Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2657304

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach
z dnia 16 kwietnia 2019 r.
III SA/Gl 210/18
Powstanie obowiązku podatkowego od zaliczki na usługę turystyki.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.).

Sędziowie: NSA Krzysztof Wujek, WSA Małgorzata Jużków.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi k.k. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia (...) r. nr (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacją indywidualną z (...) r. nr (...), w przedmiocie podatku od towarów i usług, w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego od świadczonych przez K. K. (dalej: Wnioskodawca) usług turystyki w związku z otrzymanymi zaliczkami, stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Z akt administracyjnych wynika, że 30 października 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.

Przedstawiając stan faktyczny Wnioskodawca wyjaśnił, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie organizacji imprez turystycznych, których miejsce świadczenia jest poza Unią Europejską. Wnioskodawca nabywa różne usługi od innych podatników na rzecz osobistej korzyści turysty. Podatnik część usług takich jak: główny lot z kraju do kraju docelowego, loty czarterowe w miejscu odbywania się imprezy, przejazdy lokalnymi pociągami, nabywa jeszcze przed rozpoczęciem się imprezy z dużym wyprzedzeniem czasowym. Inne usługi na rzecz turysty, takie jak: noclegi, przejazdy lokalnym transportem, dodatkowe atrakcje, między innymi jazda skuterem wodnym, rejs statkiem, przemieszczanie się skuterem, pływanie kajakami, opłaty za wejścia do muzeów i świątyń nabywa na miejscu w trakcie odbywania się imprezy. Klienci Wnioskodawcy wpłacają zaliczki na poczet organizowanej imprezy z dużym wyprzedzeniem. Zgodnie z art. 119 ust. 7 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm., zwanej dalej: ustawą VAT), usługi turystyki świadczone poza terytorium Unii Europejskiej, są opodatkowane stawką 0%. Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy VAT w przypadku takich usług podstawą opodatkowania jest marża pomniejszona o kwotę należnego podatku. Przez marżę, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Wysokość wszystkich kosztów poniesionych przez podatnika, znana jest dopiero w momencie zakończenia się imprezy turystycznej, w takim przypadku, Wnioskodawca w celu opodatkowania wpłaconej zaliczki, nie jest w stanie ustalić prawidłowej wysokości marży w momencie jej wpłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku świadczenia usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury VAT marża wynikającej z art. 119 ustawy VAT, w sytuacji gdy Wnioskodawca przed wykonaniem usługi otrzymuje część zapłaty, tj. zaliczkę, zaliczka ta powinna zostać opodatkowana w momencie jej otrzymania, czy dopiero w momencie, w którym możliwe jest ustalenie faktycznej marży, a więc z reguły po wykonaniu usługi (zakończeniu imprezy turystycznej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane zaliczki nie podlegają opodatkowaniu w momencie otrzymania, a dopiero w momencie, w którym możliwe jest ustalenia faktycznej marży. Niemożliwym jest opodatkowanie marży w odniesieniu do otrzymanej zaliczki, gdyż w momencie jej otrzymania nie są znane faktyczne koszty. Przyjęcie poglądu, zgodnie z którym zaliczki powinny być opodatkowane w momencie ich otrzymania według marży prognozowanej prowadziłoby do niedopuszczalnej modyfikacji ustawowych zasad ustalania podstawy opodatkowania poprzez przyjęcie jako podstawy opodatkowania marży nieuwzględniającej faktycznie poniesionych wydatków. To z kolei prowadziłoby do konieczności korygowania rozliczeń, w momencie ustalenia marży rzeczywistej i powodowałoby, że instytucja korekty deklaracji podatkowej, przewidziana dla sytuacji wyjątkowych, stałaby się zasadą przy rozliczaniu podatku od tego typu usług. Na potwierdzenie swego stanowiska strona przywołała orzeczenia sądów administracyjnych.

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z (...) r. organ uznał, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazał na treść art.: 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 19a ust. 1 i ust. 8, art. 28n ust. 1, ust. 2 i ust. 3, art. 119 ust. 1, ust. 2 i ust. 7 ustawy VAT. Następnie w oparciu o te przepisy wywiódł, że ustawodawca nie przewidział dla usług turystyki szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Zatem, obecna regulacja dotycząca obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia tych usług zawarta jest w treści art. 19a ust. 1 ustawy, z którego wynika, że obowiązek podatkowy również w przypadku usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy, powstaje z chwilą wykonania usługi. Niemniej jednak do otrzymanych zaliczek stosować należy art. 19a ust. 8 ustawy, na podstawie którego, jeśli przed wykonaniem usługi została uiszczona całość lub część zapłaty należnej z tytułu wykonania usługi, obowiązek podatkowy powstaje z tą chwilą w części otrzymanej zapłaty. Zatem w przypadku otrzymania zapłaty przed wykonaniem usługi turystyki, podatnik powinien obliczyć kwotę podatku od otrzymanej zaliczki lub przedpłaty przy uwzględnieniu, że podstawą opodatkowania w tym przypadku, tak jak w przypadku wykonania usługi, jest również marża. Ponadto, w momencie otrzymania zaliczki lub przedpłaty na poczet usługi turystyki, z uwagi na szczególną procedurę przy świadczeniu tych usług, w sytuacji, gdy nie zostały jeszcze faktycznie poniesione koszty, podatnik powinien przyjąć marżę taką, którą skalkulował przy określaniu ceny danej usługi, obliczoną w oparciu o przewidywane koszty. Organ zaznaczył, że cena usługi turystycznej, co do zasady, jest stała dla danego klienta i znana już przy dokonywaniu pierwszych przedsprzedaży tej usługi. Podatnik powinien posiadać stosowną dokumentację, która potwierdzałaby, że skalkulowane koszty uwzględniane przy wyliczeniu ceny i marży mają swoje uzasadnienie (np. umowy zawarte z hotelami, przewoźnikami, ubezpieczycielami). Natomiast w sytuacji, gdy znane będą już faktyczne koszty poniesione z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty w odniesieniu do danej imprezy i kwota marży obliczona przy uwzględnieniu tych kosztów będzie inna niż wcześniej skalkulowana, podatnik powinien dokonać korekty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym usługa została wykonana. Koszty, które zostaną poniesione w okresach późniejszych niż okres wykonania usługi, powinny być rozliczone poprzez stosowną korektę deklaracji podatkowej złożonej za okres, w którym doszło do wykonania usługi. Obowiązek podatkowy nie powstaje w stosunku do tych usług później niż z chwilą ich wykonania. Reasumując organ stwierdził, że otrzymanie zaliczki na poczet wykonania usługi turystyki - zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy VAT rodzi powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zatem z tytułu otrzymywanych zaliczek na poczet usługi turystyki w celu ustalenia kwoty podatku należnego Wnioskodawca zobowiązany jest do wstępnego ustalenia wysokości marży. Natomiast podstawę opodatkowania stanowić będzie - zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy - kwota prognozowanej marży, bez kwoty podatku.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, Strona wniosła skargę do sądu administracyjnego na tę interpretację wnosząc o jej uchylenie i zarzucając:

I. Naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 19a ust. 1 i ust. 8 w związku z art. 119 ust. 1 i 2 ustawy VAT polegające na błędnej wykładni i niewłaściwymi zastosowaniu tej normy prawnej poprzez uznanie, iż okoliczność otrzymania przez Skarżącego zaliczki na poczet usługi turystycznej opodatkowanej według szczególnej procedury VAT marża rodzi obowiązek podatkowy w podatku VAT, podczas gdy na moment otrzymania zaliczki ustalenie podstawy opodatkowania VAT (marży) w sposób zgodny z art. 119 ust. 2 ustawy VAT nie jest obiektywnie możliwe;

b) art. 119 ust. 1 i 2 ustawy VAT poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż ze względu na specyfikę usług turystyki i ewentualny brak wiedzy o faktycznie poniesionych kosztach na moment otrzymania zaliczki/przedpłaty na poczet usługi turystyki. Skarżący jest zobowiązany opodatkować otrzymaną zaliczkę określając podstawę opodatkowania (marżę) w drodze prognozy, tzn. obliczając ją na podstawie wstępnie przewidywanych kosztów jakie zostaną poniesione z tytułu świadczonych usług turystyki.

II. Naruszenie przepisów postępowania, tj.:

a) art. 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm. - dalej: O.p.) poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości związanych ze wzajemną relacją przepisów art. 19a ust. 1 i ust. 8 i art. 119 ust. 1 ustawy VAT na niekorzyść podatnika;

b) art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez nieprecyzyjne wskazanie prawidłowego stanowiska w sprawie, brak wystarczającego uzasadnienia prawnego zaskarżanej interpretacji indywidualnej oraz naruszenie zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa określonej w art. 120 O.p., art. 7, art. 217 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP poprzez niezgodne z treścią art. 119 ust. 2 ustawy VAT twierdzenie organu, iż w związku z brakiem możliwości ustalenia marży w momencie otrzymania zaliczki, Skarżący zobowiązany jest opodatkować otrzymaną zaliczkę określając marżę w drodze prognozy.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny postanowieniem z (...) r. zawiesił postępowanie w sprawie, w związku z wnioskiem organu o zawieszenie postępowania, z uwagi na skierowanie przez NSA pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych zaliczek przez podatnika świadczącego usługi turystyki, opodatkowane w procedurze szczególnej przewidzianej dla biur podróży w art. 306-310 dyrektywy 112.

Postanowieniem z (...) r Sąd podjął zawieszone postępowanie, gdyż TSUE wyrokiem z 19 grudnia 2018 r. w sprawie C-422/17, rozstrzygnął wątpliwości NSA przedstawione w ww. pytaniu prejudycjalnym.

Na rozprawie 16 kwietnia 2019 r. pełnomocnicy stron wnosili i wywodzili jak w skardze i w odpowiedzi na skargę.

Pełnomocnik strony skarżącej stwierdził, że wyrok TSUE z 19 grudnia 2018 r. w sprawie C-422/17, dotyczy innego stanu faktycznego, gdyż zaliczkę wiąże z konkretną usługą. W rozpoznawanej sprawie klient nie płaci z konkretną usługę, ale płaci część ceny.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270), w brzmieniu do dnia 15 sierpnia 2015 r., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przeprowadzając w zakreślonych wyżej ramach kontrolę zaskarżonej interpretacji, Sąd stwierdził, że jest ona prawidłowa.

Wbrew temu co stwierdził pełnomocnik strony skarżącej na rozprawie, w rozpoznawanej sprawie znajduje zastosowanie wyrok TSUE z 19 grudnia 2018 r. w sprawie C-422/17, w którym udzielono odpowiedzi na pytanie prejudycjalne NSA:

1) "Czy przepisy dyrektywy (VAT) należy interpretować tak, że obowiązek podatkowy z tytułu zaliczek otrzymanych przez podatnika świadczącego usługi turystyki, opodatkowane w procedurze szczególnej przewidzianej dla biur podróży w art. 306-310 dyrektywy (VAT), powstaje w momencie określonym w art. 65 tej dyrektywy?

2) W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie pierwsze, czy art. 65 dyrektywy (VAT) należy interpretować tak, że dla celów opodatkowania zaliczkę otrzymaną przez podatnika świadczącego usługi turystyki, opodatkowane w procedurze szczególnej przewidzianej dla biur podróży w art. 306-310 dyrektywy (VAT), pomniejsza się o koszty, o których mowa w art. 308 dyrektywy (VAT), faktycznie poniesione przez podatnika do momentu otrzymania zaliczki?".

Treść tego wyroku została zinterpretowana w uzasadnieniu wyroku NSA z 7 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 158/17 (publ. cbois.nsa.gov.pl). Pogląd tam wyrażony Sąd orzekający w całości podziela.

W uzasadnieniu cyt. wyżej wyroku NSA wskazał: "Z treści wyroku TSUE wynika, że "jako wyjątek od wspólnego systemu dyrektywy VAT, ten szczególny system powinien być stosowany wyłącznie w zakresie niezbędnym dla osiągnięcia jego celu (zob. podobnie wyrok z 25 października 2012 r., (...), C-557/11, EU:C:2012:672, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 27).

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na ową szczególną procedurę było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich, jako że zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. podobnie wyrok z 25 października 2012 r., (...), C-557/11, EU:C:2012:672, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 28).

Wynika stąd, że szczególna procedura VAT dla biur podróży nie stanowi, jako taka, niezależnego i kompleksowego systemu podatkowego, lecz obejmuje wyłącznie przepisy stanowiące odstępstwo od niektórych przepisów ogólnego systemu VAT, tak że inne przepisy tego systemu stosuje się do działalności biur podróży objętych VAT (pkt 29).

W związku z tym wszystkie przepisy ogólnego systemu VAT mogą być stosowane do transakcji w ramach procedury szczególnej dla biur podróży, z wyjątkiem tych dotyczących miejsca opodatkowania, podstawy opodatkowania i możliwości odliczenia podatku (pkt 30).

W związku z tym przepisy dotyczące zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego i wymagalności VAT w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, określone w szczególności w art. 63 i 65 dyrektywy VAT, mają w dalszym ciągu zastosowanie do transakcji w ramach procedury szczególnej dla biur podróży (pkt 31).

Zgodnie z art. 63 tej dyrektywy zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług (pkt 32).

Jednakże art. 65 dyrektywy VAT stanowi, że w przypadku wpłaty zaliczek przed dostawą towarów lub świadczeniem usług, VAT staje się wymagalny w momencie otrzymania wpłaty i naliczany jest od wysokości otrzymanej wpłaty. Przepis ten stanowi odstępstwo od zasady zawartej w art. 63 owej dyrektywy i jako taki musi podlegać ścisłej wykładni (zob. podobnie wyrok z 13 marca 2014 r., (...), C-107/13, EU:C:2014:151, pkt 35 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 33).

W związku z tym, aby podatek stał się w tych okolicznościach wymagalny, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszłej dostawy, muszą już być znane, a zatem w szczególności w momencie dokonania takiej zapłaty usługi powinny być szczegółowo określone (wyrok z 13 marca 2014 r., (...), C-107/13, EU:C:2014:151, pkt 36 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 34).

W tych okolicznościach na pytanie pierwsze trzeba odpowiedzieć, że art. 65 i 306-310 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że w przypadku gdy biuro podróży, podlegające procedurze szczególnej przewidzianej w tych art. 306-310, pobiera zaliczkę na poczet zapłaty za usługi turystyczne, które będzie świadczyć turyście, VAT jest wymagalny, zgodnie z owym art. 65, w chwili otrzymania wspomnianej zaliczki, pod warunkiem że w chwili tej świadczone usługi turystyczne są precyzyjnie określone (pkt 36)".

W zakresie pytania drugiego Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że "art. 308 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że marża biura podróży, a w konsekwencji podstawa opodatkowania, stanowi różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży na poprzednim etapie obrotu z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty. Jeżeli kwota zaliczki jest równa całkowitej cenie usługi turystycznej lub istotnej części tej ceny, a biuro podróży nie poniosło jeszcze żadnych faktycznych kosztów lub tylko ograniczoną część całkowitych kosztów tej konkretnej usługi, lub jeżeli faktyczne koszty konkretnej podróży poniesione przez biuro podróży nie mogą być ustalone w chwili wpłaty zaliczki, marża zysku może być ustalona na podstawie oszacowania faktycznych kosztów całkowitych, jakie biuro to ostatecznie poniesie. W celu dokonania takiego oszacowania biuro podróży powinno uwzględnić, w stosownych przypadkach, koszty dotychczas faktycznie poniesione w momencie wpłaty zaliczki. Dla celów obliczenia marży od całkowitej ceny podróży należy odjąć szacowane faktyczne koszty całkowite, a podstawa opodatkowania VAT podlegającego zapłacie w związku z wpłatą zaliczki jest obliczana poprzez pomnożenie kwoty tej zaliczki przez procent, jaki stanowi określona w ten sposób przewidywalna marża zysku w całkowitej cenie podróży (pkt 48).

Odnosząc treść tego wyroku do rozpoznawanej sprawy stwierdzić przyjdzie, że organ dokonał prawidłowej wykładni przepisów art. 19a ust. 8 w zw. z art. 119 ustawy VAT przyjmując, że obowiązek podatkowy przy wpłacie zaliczki z tytułu świadczenia usług turystyki, opodatkowanych na szczególnych zasadach tzw. marży, powstaje z chwilą wpłaty zaliczki.

Zauważyć przyjdzie, że opisując we wniosku stan faktyczny, Strona podała, iż w momencie otrzymania zaliczki lub przedpłaty na poczet usługi turystyki, cena części usług jest już znana, albowiem część usług takich jak: główny lot z kraju do kraju docelowego, loty czarterowe w miejscu odbywania się imprezy, przejazdy lokalnymi pociągami, Wnioskodawca nabywa jeszcze przed rozpoczęciem się imprezy z dużym wyprzedzeniem czasowym. Zatem uprawniony jest wniosek organu, że cena usługi turystycznej, co do zasady, jest stała dla danego klienta i znana już przy dokonywaniu pierwszych przedsprzedaży tej usługi. Zaliczki wpłacane przez klientów, dotyczą konkretnej usługi turystycznej, znanej z miejsca i warunków jej wykonania, terminu pobytu i zapewnianych świadczeń. Wnioskodawca przed wykonaniem i zaoferowaniem danej usługi turystyki klientom na podstawie kontraktów zawartych z podmiotami, których usługi łub towary są niezbędne do wykonania usługi turystyki i innych ogólnych ponoszonych kosztów w prowadzonej działalności może przeprowadzić kalkulację, czy jest sens ekonomiczny realizować daną usługę. Tak więc wnoszone zaliczki nie stanowią części wynagrodzenia na poczet zupełnie nieznanego świadczenia o nieokreślonej wysokości.

Słusznie też wywiódł organ, że w sytuacji, gdy znane będą już faktyczne koszty poniesione z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty w odniesieniu do danej imprezy i kwota marży obliczona przy uwzględnieniu tych kosztów będzie inna niż wcześniej skalkulowana, podatnik powinien dokonać korekty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym usługa została wykonana. W przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy dla otrzymanych zaliczek powstaje, zgodnie z regulacją art. 19a ust. 8 ustawy, z chwilą ich otrzymania. Niezasadne zatem okazały się zarzuty dotyczące błędnej wykładni przepisów prawa w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Organ nie naruszył też przepisów art. 2a O.p. poprzez rozstrzygnięcie wątpliwości związanych z wzajemną relacją przepisów art. 19a ust. 1 i ust. 8 i art. 119 ust. 1 ustawy VAT na niekorzyść podatnika. Nie mógł odnieść pożądanych skutków prawnych zarzut Strony, że organ nie odniósł się do uzasadnień powołanych we wniosku o interpretację wyroków, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że wyroki zostały wydane w innych sprawach i nie stanowią wiążącego źródła prawa.

W tym miejscu wskazać przyjdzie, że zgodnie z art. 2a O.p. niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Stosownie do treści art. 87 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej - źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej na obszarze działania organów, które je ustanowiły, są - ponadto - akty prawa miejscowego.

Słusznie wskazał organ, że Konstytucja określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Z kolei orzeczenia sądowe wskazują kierunki wykładni norm prawa podatkowego. Zatem organ wydający interpretację jest zobowiązany analizować orzecznictwo sądów administracyjnych w postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji, szczególnie gdy na takie orzecznictwo powołuje się Strona, jednakże nie oznacza to, że jest zobligowany do jego uwzględnienia. Samo zaś nieodniesienie się przez organ do orzecznictwa wskazanego we wniosku Strony nie stanowi naruszenia prawa.

Niezasadny również okazał się zarzut naruszenia art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez nieprecyzyjne wskazanie prawidłowego stanowiska w sprawie, brak wystarczającego uzasadnienia prawnego zaskarżanej interpretacji indywidualnej oraz naruszenie zasady działania organów podatkowych na podstawie przepisów prawa określonej w art. 120 O.p., art. 7, art. 217 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP poprzez niezgodne z treścią art. 119 ust. 2 ustawy VAT, twierdzenie organu, iż w związku z brakiem możliwości ustalenia marży w momencie otrzymania zaliczki, Skarżący zobowiązany jest opodatkować otrzymaną zaliczkę określając marżę w drodze prognozy.

Wydana interpretacja w sposób jednoznaczny odpowiada na postawione we wniosku pytanie: Kiedy powinna zostać opodatkowana zaliczka z tytułu świadczonych usług turystycznych, czy w momencie jej otrzymania, czy dopiero w momencie, w którym możliwe jest ustalenie faktycznej marży, a więc z reguły po wykonaniu usługi (zakończeniu imprezy turystycznej)?

Organ obowiązany jest do dokonania oceny stanowiska poprzez stwierdzenie, że jest ono prawidłowe, bądź nieprawidłowe oraz uzasadnienia prawnego tej oceny. W razie negatywnej oceny stanowiska interpretacja indywidualna winna zawierać wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym - w myśl art. 14c § 2 O.p. Uzasadnienie prawne tego stanowiska winno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej z przywołaniem przepisów prawa mających zastosowanie w danej sprawie. Słusznie wskazał organ podatkowy w odpowiedzi na skargę, że nie ma obowiązku polemiki z argumentacją wnioskodawcy.

Reasumując zaskarżona interpretacja indywidualna zawiera prawidłowe uzasadnienie prawne oceny stanowiska Strony. Organ przywołał na str. 2 i 3 uzasadnienia zaskarżonej interpretacji treść przepisów prawnych, następnie dokonał ich wykładni i odniósł je do przedstawionego stanu faktycznego. W konkluzji prawidłowo stwierdził, że przy uwzględnieniu specyfiki opodatkowania usług turystycznych, Wnioskodawca nie może w odniesieniu do zaliczek związanych z tymi usługami dokonywać rozliczenia podatku VAT na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy dla otrzymanych zaliczek powstaje, zgodnie z regulacją art. 19a ust. 8 ustawy, z chwilą ich otrzymania. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższe w oparciu o art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.