Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2626639

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 27 lutego 2019 r.
II GSK 2059/18
Bezprzedmiotowość postępowania podatkowego.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Joanna Sieńczyło-Chlabicz (spr.).

Sędziowie: NSA Joanna Zabłocka, del. WSA Piotr Kraczowski.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej (...) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 września 2018 r., sygn. akt III SA/Po 403/18 w sprawie ze skargi (...) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) z dnia (...) kwietnia 2018 r., nr (...) w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie odmowy zawieszenia postępowania dotyczącego wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry

1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu,

2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) na rzecz (...) 440 (czterysta czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie faktyczne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 20 września 2018 r., sygn. akt III SA/Po 403/18, oddalił skargę (...) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) z dnia (...) kwietnia 2018 r. nr (...) w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące okoliczności faktyczne i prawne.

I

Postanowieniem z dnia (...) lutego 2017 r. Naczelnik Urzędu Celnego w (...) wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia (...) (dalej: skarżący, strona) kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry.

W trakcie prowadzonego postępowania, pismem z dnia 29 września 2017 r. strona wniosła o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego zakończenia postępowania przez Sąd Rejonowy w (...) sprawy o sygnaturze (...), ze względu na tożsamy przedmiot obu postępowań.

Postanowieniem z dnia (...) listopada 2017 r. Naczelnik (...) Urzędu Celno - Skarbowego w (...) odmówił zawieszenia postępowania. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podkreślił, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka do zawieszenia postępowania, o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm. - dalej: O.p.).

Od powyższego postanowienie strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...).

Postanowieniem z dnia (...) kwietnia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w (...)- działając na podstawie art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 i art. 219 O.p. - umorzył postępowanie zażaleniowe z uwagi na jego bezprzedmiotowość.

W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w dniu (...) grudnia 2017 r. Naczelnik (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) wydał decyzję na podstawie której wymierzono stronie karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Wydanie decyzji zakończyło zatem postępowanie, którego zawieszenia żądała strona. Wobec tego nie może ono podlegać zawieszeniu.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona podniosła zarzut naruszenia art. 208 § 1, art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 i art. 219 O.p., polegającego na przyjęciu przez organ, że wydanie przez Naczelnika (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) decyzji z dnia (...) grudnia 2017 r. zakończyło postępowanie, którego zawieszenia żądała strona i w związku z tym przyjęcie przez organ, że postępowanie zażaleniowe stało się bezprzedmiotowe. Skarżący podkreślił, że wniosek o zawieszenie postępowania dotyczył całości postępowania administracyjnego w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry, które to postępowanie administracyjne nie zostało jeszcze ostatecznie i prawomocnie zakończone wobec złożenia przez skarżącego odwołania od decyzji Naczelnika (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) z dnia (...) grudnia 2017 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazanym na wstępie wyrokiem z dnia 20 września 2018 r. oddalił skargę strony.

Zdaniem Sądu I instancji w rozpoznawanej sprawie doszło do bezprzedmiotowości postępowania zażaleniowego, o którym mowa w art. 208 § 1 O.p. W tym kontekście WSA wyjaśnił, że bezprzedmiotowość oznacza generalnie brak podstaw do załatwienia sprawy w znaczeniu procesowym, czy materialnoprawnym, gdyż brak jest przedmiotu postępowania. Bezprzedmiotowość może wystąpić również w trakcie postępowania zażaleniowego, co obliguje organ do umorzenia takiego postępowania.

WSA stwierdził, że skarżący wnioskował o zawieszenie postępowania prowadzonego przed organem I instancji, ale w momencie wydania przez ten organ decyzji merytorycznej (czyli zakończenia postępowania I instancyjnego), kwestia ewentualnego zawieszenia tego postępowania prowadzonego przed organem I instancji jest już bezprzedmiotowa. Organ do którego wniosek o zawieszenie postępowania był kierowany odmówił jego zawieszenia i wydał decyzję merytoryczną. Natomiast ewentualne tezy strony dotyczące kwestii związków postępowania prowadzonego przez organ I instancji z postępowaniem karnym mogą być podnoszone w toku postępowania odwoławczego prowadzonego przez organ II instancji, a tym samym strona nie utraciła prawa do podnoszenia tej argumentacji o wpływie postępowania karnego na postępowanie administracyjne.

II

Od powyższego wyroku skarżący złożył skargę kasacyjną, zaskarżając orzeczenie w całości, wnosząc o jego uchylenie oraz uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) z dnia (...) kwietnia 2018 r., ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania przed Sądem I i II instancji, w tym także kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm. - dalej: p.p.s.a.) - zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, mające wpływ na wynik sprawy, tj. art. 208 § 1 i art. 233 § 1 pkt 3 w zw. z art. 239 i art. 219 O.p., polegające na wadliwym przyjęciu, że wydanie decyzji z dnia (...) grudnia 2017 r. przez Naczelnika (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) jako organ I instancji w sprawie na podstawie której wymierzono (...) karę pieniężną w kwocie 288.000 zł za urządzanie gier poza kasynem gry na automatach, zakończyło postępowanie, którego zawieszenia żądała strona, a w związku z tym postępowanie wszczęte zażaleniem na postanowienie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania stało się bezprzedmiotowe, podczas gdy wniosek o zawieszenie postępowania złożony przez (...) dotyczył całości postępowania administracyjnego w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier poza kasynem gry, toczącego się w chwili jego złożenia przed Naczelnikiem (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) jako organem I instancji, a które to postępowanie administracyjne nadal nie było zakończone w chwili wydania postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) z dnia (...) kwietnia 2018 r. umarzającego postępowanie wszczęte zażaleniem skarżącego z dnia (...) grudnia 2017 r. na postanowienie Naczelnika (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) z dnia (...) listopada 2017 r., odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie urządzania gier poza kasynem gry, wszczętego postanowieniem Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w (...) z dnia (...) lutego 2017 r.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego.

III

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy.

Stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę wyłącznie nieważność postępowania sądowego, która w niniejszej sprawie nie wystąpiła.

Za uzasadnione należy uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 3 O.p. i art. 208 § 1 O.p.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy wydanie decyzji pierwszoinstancyjnej (nieostatecznej) prowadzi do bezprzedmiotowości w zakresie rozpoznania zażalenia na postanowienie w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w rozpoznawanej sprawie nie podziela zaakceptowanego przez Sąd I instancji stanowiska wyrażonego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) w zaskarżonym postanowieniu, że w sytuacji kiedy postępowanie administracyjne dotyczące wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry zostało zakończone poprzez wydanie decyzji w pierwszej instancji, to kontynuacja postępowania zażaleniowego (wpadkowego), wszczętego na skutek złożenia przez skarżącego zażalenia na postanowienie o odmowie zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry - była w tym momencie bezprzedmiotowa i przyjęcie, że w rozpoznawanej sprawie zabrakło przedmiotu postępowania zażaleniowego (wpadkowego) w tym sensie, że w postępowaniu głównym nastąpiło wydanie decyzji merytorycznej.

Na wstępie stwierdzić należy, iż umorzenie postępowania następuje wówczas, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 208 § 1 O.p.). Bezprzedmiotowość postępowania występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle, bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość zachodzi wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy.

Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że w dacie wydania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) postanowienia o umorzeniu postępowania zażaleniowego (wpadkowego), tj. w dniu (...) kwietnia 2018 r. nie wystąpiła bezprzedmiotowość postępowania, ponieważ była w toku konkretna sprawa administracyjna dotycząca wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. Postępowanie główne w przedmiocie wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej nie zostało zakończone, gdyż decyzja wydana w I instancji przez Naczelnika (...) Urzędu Celno-Skarbowego w (...) dnia (...) grudnia 2017 r. nie była ostateczna, ponieważ, co jest bezsporne w sprawie - strona złożyła od niej odwołanie. Przy czym, jak wynika z treści skargi kasacyjnej, decyzja w II instancji została wydana przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w (...) dopiero w dniu (...) sierpnia 2018 r. Na mocy tej decyzji organ utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z dnia (...) grudnia 2017 r., na podstawie której wymierzono stronie karę pieniężną za urządzanie gier poza kasynem na automatach.

W tym miejscu wymaga podkreślenia, że jak wskazuje się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, dopóki postępowanie główne nie zostanie zakończone decyzją ostateczną, organ odwoławczy powinien merytorycznie rozpoznać wniosek o zawieszenie postępowania w sprawie (zob. wyroki NSA z dnia: 18 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2249/15; 17 października 2014 r., sygn. akt II GSK 997/13; 7 lipca 2014 r., sygn. akt II GSK 619/13 oraz II GSK 620/13).

Powyższy pogląd Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela.

Ponadto zgodnie z art. 201 § 3 O.p. na postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania służy zażalenie. Skarżący skorzystał z prawa zaskarżenia postanowienia odmawiającego zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. Na postanowienie wydane przez organ, po rozpoznaniu zażalenia, skarżący ma prawo wnieść skargę do sądu administracyjnego (art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a.). Wadliwe jest zatem stanowisko Sądu I instancji, iż kwestie dotyczące związków postępowania prowadzonego przez organ I instancji z postępowaniem karnym (co według strony miało uzasadniać wniosek o zawieszenie postępowania) skarżący będzie mógł podnosić w toku postępowania odwoławczego prowadzonego przez organ II instancji.

Wobec tego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w (...) powinien rozpoznać zażalenie, a na postanowienie wydane po jego rozpoznaniu strona może skorzystać z prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego - jeżeli nie zgodziłaby się z wydanym w tym przedmiocie postanowieniem.

Reasumując powyższe, Sąd I instancji ponownie rozpozna skargę na przedmiotowe postanowienie, uwzględniając powyższe argumenty oraz ocenę prawą dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny.

Z tych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny uznając skargę kasacyjną za uzasadnioną orzekł na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 1 p.p.s.a.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.