Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2177336

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 25 października 2016 r.
II FSK 2545/14
Odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe spółki.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Jerzy Płusa.

Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), WSA (del.) Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 25 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej V. B. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2664/13 w sprawie ze skargi V. B. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2013 r. nr (...) w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki

1)

oddala skargę kasacyjną,

2)

zasądza od V. B. L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 1800 (słownie: jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie faktyczne

UZASASDNIENIE

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 marca 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę V. B. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2013 r. w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki Z uzasadnienia wyroku wynika, że postanowieniem z dnia 16 maja 2012 r. Naczelnik Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. wszczął z urzędu postępowania podatkowe w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi. Decyzją z dnia 18 stycznia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej ze spółką odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległość podatkową spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Decyzja została doręczona skarżącemu w dniu 28 stycznia 2013 r.

Decyzją z dnia 21 sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu podatkowy organ odwoławczy odniósł się do zarzutu naruszenia art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej. Stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wystąpił do Dyrektora Generalnego Urzędu do spraw Cudzoziemców o udzielenie informacji, czy w systemie prowadzonym przez ten Urząd widnieje adres miejsca pobytu skarżącego na terenie Polski. W odpowiedzi Urząd do Spraw Cudzoziemców, Biuro Ewidencji i Informacji pismem z dnia 12 kwietnia 2012 r. poinformował, iż skarżący nie figuruje w rejestrach określonych w ustawie o cudzoziemcach i w ustawie o udzielaniu cudzoziemcom ochrony na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej prowadzonym przez Szefa Urzędu do Spraw Cudzoziemców oraz Wojewodów.

Postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego z dnia 16 maja 2012 r. zostało wysłane 17 maja 2012 r. na jedyny znany organowi adres tj. R. 179 5621 H., Belgia. Powyższa przesyłka polecona zawierająca ww. postanowienie o wszczęciu została zwrócona do Urzędu Skarbowego 6 czerwca 2012 r. z powodu odmowy jej przyjęcia przez adresata. Z akt sprawy wynika, iż w dniu 14 czerwca 2012 r. postanowienie zostało powtórnie wysłane na ww. adres i zostało odebrane w dniu 6 czerwca 2012 r. przez osobę przebywającą pod tym adresem. W opinii organu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie uprawnia do kwestionowania prawidłowości doręczenia przedmiotowego postanowienia.

2. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w której zarzucił naruszenie:

- art. 122 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie podjęcia działań mających na celu ustalenia czy brak złożenia wniosku o upadłość był przez jej prezesa zarządu zawiniony poprzez oddalenie wniosków dowodowych w niniejsze sprawie,

- art. 226 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej, przez błędne przyjęcie, iż odwołanie od decyzji jest niezasadne w sytuacji podniesienia zarzutu braku przesłuchania w niniejszej sprawie skarżącego na jego wniosek przez organ pierwszej instancji,

- art. 148 § ust. 1 w związku z art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej przez brak uwzględnienia, że skarżącemu nigdy nie zostało doręczone postanowienie o wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki,

- art. 121 i art. 122 w związku z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez brak podjęcia niezbędnych działań pozwalających na prawidłowe wszczęcie postępowania jak i zbadanie sprawy oraz pochopne i błędne przyjęcie, że brak złożenia wniosku o upadłość był przez jej prezesa zarządu zawiniony.

3. W uzasadnieniu Sąd pierwszej instancji wskazał, że podstawowym zarzutem podniesionym w skardze był brak doręczenia skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania w sprawie jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Powyższy zarzut Sąd uznał za nieuzasadniony. Argumentował, że organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził czynności zmierzające od ustalenia adresu zamieszkania skarżącego na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Po uzyskaniu informacji, że powyższy adres nie jest znany organom administracyjnym, wystosował postanowienie na jedyny znany adres zamieszkania skarżącego tj. R.,179 5621 H., Belgia. Jednocześnie Sąd dodał, że postanowienie o wszczęciu postępowania wysłane zostało dwukrotnie na adres zamieszkania wskazany przez skarżącego w dacie obejmowania funkcji prezesa zarządu spółki. Za pierwszym razem adresat odmówił jego przyjęcia. Postanowienie wysłane zostało ponownie 14 czerwca 2012 r. przy czym jak wynika z potwierdzenia odbioru, jego odbiór pokwitowany został w dniu 6 lipca 2012 r., przez osobę, która zamieściła nieczytelny podpis. W świetle powyższych okoliczności Sąd pierwszej instancji uznał, że skarżącemu doręczone zostało w sposób prawidłowy postanowienie o wszczęciu postępowania.

Kolejno Sąd podał, że skarżący zarzucał organom bezpodstawne oddalenie wniosków dowodowych o jego przesłuchanie w charakterze strony, jak również o dopuszczenie dowodu z zeznań K. H., prokurenta spółki oraz biegło z zakresu rachunkowość na okoliczność braku winy skarżącego w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Sąd rozpoznający sprawę uznał powyższe zarzuty skarżącego za nieuzasadnione. Następnie Sąd dodał, że skarżący wskazywał również w toku postępowania podatkowego na konieczność dopuszczenia dowodu z opinii biegłego celem ustalenia, czy termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie przypadał w okresie jego pobytu w areszcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że skoro dla ustalenia terminu ogłoszenia upadłości nie były konieczne wiadomości specjalne, brak było podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w tym zakresie. Dla ustalenia, czy termin ten nie przypadał w okresie pobytu skarżącego w areszcie konieczne było nie tyle dopuszczanie dowodu z opinii biegłego, ile udzielenie przez stronę odpowiedzi na pisma organu odwoławczego wzywające go do podania, w jakim terminie pozbawiony był wolności. Skoro skarżący nie wskazał kiedy pozbawiony był wolności ani nie przedstawił w tym zakresie żadnych dokumentów wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w tym zakresie, w ocenie Sądu również był bezzasadny.

Skarżący podnosił w skardze, że wszystkie dokumenty będące w jego posiadaniu zostały zatrzymane jako materiał dowodowy z postępowaniu w Belgii a dokumenty pozwalające mu ocenić sytuację spółki znajdowały się w posiadaniu księgowej, wobec powyższego odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka uniemożliwiała mu składanie dalszych wniosków dowodowych mających na celu wykazanie, że nie zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy. Ustosunkowując się do powyższego zarzutu Sąd pierwszej instancji podniósł, że skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających, kiedy przebywał w areszcie śledczym, jak również jakie dokumenty spółki zostały zatrzymane przez policję belgijską. W konsekwencji zarzuty skarżącego, że pozbawiony został możliwości wykazywania braku winy co do niezłożenia w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości Sąd uznał za nieuzasadnione.

Zarzut naruszenia art. 226 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że odwołanie jest niezasadne pomimo nie przesłuchania skarżącego Sąd również uznał za niezasadny. Pełnomocnik skarżącego w toku postępowania podatkowego wnosił o jego przesłuchanie na okoliczność utraty dokumentów spółki. Z treści skargi wynika, że w jego ocenie, utrata dokumentów spółki uniemożliwiała skarżącemu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie Sądu pierwszej instancji sama okoliczność utraty dokumentacji spółki nie może być uznana za przesądzającą o braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

4. W skardze kasacyjnej pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznani oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 148 § 1 w związku z art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uwzględnienia, że skarżącemu nie zostało doręczone postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki A. sp. z o.o.,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 121 i art. 122 w związku z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, przez brak podjęcia niezbędnych działań pozwalających na prawidłowe wszczęcie postępowania jak i zbadanie sprawy oraz brak umożliwienia skarżącemu obrony przez odmowę przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego jak i zeznań świadków,

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 122 Ordynacji podatkowej, przez zaniechanie podjęcia działań mających na celu ustalenie czy brak złożenia wniosku o upadłość przez prezesa zarządu zawiniony, poprzez oddalenie wniosków dowodowych w sprawie, w tym o przesłuchanie świadka K. H. jak i oddalenie wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny rachunkowości i księgowości.

5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż nie ma ona usprawiedliwionych podstawy dlatego należało ją oddalić. Za nieuzasadniony należy uznać postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 148 § 1 w związku z art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uwzględnienia, że skarżącemu nie zostało doręczone postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki.

Prawidłowo Sąd pierwszej instnacji wskazał, że wszczynając postępowanie w niniejszej sprawie organ podatkowy dochował należytej staranności w celu prawidłowego doręczenie skarżącemu postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego. W uzasadnieniu rozstrzygniecia Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził czynności zmierzające od ustalenia adresu zamieszkania skarżącego na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Po uzyskaniu informacji, że powyższy adres nie jest znany organom administracyjnym, wystosował postanowienie na jedyny znany adres zamieszkania skarżącego, wskazany w zgłoszeniu nazwiska i imienia oraz adresu członka zarządu, złożonym przez skarżącego wraz ze zgłoszeniem spółki do Krajowego Rejestru Sądowego, to jest na adres: R.,179 5621 H., Belgia. Przesyłka zawierajaca to postanowienie została zwrócona do organu pierwszej instancji 6 czerwca 2012 r. z powodu odmowy jej przyjęcia przez dresata. Następnie organ podatkowy 14 czewrca 2012 r. ponownie wysłała przedmiotowe postanowienie na ww. adres. Zostało ono odebrane 6 lipca 2012 r. przez osobę przebywającą pod ww. adresem. Zgodnie z informacją zawartą na zwrotnym potwierdzeniu odbioru tej przesyłki, powinno ono byc podpisane przez adresata lub jesli przepisy karaju przeznaczenia to przewidują, przez inną upowaznioną osobę. W świetle powyższych okoliczności, zasadnie Sąd administracyjny pierwszej instancji uznał, że skarżącemu doręczone zostało w sposób prawidłowy postanowienie o wszczęciu postępowania.

Bezzasadne są również pozostałe z zarzutów wobec zaskarżonego orzeczenia Sądu, to jest dotyczący naruszenia przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 151 p.p.s.a. Zarzuty te powiązano z uchybieniem przepisom Ordynacji podatkowej, których dopuściły się organy podatkowe prowadząc postępowanie, a czego nie dostrzegł Sąd pierwszej instancji. Strona skarżąca podnosi, iż organy podatkowe bezpodstawnie oddaliły wnioski dowodowe o jego przesłuchanie w charakterze strony oraz dowodu z zeznań K. H. i biegłego z zakresu rachunkowości.

Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód w sprawie dopuścić należy wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy a nie jest sprzeczne z przepisami prawa. Jednocześnie art. 188 Ordynacji podatkowej wskazuje, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Brak wskazania związku wnioskowanego dowodu z badanymi faktami bądź istotnymi dla sprawy okolicznościami obliguje organ podatkowy do odmowy jego przeprowadzenia.

Prawidłowo Sąd pierwszej instancji wskazał za organem podatkowym, że w niniejszej sprawie konieczność taka nie wystąpiła. Zebrany materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości, że stan niewypłacalności A. sp. z o.o. zaistniał najpóźniej w kwietniu 2008 r., zaś wniosek o upadłość spółki nie został złożony. Trafnie również Sąd administracyjny pierwszej instancji wskazał, że skoro dla ustalenia terminu ogłoszenia upadłości nie były konieczne wiadomości specjalne, brak było podstaw do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w tym zakresie. Natomiast dla ustalenia, czy termin ten nie przypadał w okresie pobytu skarżącego w areszcie konieczne było nie tyle dopuszczanie dowodu z opinii biegłego, ile udzielenie przez skarżącego odpowiedzi na pisma Dyrektora Izby Skarbowej wzywające go do podania, w jakim terminie pozbawiony był wolności. Skoro skarżący nie wskazał kiedy pozbawiony był wolności ani nie przedstawił w tym zakresie żadnych dokumentów wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w tym zakresie również był bezzasadny. Zasadnie podniósł Sąd pierwszej instancji, że brak było również podstaw do przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka celem ustalenie, gdzie znajdują się dokumenty spółki. Skarżący podnosił, że wszystkie dokumenty będące w jego posiadaniu zostały zatrzymane jako materiał dowodowy z postępowaniu w Belgii a dokumenty pozwalające mu ocenić sytuację spółki znajdowały się w posiadaniu księgowej. Wobec powyższego, zdaniem strony odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka uniemożliwiała mu składanie dalszych wniosków dowodowych mających na celu wykazanie, że nie zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło bez jego winy.

Prwidłowo Sąd zaznaczył, że skarżący nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających, kiedy przebywał w areszcie śledczym, jak również jakie dokumenty spółki zostały zatrzymane przez policję belgijską. W konsekwencji zarzuty skarżącego, że pozbawiony został możliwości wykazywania braku winy co do niezłożenia w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości uznać należy za nieuzasadnione. Pełnomocnik skarżącego w toku postępowania podatkowego wnosił o jego przesłuchanie na okoliczność utraty dokumentów spółki. W ocenie strony, utrata dokumentów spółki uniemożliwiała mu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Słusznie Sąd pierwszej instancji wskazał, że okoliczność utraty dokumentacji spółki nie może być uznana za przesądzającą o braku winy w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Do wniosku o ogłoszenie upadłości dołączyć należy dokumenty wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 60, poz. 535 z późn. zm.), jednak art. 23 ust. 3 powołanej ustawy stanowi, że jeżeli dłużnik nie może dołączyć do wniosku dokumentów, o których mowa w ust. 1 i 2, powinien podać przyczyny ich niedołączenia oraz je uprawdopodobnić. W konsekwencji trafnie Sąd stwierdził, że fakt utraty dokumentów spółki nie wyłączał możliwości zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Brak było zatem podstaw do przeprowadzania dowodu z przesłuchania skarżącego na okoliczność utraty przez niego dokumentów spółki.

Reasumując, po analizie wszystkich zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej należy stwierdzić, iż wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, nie narusza przepisów prawa. Z tych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490, z późn. zm.).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.