II GSK 1188/18 - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 3094694

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 2020 r. II GSK 1188/18

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Kręcisz.

Sędziowie: NSA Gabriela Jyż (spr.), del. WSA Izabella Janson.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 6 października 2020 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej O. sp. z o.o. w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 28 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Po 743/17 w sprawie ze skargi O. sp. z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia (...) sierpnia 2017 r. nr (...) w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry

1. oddala skargę kasacyjną;

2. zasądza od O. sp. z o.o. w O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie faktyczne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 28 lutego 2018 r., oddalił skargę O. Spółki z o.o. w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia (...) sierpnia 2017 r., w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:

w wyniku przeprowadzonej w dniu 2 czerwca 2014 r., kontroli w Hotelu i Restauracji O. znajdującym się w miejscowości O. (...),(...) Rz. ujawniono urządzenia do gier o nazwie: Apollo Games nr (...), Apollo Games nr (...) oraz Apollo Games nr (...). W drodze eksperymentu funkcjonariusze celni ustalili, że gry oferowane na tych urządzeniach były grami na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.: dalej u.g.h.), urządzanymi z naruszeniem przepisów tej ustawy. Ustalono również, że skarżąca zawarła z T. S. sp. z o.o. w W. dwie umowy dzierżawy z dnia (...) stycznia 2014 r., zgodnie z którymi przedmiotem dzierżawy była część lokalu skarżącej, umożliwiająca zainstalowanie urządzeń do gier, na których dzierżawca będzie prowadził działalność gospodarczą poprzez zainstalowanie i eksploatacje tych urządzeń. Czynsz dzierżawny w wysokości 246 zł w każdej umowie płatny był od momentu uruchomienia urządzeń aż do momentu kiedy przestaną być eksploatowane.

Ustalenia te stały się podstawą decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w Kaliszu z dnia (...) czerwca 2016 r., którą wymierzono stronie karę pieniężną z tytułu urządzania gier automatach poza kasynem gry w wysokości 36.000 złotych.

Objętą skargą decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ za bezsporne uznał, że gry na automatach znajdujących się w lokalu skarżącej były grami podlegającymi pod przepisy ustawy o grach hazardowych. Toczyły się one o wygrane rzeczowe oraz pieniężne i były organizowane w celach komercyjnych. W ocenie organu odwoławczego skarżąca była urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, o czym świadczyły zapisy umów dzierżawy.

Oddalając skargę na tą decyzję Sąd I instancji w pierwszej kolejności odniósł się do zagadnienia technicznego charakteru art. 89 u.g.h., w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Wskazał w tej kwestii na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16.

Za bezsporne Sąd uznał, że skarżąca spółka urządzała gry na ujawnionych w toku kontroli automatach z naruszeniem przepisów ustawy o grach hazardowych ponieważ lokal, w którym znajdowały się automaty do gry nie posiadał statusu kasyna gry, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1a tej ustawy.

Zdaniem Sądu, zasadnie skarżącą uznano za "urządzającą gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Treść umów dzierżawy - jedna zawarta dla hotelu, druga dla baru mieszczących się pod tym samym adresem przedsiębiorstwa skarżącej, zawartych przez stronę z spółką T. S., umożliwiała zainstalowanie urządzeń do gier, zaś czynsz był uzależniony nie od wynajmowanej powierzchni, a od funkcjonowania automatu w danym miesiącu i wynosił 246 zł (łącznie z obu umów 492 zł). Ustalony pomiędzy stronami czynsz dzierżawny płatny miał być od chwili uruchomienia urządzeń. Strona zobowiązała się do niezwłocznego informowania dzierżawcy o wszelkich dostrzeżonych uszkodzeniach w pracy automatu lub w sytuacji włamania. Sąd stwierdził wobec powyższego, że udział skarżącej nie ograniczał się jedynie do udostępnienia powierzchni pod sporne urządzenie. Umowy przewidywały ponadto, że w przypadku włamania lub jakiegokolwiek istotnego uszkodzenia urządzeń skarżąca zobowiązana była powiadomić przedstawiciela dzierżawcy o zaistniałej sytuacji, zaś informacje o przychodach z gier spółka zobowiązała się zachować w tajemnicy (§ 4 i 5 umowy).

Wobec tego Sąd I instancji za słusznie uznał przyjęcie przez organ, że umowy nie stanowiły typowej umowy najmu powierzchni lokalu lecz były umowami dotyczącymi współpracy przy urządzaniu gier hazardowych. Powiązanie czynszu z działaniem automatów, brak określenia w umowie, jaka część powierzchni była jej przedmiotem wskazywało, w ocenie Sądu, że cel umowy nie obejmował jedynie najmu powierzchni lokalu. Obowiązek zawiadamiania o włamaniu czy innym uszkodzeniu automatów w powiązaniu z uzależnieniem wypłaty czynszu oddziałania automatów i wyjęcia z nich gotówki wskazywał, że do obowiązków skarżącej należał m.in. nadzór nad spornymi automatami, co nie jest cechą charakterystyczną dla obowiązków wydzierżawiających powierzchnię lokalu. Skarżąca czerpała realne korzyści nie z samej dzierżawy powierzchni, lecz z tego, że był na niej zainstalowany automat do gier. Nadto zobowiązując się do zachowania w tajemnicy informacji o przychodach z działalności dzierżawcy potwierdziła, że miała dostęp do takich informacji, brała więc udział w organizowaniu gier, a nie tylko w wynajmie lokalu. Skarżąca była zatem podmiotem co najmniej współorganizującym gry podejmując czynności i przyjmując obowiązki pozostające w związku z działalnością obejmującą urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, a wykraczające poza zwykłe obowiązki strony umowy dzierżawy.

Za prawidłowe Sądu uznał również ustalenia organów co do charakteru ujawnionych urządzeń jako automatów umożliwiających wygrane pieniężne lub rzeczowe w postaci wykorzystania zgromadzonych punktów do dalszych gier, które miały charakter losowy - uzyskiwane wyniki były dla grających nieprzewidywalne i niezależne od ich zręczności. Gry miały też charakter komercyjny - uruchamiane były po wpłacie określonych środków pieniężnych i były prowadzone odpłatnie i dla zysku. W zawiązku z tym prawidłowo zastosowano art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. i art. 24 i art. 107 § 1 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 186 z późn. zm. - dalej: "k.k.s."), Sąd wskazał na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r., o sygn. akt P 32/12.

Odnosząc się do zarzutów strony, że w sprawie pominięto istotne dowody z zeznań świadków - pracowników skarżącej w osobie M. G., A. K., M. K. i P. W. poprzez brak zamieszczenia protokołów zeznań w aktach administracyjnych i nie odniesienie się do nich przez organy w decyzji, Sąd wskazał, że w postępowaniach toczących się przed Naczelnikiem Urzędu Celnego w Kaliszu jak i Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w tej konkretnej sprawie nie dokonano przesłuchań wszystkich wymienionych osób w charakterze świadków.

W podstawie prawnej wyroku Sąd I instancji podał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.).

O. Spółka z o.o. w O., skargą kasacyjną zaskarżyła w całości wyrok Sądu I instancji zarzucając mu:

I. naruszenie prawa materialnego przez ich niewłaściwą wykładnię oraz nieprawidłowe zastosowanie, tj.:

1. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i dalszych, nie jest bowiem możliwe poprawne zastosowanie norm praw materialnego, a tym samym osiągnięcie celów postępowania, w przypadku gdy podstawa faktyczna rozstrzygnięcia opiera się o dowolne ustalenia organów prowadzących postępowanie, tj. uznanie za aktywny podmiot (str. 16 uzasadnienia) w sekwencji zachowań organizacji gier;

Zwłaszcza również zwracając uwagę na racjonalnego ustawodawcę, który dokonał w dni 15 grudnia 2016 r. zmian art. 89 ust. 1 u.g.h., w ten sposób, że obok urządzającego gry na automatach wymienił posiadacza zależnego lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa; oraz posiadacza samoistnego lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego, co jasno i wyraźnie wskazuje, że skarżąca spółka przed zmianą przepisów nie podlegała karze pieniężnej, bowiem nie była wymieniona w katalogu podmiotów zagrożonych karą pieniężną;

II. naruszenie przepisów prawa procesowego, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, tj.:

1. art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a., poprzez oparcie się przez Sąd na stanie faktycznym, który nie został wyjaśniony przez organy podatkowe w sposób pełny, tj. z naruszeniem art. 122, art. 187 § i art. 191 Ordynacji podatkowej, co w efekcie doprowadziło do błędnego zastosowania środka w postaci oddalenia skargi zamiast zastosowania środka w postaci uchylenia decyzji organu drugiej instancji w całości;

2. art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a., poprzez błędne uznanie, że w stanie faktycznym sprawy przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej zezwoliły na pominięcie zeznań pracowników skarżącej spółki przez organy podatkowe w toku postępowania dowodowego, którego celem byłoby ustalenie okoliczności organizacji gier hazardowych, co w efekcie doprowadziło do błędnego zastosowania środka w postaci oddalenia skargi zamiast zastosowania środka w postaci uchylenia decyzji organu drugiej instancji w całości.

Podnosząc te zarzuty skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu, w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna podlega oddaleniu albowiem podniesionej w niej zarzuty nie znajdują uzasadnionych podstaw.

Podniesione w petitum skargi kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania w swojej istocie sprowadzając się do wytknięcia przez stronę Sądowi I instancji niezasadnego, jej zdaniem, oddalenia skargi w sytuacji gdy nieprawidłowo i niepełnie zgromadzony przez organ materiał dowodowy stał się podstawą do zastosowania normy określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.

Przed oceną prawidłowości wyroku Sądu I instancji w aspekcie tak postawionych zarzutów skargi kasacyjnej odnieść się należy do tej części zarzutu naruszenia prawa materialnego w ramach, którego strona wywodzi brak podstaw do zastosowania wobec niej sankcji z art. 89 u.g.h. w świetle nowelizacji ustawy hazardowej dokonanej ustawą z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r. poz. 88).

Wymieniona ustawa, z dniem 1 kwietnia 2017 r. zmieniła, a w istocie doprecyzowała treść art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w ten sposób, że karze pieniężnej podlegać będzie nie konkretnie niezdefiniowany urządzający gry na automatach poza kasynem gry lecz urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry.

Zmiana ta, pomimo, że dokonania w toku toczącego się postępowania administracyjnego, bo po wydaniu decyzji przez organ I instancji a przed rozstrzygnięciem organu odwoławczego, nie miała znaczenia dla przedmiotowej sprawy albowiem zdarzenie, które zainicjowało sprawę administracyjną zaistniało w dniu 2 kwietnia 2014 r., kiedy to przeprowadzona kontrola w lokalach skarżącej spółki nie będących kasynem gry ujawniła automaty na których oferowano możliwość prowadzenia gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych.

Trafnie w omawianej kwestii wskazał Sąd I instancji, powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, że zasada bezpośredniego działania nowego prawa polega na tym, że nowe przepisy należy stosować do wszelkich stosunków prawnych i zdarzeń, które powstaną po ich wejściu w życie, jak również tych, które powstały wcześniej, ale nadal - pod ich rządami - trwają. Stosowanie nowego prawa do stosunków prawnych i zdarzeń, które zostały w pełni ukształtowane w trakcie obowiązywania poprzedniej regulacji, jest zaś możliwe jedynie wtedy, gdy ustawodawca wprowadził stosowne przepisy przejściowe, czego nie uczynił odnośnie regulacji art. 89 u.g.h.

Wobec powyższego prawidłowym było zastosowanie przez organy i przeprowadzenie przez Sąd I instancji kontroli wydanych w sprawie rozstrzygnięć, w świetle art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., w brzmieniu sprzed powołanej nowelizacji.

W myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. karze pieniężnej podlegał urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Jak już zauważono użyte w tym przepisie pojęcie "urządzającego gry" nie zostało zdefiniowane w ustawie. Jednakże jak wynika z orzecznictwa, za urządzanie gier hazardowych uznawany jest ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej ilości graczy, utrzymywanie automatów w stanie stałej aktywności, umożliwiającym ich sprawne funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze (por. np. wyroki NSA z 30 sierpnia 2018 r., sygn. akt II GSK 2255/16, z 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II GSK 5527/17). W sprawach podmiotów, którym nie można wprost przypisać cechy urządzającego gry na automacie, organy prowadzące postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej mają zatem za zadanie dokładnie wyjaśnić ich udział w tego rodzaju przedsięwzięciu. W celu ustalenia odpowiedzialności takiego podmiotu istotne jest udowodnienie, że wykonywał on konkretne czynności pozwalające na przypisanie mu cechy urządzającego gry na automatach (por. np. wyroki NSA z 19 lutego 2019 r., sygn. akt II GSK 5311/16; II GSK 5743/16).

W przedmiotowej sprawie ustalenia poczynione w toku postępowania administracyjnego, na podstawie których stwierdzono, że skarżąca była urządzającym gry w rozumieniu powołanego art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i zaaprobowane przez Sąd I instancji, nie zostały przez stronę skutecznie podważone.

Trafnie bowiem uznały, tak organy jak i Sąd I instancji, że kluczowym dla zakwalifikowania skarżącej jako "urządzającą gry" były zapisy umów dzierżawy z dnia 10 stycznia 2014 r., które strona zawarła ze spółką T. S. w W. Na ich podstawie zasadnie stwierdzono, że strona aktywnie uczestniczyła w procesie urządzania gier na automatach, które w oparciu o umowy posadowiono w lokalach - barze i hotelu - skarżącej.

Przede wszystkim, na prawidłowość takiej oceny, wskazywał zapis dotyczący czynszu z tytułu dzierżawy, którego wypłata uzależniona była od faktu uruchomienia urządzeń i wypłaty z nich gotówki. Już zatem sam ten zapis wskazywał, na żywotny i ekonomiczny interes strony skarżącej w działaniu (funkcjonowaniu) urządzeń, ujawnionych w jej lokalach, które zostały umieszczone w związku z umowami dzierżaw.

Również dalsze, wyeksponowane przez organ i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zapisy umów przemawiały za słusznością stwierdzenia, że skarżąca była "urządzającą gry". Umowy nakładały bowiem na stronę obowiązek informowania wydzierżawiającego o wszelkich zdarzeniach związanych z działaniem automatów, ich uszkodzeniu lub próbie włamania. Skarżąca spółka miała również obowiązek zachowania w tajemnicy wszelkich informacji o uzyskiwanych przez wydzierżawiającego przychodach z gier.

Powołane zapisy umów wskazywały, że strona nie była wyłącznie dzierżawiącym dany obiekt lub jego fragment, ale była również aktywnie współuczestniczącą w działaniu urządzeń umieszczonych na dzierżawionych powierzchniach poprzez nałożone na nią opisane obowiązki działania i zaniechania, które w sposób bezpośredni związane były z niezakłóconą i prawidłową pracą automatów oraz poufnością sfery finansowej ich właściciela, a więc de facto nie z przedmiotem dzierżawy, którą była powierzchnia lokalu, lecz działalnością gospodarczą podmiotu, którego własność stanowiły ujawnione w toku kontroli automaty do gier.

Prawidłowości oceny objętej skargą decyzji, jakiej dokonał Sąd I instancji nie podważają również zarzuty naruszenia przepisów postępowania pomieszczone w punkcie II petitum skargi kasacyjnej, w ramach których strona wskazuje na uchybienie przepisom ustawy Ordynacja podatkowa, regulujących wymogi zgromadzenia i oceny materiału dowodowego w sprawie, a które to naruszenie, zdaniem strony, przejawiało się pominięciem zeznań pracowników spółki na okoliczność urządzania przez skarżącą gier hazardowych.

Podkreślenia wymaga, na co również wskazywał organ odwoławczy i Sąd I instancji, że niniejsze postępowanie administracyjnej i sądowoadministracyjne nie było jedyną sprawą toczącą się w stosunku do spółki w związku z naruszeniem ustawy o grach hazardowych (patrz sprawa o sygn. akt II GSK 3335/17), wobec czego przesłuchania i zeznania świadków w tamtej sprawie nie musiały być powielane na potrzeby niniejszego postępowania, szczególnie jeśli w tej sprawie zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na ustalenie konkretnych okoliczności i poczynienie oceny zachowania strony względem przepisów ustawy hazardowej i ich przestrzegania.

Analiza akt przedmiotowej sprawy wskazuje, wbrew twierdzeniu skarżącej kasacyjnie, że w sprawie został przesłuchany świadek - pracownik spółki. W aktach administracyjnych znajdują się bowiem zeznania M. G. przesłuchanej podczas przeprowadzonej kontroli. Stwierdzić należy, na co słusznie wskazał Sąd I instancji w swoich wywodach, że zeznania te nie podważały wniosków płynących z oceny treści umów dzierżawy, na podstawie których, jak już omówiono, niewadliwie uznano skarżącą za urządzająca gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 p.p.s.a.

Brak było zatem podstaw i konieczności do przeprowadzania dowodów z zeznań innych świadków, na okoliczność, która została stwierdzona w sposób wystarczający innym dowodem - w tym przypadku dowodem z dokumentu w postaci umów, protokołu przeprowadzonej kontroli i zeznań wymienionych pracowników spółki.

Wobec powyższego, prawidłowego stwierdzenia przez Sąd I instancji, że w sprawie administracyjnej nie naruszono przepisów postępowania zaś organ zebrał i ocenił materiał dowodowy w sposób zgodny z regułami wynikającymi z przepisów procedury, brak było podstaw do stwierdzenia, że bezzasadnie Sąd I instancji nie zastosowała środka prawnego w postaci uchylenia zaskarżonej decyzji.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzając prawidłowość orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zarówno w aspekcie zastosowania przepisów prawa procesowego, jaki i przepisów prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku.

O kosztach, jak w punkcie 2 sentencji wyroku, postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.