast z akt sprawy oraz zlecenia ekspertyzy jednoznacznie wynika, że jej przedmiotem jest odzież pochodzenia wietnamskiego. Porównania dokonano z cenami odzieży pochodzenia tureckiego i chińskiego dostępnej w hurtowniach i hipermarketach. W przedmiotowej ekspertyzie nie podano, czy ceny towarów pobrane do porównania wzięte były z hurtowni będącej importerem bezpośrednim, czy pośrednim, a ceny towarów ustalono i podano w wysokości netto. Zdaniem organu odwoławczego wartość towaru została błędnie ustalona, ponieważ od ceny wyjściowej odjęto podatek VAT w wysokości 7 lub 22 %. Organ celny wskazując na powyższe uchybienia zlecił organowi I instancji dokonanie wnikliwej analizy materiału dowodowego mając na względzie przepisy art. 262 Kodeksu celnego i przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego.

Decyzją z dnia (...) r., Nr (...), (...) Naczelnik Urzędu Celnego, na podstawie art. 207 Ordynacji podatkowej w związku z art. 13, art. 23 § 1, art. 64, art. 65 § 4 pkt 2b, art. 83, art. 85, art. 209, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej oraz ust. 7 Postanowień Wstępnych do taryfy celnej A. Stawki Celne (załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1639 ze zm.) oraz art. 26 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 623) uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne z dnia 9 maja 2002 r. dokonane w formie pisemnej na dokumencie SAD nr (...) dotyczące procedury dopuszczenia do obrotu towaru - odzieży, w części dotyczącej określenia wartości celnej, kwoty długu celnego i podatku od towarów i usług oraz klasyfikacji taryfowej w zakresie pozycji nr (...),(...),(...) i (...) i określił kwotę długu celnego towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem w kwocie (...)PLN oraz podatek od towarów i usług w wysokości (...)PLN.

W uzasadnieniu decyzji organ celny wyjaśnił, że pierwotna opina wykonana przez Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej została uzupełniona pismem z dnia (...) r., w którym wskazano, że ceny podane w wycenie odzieży dotyczą ceny hurtowej netto, a w pozycjach (...) i (...) podane ceny dotyczą wyrobów pełnowartościowych i podaną cenę należy w każdym przypadku obniżyć o wartości zaproponowane z uwagi na obniżoną wartość spowodowaną występowaniem błędów. Z kolei w piśmie z dnia (...) r. wskazano, że wyroby będące przedmiotem niniejszej ekspertyzy uznano jako chińskie, z uwagi na to, że organy celne nie dostarczyły żadnego dokumentu potwierdzającego pochodzenie wietnamskie. Ponieważ na polskim rynku pojawiła się jedynie odzież pochodzenia chińskiego to za taką również uznano przedmiotową odzież. Podano, że spośród hurtowni, które brano pod uwagę przy wycenie odzieży, jedynie hurtownia "A" bielizny i odzieży jest bezpośrednim importerem wyrobów pochodzenia tureckiego, a pozostałe hurtownie należą do importerów pośrednich. W kolejnym piśmie, z dnia (...) r. biegła sporządzająca wycenę poinformowała, że określenie towaru jako chińskiego stanowiło pomyłkę, która była wynikiem tego, że towary pochodzą z tego samego obszaru handlowego, co umożliwia potraktowanie ich jako towarów równorzędnych. Odniesiono się także do supermarketów "B" i "C" z uwagi na to, że tylko w tych marketach spotkano identyczny towar pod względem wzornictwa, surowca i producenta, biorąc pod uwagę wszystkie metki, a ich ceny detaliczne oscylowały wokół niższej, z podanego przedziału cenowego. Ponadto podkreślono, że z uwagi na brak towarów pochodzenia wietnamskiego w podobnych hurtowniach, odniesiono się do podobnych towarów pochodzenia koreańskiego, dla których należy przyjąć górne granice przedziałów cenowych (netto) w podanych hurtowniach. Mając tak sporządzoną ekspertyzę organ celny jako wartość wyjściową do przeprowadzenia kalkulacji przyjął cenę najniższą określoną w ekspertyzie dla poszczególnych pozycji. Przyjęta cena została następnie pomniejszona o 9 % cła i 70 % marży. Wysokość marży została przyjęta na poziomie określonym przez biegłego dokonującego ekspertyzę, w piśmie z dnia (...) r., w którym zawarto zestawienie uśrednionych marż stosowanych na rynku hurtowym, które zostały opracowane na podstawie monitoringu lokalnego rynku hurtowego tekstyliów z uwzględnieniem elementów takich jak: masa towaru na rynku i jego podaż, ilość sprzedawanego towaru, sezonowość, trendy mody, kierunek przywozu, końcówki serii i jakość towaru. Wzięto także pod uwagę informacje pochodzące z bazy danych, będącej w posiadaniu Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej. Organ celny wyjaśnił też, że przy ustalaniu wartości celnej odliczył od cen towarów podobnych wskazanych w przedmiotowej ekspertyzie 18 % stawkę cła podstawowego. Stawka ta została przyjęta w związku z dyspozycją art. 29 § 1 Kodeksu celnego i ogólnymi przepisami dotyczącymi artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. oraz w związku z wyjaśnieniami zawartymi w Części pierwszej Postanowień wstępnych do Taryfy Celnej A. Stawki Celne ust. 2,3 i 4, gdzie przyjęto iż w stosunku do towarów pochodzących z krajów członków Światowej Organizacji Handlu WTO stosuje się stawkę cła podstawową, chyba że istnieją przesłanki aby zastosować stawkę preferencyjną, gdy taka jest ustalona. Z kolei dla obliczeń kwoty długu celnego organ celny przyjął stawkę celną autonomiczną powiększoną o 100 %, ponieważ weryfikacja przeprowadzona przez władze celne W.B. nie potwierdziła autentyczności przedstawionego przez stronę świadectwa pochodzenia, który miałby stanowić podstawę do zastosowania stawki konwencyjnej. Skoro świadectwo pochodzenia nie było autentyczne, a wszelkie inne dokumenty takie jak faktura, czy specyfikacja wystawione zostały przez nieistniejący podmiot to zasadnym stało się przyjęcie, że nie ma możliwości ustalenia kraju lub regionu pochodzenia towaru objętego przedmiotowym zgłoszeniem, co skutkowało zastosowaniem autonomicznej stawki powiększonej o 100 %.

W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie przepisu: art. 205 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, p[oz. 926 ze zm.) poprzez wydanie rozstrzygnięcia w sprawie w czasie zawieszonego postępowania i nie podjęcie postępowania po ustaleniu przyczyn uzasadniających jego zawieszenie, art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wyznaczenie stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie przed zakończeniem postępowania dowodowego, art. 122, 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia sprawy oraz niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego i naruszenie swobodnej oceny dowodów, art. 29 § 2 pkt 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 89, poz. 972 ze zm.) poprzez przyjęcie, że szacunkowa wycena towaroznawcza dokonana przez Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej odpowiada rzeczywistej wartości towarów będących przedmiotem postępowania. Odwołujący podniósł, że organ celny uchybił przepisowi art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ wyznaczył stronie termin do wypowiedzenia się w sprawie postanowieniami z dnia (...) r. i (...) r., a zatem przed ostatecznym zakończeniem postępowania dowodowego w sprawie, uzupełnionego następnie, zgodnie z postanowieniem z dnia (...) r., ustaleniami uzyskanymi w związku z zagadnieniem wstępnym stanowiącym podstawę zawieszenia postępowania. Ponadto w ocenie odwołującego materiał porównawczy przyjęty dla potrzeb przedmiotowej wyceny towaroznawczej nie może stanowić podstawy ustalenia rzeczywistej wartości celnej towaru będącego przedmiotem postępowania, z uwagi na niższą niż powszechnie spotykana jakość importowanych towarów, a także źródło, z jakiego pozyskano materiał przyjęty do badań porównawczych. Podstawę przedmiotowej ekspertyzy stanowią jedynie ceny porównywalne przyjęte wyłącznie z terenu P. i okolic. Rozeznanie cenowe dokonane jedynie w hurtowniach, hipermarketach i targowiskach poznańskich znaczenie ogranicza zakres analizy, jaka winna mieć miejsce w niniejszej sprawie. Ponieważ odbiorcami towarów importowanych przez odwołującego są kontrahenci z całego kraju, ograniczenie wyceny jedynie do lokalnego rynku poznańskiego uniemożliwia ustalenie właściwej wartości celnej przedmiotowego towaru. Uzasadnienie decyzji wskazuje też, że podstawę opinii towaroznawczej stanowią dane figurujące w prowadzonej przez wyceniającego bazie danych. W tej sytuacji niemal pewnym jest, iż dokonana wycena uwzględnia ceny i marże uśrednione, a zatem uwzględniające skrajne (minimalne i maksymalne) wielkości występujące na badanym rynku w dłuższym okresie czasu, podczas gdy celem wyceny jest ustalenie rzeczywistej wartości towaru na polskim obszarze celnym, uwzględniającym popyt i podaż w danym okresie czasu i kształtującej się w wyniku tego ceny. Zdaniem odwołującego arbitralny charakter ma również dokonane przez organ celny obniżenie jednostkowej ceny sprzedaży pobranego do porównania towaru podobnego jedynie o 18 % stawkę celną. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, czy dokonując analizy porównawczej organ I instancji wziął pod uwagę okoliczność, czy towary podobne, których wartość została uwzględniona w analizie porównawczej miały udokumentowane pochodzenie według wymogów zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferyncyjnego pochodzenia towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.) uprawniające do stosowania stawki celnej konwencyjnej.

Decyzją z dnia (...) r., Nr (...) Dyrektor Izby Celnej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 262, art. 15 § 1 pkt 1, art. 19 § 1 i § 3, art. 23 § 7, art. 29 i art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), § 11 ust. 1 i § 20a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. z 1997 r. Nr 130, poz. 851 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 146, poz. 1639 ze zm.) oraz art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4 i ust. 4c, art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. z 2004 r. Nr 68, poz. 623 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję organu celnego I instancji.

W uzasadnieniu decyzji organ celny II instancji wyjaśnił m.in., że nie znalazł w aktach sprawy postanowienia o zawieszeniu postępowania, a strona nie przedstawiła żadnego dokumentu, który potwierdziłby fakt zawieszenia postępowania przez organ celny i w związku z tym nie można mówić o naruszeniu przepisu art. 205 § 1 Ordynacji podatkowej. Podał też, iż zarzut naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest chybiony, ponieważ w dniu (...) r., w którym to zostało wydane postanowienie uprawniające stronę do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym nie zaistniały żadne nowe okoliczności w sprawie. Organ odwoławczy podzielił argumenty organu I instancji i wyjaśnił, że zastosowano tak wysoką marżę, ponieważ uwzględniono kraj pochodzenia przedmiotowego towaru, ekspertyzę wykonaną przez Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej oraz informacje, że ceny towarów pochodzą z hurtowni będących importerem pośrednim. Wskazał również, że w kalkulacji wartości celnej prawidłowo uwzględniono stawkę konwencyjną w wysokości 18 % ze względu na fakt, że w praktyce zdecydowana większość towarów obciążona jest konwencyjną stawką celną i te właśnie towary przesądzają o wysokości cen podobnego asortymentu na polskim obszarze celnym. Prawidłowo określono także kwotę długu celnego w oparciu o autonomiczną stawkę celną powiększoną o 100 %, albowiem weryfikacja świadectwa pochodzenia nr (...) z dnia (...) r. przedłożonego przez stronę nie potwierdziła jego autentyczności.

W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o jej uchylenie, podnosząc argumenty tożsame jak te z odwołania, a ponadto zarzucił naruszenie art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego w zakresie decyzji celnej oraz 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej w zakresie decyzji podatkowej poprzez ich podpisanie przez osobę do tego nieuprawnioną, art. 2, art. 7, art. 8 ust. 2, art. 20, art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji poprzez oparcie niniejszego rozstrzygnięcia na § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217 ze zm.) ust. 7 części I Postanowienia wstępne A Stawki celne Taryfy celnej, który to akt jest niezgodny z Konstytucją z formalnego punktu widzenia, albowiem nie zachowano wymaganej formy ustawy dla ustanowienia szczególnego rodzaju podatku (lub daniny publicznej), jaką jest cło, co stanowi naruszenie art. 2 i 217 Konstytucji, ponadto zastosowanie stawki autonomicznej powiększonej o 100 % pozostaje w sprzeczności z zasadą demokratycznego państwa prawa, a w szczególności z wypływającą z tej zasady - zasada gospodarczego cła, co stanowi naruszenie art. 2, art. 20 Konstytucji RP, co w konsekwencji doprowadziło do określenia wysokości należności celnych i obciążenia nimi skarżącego w większej wysokości aniżeli w sytuacji, gdyby powyższe uchybienia nie miały miejsca.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji, a ponadto wyjaśnił, że wydanie rozstrzygnięcia na podstawie ww. rozporządzenia było nie tylko w pełni uprawnione, ale należało do obowiązków organu celnego. Stosownie bowiem do treści art. 120 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe (celne) mają obowiązek działać na podstawie przepisów prawa, a niniejsze rozporządzenie nie zostało uznane przez Trybunał Konstytucyjny jako niezgodne z prawem. Odnosząc się natomiast do zarzutu wydania decyzji przez osobę nieuprawnioną organ odwoławczy stwierdził, że sytuacja taka nie miała miejsca, ponieważ decyzja została podpisana przez osobę posiadającą umocowanie do podpisywania rozstrzygnięć w sprawach wnikających z działalności wydziału, którym kieruje jako naczelnik. Zakres kompetencyjny wynika z karty jego zakresu obowiązków i uprawnień, który sporządzony został zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Izby Celnej wprowadzonym decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia (...) r., Nr (...).

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga zasługiwała na uwzględnienie, albowiem w ocenie Sądu organy celne obu instancji naruszyły w toku przedmiotowego postępowania celnego zasadę dążenia do prawdy obiektywnej-wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego-w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z treścią art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towaru jest zasadniczo wartość transakcyjna-cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny (art. 23 § 1 Kodeksu celnego), ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i 31 ustawy. Organ celny nie może jednak przyjąć wartości transakcyjnej towaru za jego wartość celną, jeżeli z uzasadnionych przyczyn zakwestionował on wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Dokumenty takie stają się niewiarygodne w sytuacji, gdy podana w nich cena transakcyjna w oczywisty sposób budzi wątpliwości, albowiem nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Dokumenty takie stają się niewiarygodne w sytuacji, gdy podana w nich celna transakcyjna w oczywisty sposób budzi wątpliwości, albowiem nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru (ze względu na duże prawdopodobieństwo zaniżenia lub zawyżenia kwoty transakcji). Tylko bowiem rzeczywista wartość towaru może stanowić o jego wartości celnej.

W rozpoznawanej sprawie organ celny zakwestionował wiarygodność ceny transakcyjnej importowanej odzieży, podanej w fakturze zakupu uznając, że jest ona zaniżona w stosunku do rzeczywistej wartości handlowej. Ustalono ponadto za pośrednictwem Wydziału Kontroli Operacyjnej Izby Celnej w porozumieniu z Europejskim Biurem Zwalczania Przemytu, że firma "A" (figurująca na fakturze Nr (...) z (...) r.) nie wystawiła żadnej faktury poprzez swoje biuro w J. podobnej do faktury dołączonej do zgłoszenia celnego objętego niniejszym postępowaniem. Zakwestionowanie przez organy celne ceny transakcyjnej wynikającej z tej faktury nie budzi w tych warunkach w ocenie Sądu wątpliwości. Ustalenie wartości celnej towarów w sytuacji, gdy wartość transakcyjna zostaje odrzucona przez organy celne, następuje stosownie do okoliczności przy wykorzystaniu metod, które zostały określone kolejno w art. 25 Kodeksu celnego (czyli według wartości transakcyjnej identycznych towarów), art. 26 (według wartości transakcyjnej podobnych towarów), art. 27 (przyjmując cenę jednostkową towarów przywożonych, bądź identycznych lub podobnych sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach), lub art. 28 (według wartości kalkulowanej), a dopiero gdy wartość celna nie może być ustalona na podstawie tych metod jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., Porozumienia w sprawie stosowania tego artykułu oraz przepisami tytułu II i działu, działu III Kodeksu celnego ("Wartość celna towarów").

Wątpliwości Sądu budzi natomiast sposób ustalenia wartości celnej importowanej odzieży na podstawie art. 29 kodeksu celnego z wykorzystaniem danych dostępnych na polskim obszarze celnym.

W tym celu organ celny zlecił przeprowadzenie wyceny spornej odzieży Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych Akademii Ekonomicznej. W ekspertyzie wykonanej w dniu (...) r. przez rzeczoznawcę dr D.K, opisano pobrane próbki odzieży przyjmując, iż są one pochodzenia chińskiego i porównano z cenami podobnych wyrobów pochodzenia tureckiego i chińskiego pochodzących z hurtowni a także ze sklepów zajmujących się sprzedażą detaliczną (Hipermarket "B" i "C").

Te dwie okoliczności przyjęcie jako materiał porównawczy towarów pochodzących m.in. z T. oraz znajdujących się w punktach sprzedaży detalicznej, było m.in. powodem wystąpienia Urzędu Celnego pismem z dnia (...) r. do Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych AE z prośbą o podanie cen uzyskanych w punktach sprzedaży detalicznej (Hipermarket "B" i "C") celem ich odrzucenia (jako niemiarodajnych), a także wskazania, które ceny zawarte w opinii były cenami towarów pochodzenia tureckiego. Ceny te nie mogą bowiem służyć jako materiał porównawczy, gdyż dotyczą towarów z innego obszaru geograficznego. Powyższe zalecenia organu celnego nie zostały przez podmiot sporządzający ekspertyzę uwzględnione. W piśmie z dnia (...) r. (stanowiącym odpowiedź na pismo Urzędu Celnego z dnia (...) r.) biegły poinformował, że uwzględniono w ekspertyzie towary pochodzące z hipermarketów "B" i "C", dlatego że były wręcz identyczne pod względem wzornictwa surowcowego i producenta, biorąc pod uwagę wszyte metki, a ich ceny oscylowały wokół niższej z podanego przedziału cen.

Wskazano również, iż z uwagi na brak towarów pochodzenia wietnamskiego (a takie pochodzenie deklarowała strona) odniesiono się do podobnych towarów pochodzenia koreańskiego. Pierwotna wycena z dnia (...) r. nie uległa jednak zmianie, z niej zaś jednoznacznie wynika, że wycenę oparto na towarach pochodzenia tureckiego i chińskiego. Czy więc doszło do wyeliminowania cen towarów pochodzenia tureckiego (czego domagał się organ celny), które ze wskazanych w opinii z dnia (...) r. cen były cenami towarów pochodzących z T. a także były cenami towarów sprzedawanych w obrocie detalicznym, i wreszcie czy uwzględnienie w opinii biegłych powyższych cen miało lub mogło mieć wpływ na treść tej opinii i ostateczną wycenę odzieży podlegającej postępowaniu, na tle tak sporządzonej opinii nie można jednoznacznie przesądzić. Nie można przy tym zgodzić się ze stanowiskiem organów celnych, że ujęcie w opinii cen detalicznych (cen towarów pochodzących z hipermaketów "B" i "C") nie miało znaczenia dla prawidłowości dokonanej wyceny, skoro ceny te oscylowały w granicach przedziału cenowego wskazanego w hurtowniach. Takie stanowisko jest nie tylko sprzeczne z wcześniej zajmowanym przez organy celne (vide: pismo Urzędu Celnego z dnia (...) r.) nadto zaś nie znajduje racjonalnego uzasadnienia.

Skoro bowiem ceny detaliczne towarów podobnych, pochodzących z supermarketów "B" i "C" oscylowały wokół niższej z podanego przedziału "cen" (vide: pismo wyjaśniające Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych AE z dnia (...)r,) to nasuwa się wniosek, iż ceny hurtowe tych towarów (określonych w piśmie jako "identyczne") mogły być niższe od cen mieszczących się we wskazanym w opinii przedziale.

Ponieważ konkretne ceny (przedziały cenowe) nie zostały powiązane z poszczególnymi punktami sprzedaży, nie można określić skali ewentualnego błędu w tym zakresie.

W ocenie Sądu przedstawiona w tym kształcie opinia jest zbyt lakoniczna i niejednoznaczna by mogła stanowić podstawę do precyzyjnego określenia wartości celnej towaru, a jej wykorzystanie przez organy celne w niniejszym postępowaniu oznaczało naruszenie przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego wprowadzającego nakaz dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.

Równie arbitralne było przyjęcie przez organy celne marży handlowej na poziomie 70 %.

Pomijając już kwestię, że w aktach administracyjnych brak jest podstawowego dokumentu, na który powołują się organy celne w zaskarżonych decyzjach, a mianowicie pisma Centrum Badań i Ekspertyz Towaroznawczych AE z dnia (...) r. stąd też dokonane w tym zakresie ustalenia uchylają się kontroli Sądu, stwierdzić należy, że organy orzekające w niniejszej sprawie marżę handlową w wysokości 70 % wiążą z różnymi szczeblami obrotu towarowego wyrobów importowanych.

I tak organ I instancji przyjmuje w swojej decyzji, iż marża w tej wysokości zwyczajowo występuje w hurtowniach będących importerami bezpośrednimi (str. (...) decyzji) natomiast organ II instancji wskazuje w zaskarżonej decyzji, iż jest to marża stosowana przez importerów pośrednich (str. (...) decyzji).

Czy jest to tylko błąd pisarski i który z organów prawidłowo tę kwestię ujmuje, nie można jednak ocenić, skoro sporządzona w tym zakresie opinia biegłego nie zawiera w tym zakresie żadnych ustaleń, a w aktach administracyjnych sprawy brak jest jakichkolwiek innych dowodów pozwalających ocenić na jakiej podstawie przyjęto dla ustalenia wartości celnej towaru marżę handlową w wysokości 70 %, co nie pozwala skontrolować prawidłowości przyjętego w tym zakresie rozumowania.

Z powyższych względów sporządzona na potrzeby niniejszego postępowania opinia biegłego towaroznawcy nie spełnia kryteriów określonych w art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, gdyż nie dostarcza ona niezbędnych i wyczerpujących danych umożliwiających określenie rzeczywistej wartości celnej towaru. Rozpatrując sprawę ponownie, rzeczą organów celnych będzie uwzględnienie przedstawionych wyżej uwag, w szczególności dotyczących konieczności sporządzenia uzupełniającej opinii biegłego zawierającej niezbędne dane pozwalające ustalić wysokość marży, która w niniejszym przypadku winna być zastosowana przy ustalaniu wartości celnej towaru.

Z powodu wydania zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z naruszeniem przepisów postępowania (art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej z związku z art. 262 i art. 29 Kodeksu celnego), które mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, Sąd orzekł o uchyleniu tej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270). Orzeczenie o kosztach oparto na treści art. 200 i art. 223 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a. a wysokość zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego na podstawie § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Sąd nie znalazł podstaw by w niniejszym przypadku należne wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie (...) PLN przyznać w potrójnej wysokości. Wskazane przez pełnomocnika okoliczności a mianowicie konieczność wnikliwego przeanalizowania sposobu prowadzenia postępowania przez organy celne, ustalenie jakie przepisy należy zastosować dla prawidłowego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy oraz analiza dorobku orzeczniczego stanowią normalne czynności, które winien podjąć pełnomocnik, chcący w sposób profesjonalny i zgodnie z zasadami należytej staranności reprezentować swego mandata w postępowaniu sądowym.

Sprawa niniejsza poziomem skomplikowania i trudności nie odbiega w sposób szczególny od spraw rozpoznawanych w postępowaniu przed sądami administracyjnymi co pośrednio przyznał pełnomocnik procesowy skarżącego, nie uczestnicząc w rozprawie sądowej a także nie widząc konieczności zapoznania się ze znajdującą się w aktach sprawy opinią biegłych z dziedziny towaroznawstwa-opinią, której wskazane w niniejszym uzasadnieniu uchybienia, zaważyły o uchyleniu zaskarżonej decyzji przez Sąd.