I SA/Wr 735/17 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2404269

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 października 2017 r. I SA/Wr 735/17

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek.

Sędziowie WSA: Jadwiga Danuta Mróz, Daria Gawlak-Nowakowska (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 października 2017 r. sprawy ze skargi R. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia (...) r., nr (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. i 2016 r.

I.

uchyla zaskarżoną decyzję;

II.

zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. na rzecz R. S. kwotę 206,00 zł (dwieście sześć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie faktyczne

Przedmiotem skargi R. S. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z (...) r., nr (...) utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Gminy Z. z (...) r., nr (...) ustalającą podatek od nieruchomości za 2015 r. w kwocie 7.916,00 zł oraz za 2016 r. w kwocie 7.916,00 zł za nieruchomość położoną w Z. przy ul. (...).

W przyjętym do rozstrzygnięcia stanie faktycznym sprawy Burmistrz Gminy Z. (dalej: organ I instancji) wydał w dniu (...) r. decyzję (...), którą ustalił R. S. za przedmiotową nieruchomość podatek od nieruchomości za 2015 i za 2016 r. Do opodatkowania przyjęto budynki pozostałe o łącznej powierzchni użytkowej 1.217 m2 (212 + 5 m2) wg stawki 6,24 zł/m2 oraz grunty pozostałe o powierzchni 975 m2 (wg stawki 0,33 zł/m2). Podstawę materialno-prawną decyzji stanowił art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm. dalej: u.p.o.l.).

W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wskazał, że Podatnik nieprawidłowo zadeklarował do opodatkowania podatkiem od nieruchomości powierzchnię budynków mieszkalnych. Wyjaśnił, że z uzupełnionych akt sprawy wynika, że Skarżący wraz z J. B. nabył przedmiotową nieruchomość od Gminy Z., na podstawie aktu notarialnego z 12 października 1998 r. (rep. A nr (...)). Z treści tego aktu wynika, że przedmiotem zakupu było prawo użytkowania wieczystego działki o powierzchni 975 m2 położonej w Z., przy ul. (...) zabudowanej domem mieszkalno-usługowym z częścią mieszkalną na piętrze i częścią przeznaczoną na usługi na parterze. W dacie nabycia nieruchomości budynek był niezamieszkały i nieużytkowany na jakąkolwiek działalność gospodarczą. W przeszłości (do czasu wybudowania nowego domu kultury) Gmina wykorzystywała część obiektu jako dom kultury, a pozostała część była wykorzystywana jako lokale mieszkalne. Ponieważ większość powierzchni zajmowały usługi kultury, dlatego budynek został oznaczony w ewidencji gruntów i budynków ze względu na funkcję dominującą jako budynek oświaty, nauki i kultury oraz budynek sportowy. Organ stwierdził, że z żadnej dokumentacji nie wynika, aby w 2015 r. oraz w 2016 r. pełnił on w jakimkolwiek zakresie funkcję mieszkalną, co uzasadnia przyjęty w decyzji z 18 listopada 2016 r. sposób opodatkowania.

We wniesionym odwołaniu Podatnik (będący od 21 sierpnia 2014 r. jedynym właścicielem nieruchomości) zakwestionował rozstrzygnięcie w części dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za budynki i ich części i wniósł o ustalenie zobowiązania w podatkowego w stosunku do części mieszkalnej budynku według stawki właściwej dla budynków mieszkalnych, alternatywnie o uchylenie decyzji organu I instancji. Zarzucił, że organ unika odniesienia się do informacji zawartych w akcie notarialnym, w którym stroną sprzedającą była Gmina Z. Nie zgodził się z organem, że przeciwdowód powinien mieć charakter urzędowy i zauważył, ze to nie na nim ciąży obowiązek przedstawienia takiego przeciwdowodu w stosunku do danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło zarzutów odwołania i decyzją z (...) r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Na tym etapie postępowania, zasadniczą kwestią sporną była stawka podatku od nieruchomości. Podatnik twierdził, że część spornego budynku o powierzchni 503 m2 ma charakter mieszkalny i w tym zakresie powinien być opodatkowany stawką jak dla budynków mieszkalnych. Natomiast według organu, decydujące znaczenie dla ustalenia charakteru budynku i należnej stawki opodatkowania ma zapis w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja ta, jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, przy uwzględnieniu art. 21 ustawy z 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (w wersji obowiązującej w 2014 r. Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 z późn. zm. dalej: P.g.k.) służy m.in. ustaleniu funkcji budynku i stanowi podstawę do wymiaru podatku od nieruchomości od przedmiotu opodatkowania jakim jest budynek. Analiza dowodów zgromadzonych w aktach sprawy wskazywała na rozbieżność co do funkcji budynku, zachodzącą pomiędzy treścią umowy sprzedaży z dnia 12 października 1998 r. (akt notarialny sprzedaży nieruchomości przez Gminę Z.), gdzie wskazano, że sporny budynek ma charakter mieszkalno - usługowy, a zapisami w ewidencji gruntów i budynków, gdzie został on określony jako budynki oświaty, nauki i kultury oraz sportowe, zaliczony do kategorii "pozostałe". Rozważając powstałe rozbieżności co do przeznaczenia i funkcji użytkowej budynku, organ odwoławczy wskazał na zapisy w ewidencji gruntów i budynków ale też na dokonane w postępowaniu oględziny nieruchomości (10 marca 2016 r.) i kontrolę podatkową (5 lipca 2016 r.), której celem było dokonanie pomiaru i ustalenie sposobu wykorzystania powierzchni użytkowej spornego budynku. Ponadto z wyjaśnień Starosty T. wynikało, że w 2007 r. na terenie Z. została przeprowadzona modernizacja ewidencji gruntów, w wyniku której sporny budynek zakwalifikowano jako budynek oświaty, nauki i kultury oraz budynek sportowy, zaś Podatnik nie zgłosił uwag ani zarzutów do sporządzonego operatu opisowo - kartograficznego i ujawnionych w ewidencji zapisów. Z ustaleń organów wynikało też, że zły stan techniczny budynku uniemożliwiał korzystanie z jego ewentualnej funkcji mieszkaniowej, co potwierdziła decyzja Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w T. (z (...) r.), nakazująca R. S. zabezpieczenie "będącego w katastrofalnym stanie technicznym" obiektu budowlanego oraz jego ogrodzenia, a także wywieszenie tablic informacyjnych o zakazie wejścia na teren nieruchomości. Organ uznał, że Podatnik nie wykazał, aby w posiadanej nieruchomości nastąpiło wyodrębnienie lokalu mieszkalnego, co dopiero mogłoby stanowić podstawę do zastosowania stawki podatkowej właściwej dla budynków mieszkalnych lub ich części. Za zbędne uznał organ odwoławczy przeprowadzenie wnioskowanego dowodu z zeznań świadków, którzy zamieszkiwali budynek w latach 60 - 70 - tych, gdyż z uzupełnionych dowodów jednoznacznie wynikało, że budynek (sklasyfikowany w ewidencji jako budynek oświaty, nauki i kultury oraz sportowy) - nie pełnił w spornych latach funkcji mieszkaniowej. W świetle tak ustalonego stanu faktycznego - organ odwoławczy stwierdził, że wiążące są dla organów podatkowych zapisy w ewidencji gruntów i budynków (art. 21 P.g.k.), stąd zasadnie opodatkowano sporny budynek podatkiem od nieruchomości według stawki jak dla budynków "pozostałych".

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu - Podatnik zaskarżył decyzję SKO w części wymierzającej podatek od nieruchomości dla mieszkalnej części budynku o powierzchni 462 m2 według stawek przypisanych częściom pozostałym (budynkom gospodarczym) i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie na jego rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Zaskarżonej decyzji zarzucił:

I. Naruszenie przepisów prawa materialnego:

- art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - poprzez nieuwzględnienie w podstawie wymiaru podatku od nieruchomości części mieszkalnej budynku położonego w Z. przy ul. (...) i niezastosowanie w stosunku do tej części stawki właściwej dla mieszkalnej części budynku, a przez to dokonanie błędnego opodatkowania nieruchomości oraz poprzez przyjęcie, że tylko wyodrębnienie lokali mieszkalnych skutkuje opodatkowaniem części budynku stawką właściwą dla budynków mieszkalnych lub ich części;

II. Rażące naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez:

- uchybienie przepisom art. 120, art. 121 § 1, art. 122 Ordynacji podatkowej (OP) - poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych;

- naruszenie art. 180 § 1 i art. 181 OP - poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków D. Z. i M. Z., co przyczyniło się do braku wyjaśnienia sprawy, w sytuacji gdy zeznania świadków należą do katalogu środków dowodowych w postępowaniu podatkowym, a wnioskowany przez podatnika dowód w tym zakresie był istotny dla rozstrzygnięcia sprawy;

- naruszenie art. 191 O. p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i przez to wydanie decyzji pro fiskalnej;

- naruszenie art. 180 § 1 w związku z art. 198 § 1 OP - poprzez dopuszczenie dowodu z oględzin oraz kontroli podatkowej budynku - przedmiotu opodatkowania - i orzeczenie w zaskarżonej decyzji wbrew wynikom kontroli w zakresie stwierdzenia istnienia w obrębie budynku wydzielonej trwałymi ścianami części mieszkalnej;

- naruszenie art. 194 § 3 OP - poprzez zaakceptowanie przez SKO stanowiska organu pierwszej instancji o niedopuszczalności dowodów przeciw zapisom w ewidencji gruntów i budynków.

III. Naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez uchybienie przepisom art. 2a OP - poprzez niezastosowanie zasady, iż niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie i podtrzymało swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Przed rozprawą - w dniu 17 października 2017 r. wpłynęło do Sądu pismo Skarżącego z 15 października 2017 r. - stanowiące odpowiedź na odpowiedź SKO na skargę wraz z załącznikami, w tym: wydrukiem uchwały Nr IV/39/11 Rady Miejskiej w Z. z dnia 11 lutego 2011 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (...); oraz uchwałą Nr 0007.V.24.2015 Rady Miejskiej w Z. z dnia 25 lutego 2015 r. Treść pisma a w szczególności jego załączniki - dokumentować mają funkcje spornego obiektu, jakie przypisywano mu w oficjalnych dokumentach urzędowych.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie jej zarzuty były uzasadnione.

Nie budzi wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania. Funkcja budynku ma zatem wpływ na określenie wysokości podatku, który stanowi iloczyn stawki podatku (związanej z funkcją budynku lub jego części) i powierzchni użytkowej budynku.

Z akt sprawy wynika, że rozbieżności w stanowiskach organu i Podatnika dotyczyły zarówno charakteru i przeznaczenia użytkowanego budynku, jak i powierzchni wykorzystywanej na określone cele.

Podkreślić należy, że dla prawidłowego określenia stawki podatku od nieruchomości za określony w decyzji okres, konieczne jest ustalenie rzeczywistego wykorzystania lub przeznaczenia przedmiotu opodatkowania w okresie, za jaki wymierzany jest podatek. Z historycznej analizy akt sprawy wynika, że sporny budynek wykorzystywany był w przeszłości na cele związane z oświatą, kulturą, nauką i sportem. Nie wykluczono też, że część jego pomieszczeń wykorzystywana była w przeszłości na cele mieszkaniowe. Taki charakter nieruchomości potwierdzają zarówno wpisy w ewidencji gruntów i budynków (stanowiące w świetle art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę wymiaru podatków) jak i akt notarialny z 12 października 1998 r. - umowa sprzedaży przez Burmistrza Z. nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalno - usługowym. Oba dokumenty są w świetle dowodów z art. 194 § 1 OP - dokumentami urzędowymi - istotnymi dla dokonania ustaleń faktycznych. Podkreślić jednak należy, że podatek od nieruchomości ustalany jest na określony w decyzji okres i dotyczyć musi nie historycznego wykorzystania obiektu ale jego aktualnie pełnionych funkcji. Nie kwestionując urzędowego charakteru dokumentu jakim jest ewidencja gruntów i budynków (art. 21 P.g.k.) nie można wykluczyć przeprowadzenia przeciw ujawnionym w niej zapisom przeciwdowodu, w szczególności, gdy przeczą im inne dokumenty o charakterze urzędowym, jak akt notarialny sprzedaży tej nieruchomości z zawartym w nim oświadczeniem Burmistrza o mieszkalno - usługowym charakterze budynku, który teraz - dla celów podatkowych podważa taką jego funkcję - ewidentnie podważając zaufanie do organów władzy. Nie jest przy tym sporne w sprawie, że już w chwili zakupu (1998 r.) budynek ten nie był wykorzystywany jako "dom kultury", gdyż obiekt ten został wcześniej przeniesiony do nowo wybudowanego budynku. Tym bardziej nie pełnił takiej funkcji w 2007 r. gdy sporządzana była aktualizacja ewidencji nieruchomości. W chwili zakupu nie był też zamieszkały ani nie była w nim prowadzona jakakolwiek działalność gospodarcza. Istotne jest przy tym, że w akcie notarialnym sprzedaży sama Gmina określiła charakter tego obiektu jako budynek "mieszkalno - usługowy" zaś rozbieżności dotyczą usytuowania (na parterze czy na piętrze) i powierzchni pomieszczeń służących celom mieszkaniowym. Również w postępowaniu, w trakcie oględzin budynku organ potwierdził, że część pomieszczeń (na parterze) służyła celom mieszkaniowym. Podatnik, nabywając budynek od Gminy i działając w zaufaniu do organu, miał zatem podstawy sądzić, że jest to budynek mieszkalno - usługowy i takie jego funkcje zostaną uwzględnione dla celów podatkowych. Zatem przypisywanie obecnie tej nieruchomości historycznego charakteru (budynku domu kultury), jakiego nie spełniał już w chwili nabycia przez Podatnika, uzasadnia słuszne jego pretensje, że takie działanie podważa zaufanie do organów podatkowych a pominięcie dowodów zgromadzonych w postępowaniu, które potwierdziło mieszkalną funkcję części pomieszczeń - narusza art. 180 § 1 w zw. z art. 198 § 1 OP i zasadę swobodnej oceny dowodów z art. 191 OP.

W pewnym zakresie uzasadnione są też zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów prawa procesowego - art. 120, art. 121 § 1, art. 122 OP - poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych. W postępowaniu instancyjnym decyzje organu były kilkukrotnie uchylane a mimo to, przyjęty do rozstrzygnięcia stan faktyczny nie pozwala na stwierdzenie, jaka jest aktualnie funkcja spornego budynku. Całe postępowanie organów koncentrowało się na ustalaniu jego historycznej funkcji, ujawnionej w ewidencji gruntów i budynków. Tymczasem, wbrew tym zapisom, budynek ten od dawna nie pełnił funkcji - budynku oświaty, nauki i kultury oraz sportu a okoliczność ta znana była Gminie, która wiele lat wcześniej przeniosła dom kultury do innego obiektu a sprzedając sporny budynek w 1998 r. określiła go jako budynek mieszkalno - usługowy. Gmina obecnie kwestionuje taki jego charakter, choć w protokole z oględzin (sporządzonym 10 marca 2016 r.) stwierdziła, że część pomieszczeń (na parterze) służyła wcześniej na cele mieszkaniowe i w lokalu tym zameldowana była rodzina.

Nierzetelny charakter miała też przeprowadzona w 2007 r. aktualizacja ewidencji, w której wbrew oczywistym faktom, powielono zapis o kulturalno - oświatowej funkcji budynku. Tymczasem, już w chwili sprzedaży w 1998 r. budynek był (i nadal jest) niezamieszkały i nie jest użytkowany na żadną działalność gospodarczą. Zły stan techniczny budynku potwierdza zarówno pismo Komendy Powiatowej Straży Pożarnej w T. z 10 grudnia 2014 r. jak i protokół oględzin i kontroli stanu technicznego Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w T. z 19 grudnia 2014 r., potwierdzony decyzją z (...) r., z której wynika, że obiekt budowlany jest "w katastrofalnym stanie technicznym" i Podatnik zobowiązany został do wywieszenia tablic informacyjnych o zakazie wejścia na teren nieruchomości". Jakkolwiek decyzję wydano w (...) r. to oczywistym jest (uwzględniając dokumentację fotograficzną i brak wykorzystywania obiektu od chwili jego zakupu w 1998 r.) że stan ten nie powstał obecnie, ale jest konsekwencją trwających latami zaniedbań.

Wbrew zgromadzonym w aktach sprawy dowodom, organy nie zweryfikowały swojego stanowiska, uparcie twierdząc, że budynek nadal pełni funkcję (domu kultury), jaka wynika z ewidencji budynków. Organ nie może negować oczywistych faktów, gdyż jako gospodarz postępowania zobowiązany jest do obiektywnego ustalenia stanu faktycznego sprawy.

Podkreślić przy tym należy, że do wadliwych ustaleń przyczynił się też istotnie sam Podatnik, który w informacji złożonej 31 października 2000 r. wykazał do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynki pozostałe o pow. użytkowej 1217 m2, następnie w korekcie informacji z 24 lutego 2014 r. i 17 października 2014 r. zadeklarował do opodatkowania budynki mieszkalne o pow. 391 m2 i budynki pozostałe o pow. 826 m2, zaś w informacji z 6 lipca 2015 r. wykazał jako powierzchnię mieszkalną 503 m2 i 714 m2 jako budynki pozostałe. Zarówno organ jak i Podatnik nie byli też konsekwentni przy wskazywaniu, gdzie (na parterze czy na piętrze) znajdowały się pomieszczenia wykorzystywane na cele mieszkalne.

Organy nie uwzględniły informacji Podatnika o przeznaczeniu części powierzchni na cele mieszkalne. Podkreślić należy, że wbrew własnemu oświadczeniu - wynikającemu z aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości (z 12 października 1998 r.) o mieszkalno - usługowym charakterze budynku (z częścią mieszkalną na piętrze i częścią przeznaczona na usługi na parterze) jak i ustaleniom z kontroli podatkowej (udokumentowanej protokołem oględzin z 5 lipca 2016 r.) stwierdzającej, że na powierzchni 53,29 m2 (na parterze) znajdowały się pomieszczenia mieszkalne, organy przyjęły do opodatkowania całości budynku o pow. 1217 m2 stawkę podatku od nieruchomości określoną dla budynków "pozostałych".

Takich ustaleń nie można uznać za prawidłowe i zgodne z art. 191 OP. Skarżący zasadnie domagał się w postępowaniu i konsekwentnie zarzuca w skardze, że jakkolwiek dane z ewidencji gruntów i budynków stanowią (zgodnie z art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego) podstawę wymiaru podatku od nieruchomości, to nie są to dowody niepodważalne, w szczególności, gdy ujawnione w tej ewidencji zapisy są ewidentnie nieaktualne. Sądowi z urzędu znany jest fakt, że w postępowaniu podatkowym w przedmiocie podatku od nieruchomości za okres od września do grudnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Wr 734/17) organ odwoławczy - z uwagi na naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 OP - nakazał (m.in. decyzją z 27 października 2015 r.) przeprowadzenie oględzin i wyjaśnienie w sposób jednoznaczny charakteru i funkcji spornego budynku, wskazując na otwarty katalog środków dowodowych. Pomimo jednoznacznych wskazań, zalecenia z decyzji kasacyjnej nie zostały prawidłowo zrealizowane przez organ I instancji, zaś organ odwoławczy zaakceptował je w kolejnym swoim rozstrzygnięciu.

Ponadto, sprzeczność z przyjętą w zaskarżonej decyzji kwalifikacją spornego budynku wynika również z dokumentów załączonych do złożonego przed rozprawą przez skarżącego - pisma z 15 października 2017 r. (K-37-47 akt sądowych), gdzie w Uchwale Nr IV/39/11 Rady Miejskiej w Z. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (...) w § 17 poz. 24 sporna nieruchomość przy ul. (...) figuruje jako "dom mieszkalny, obecnie Dom Kultury", zaś w uchwale Nr 0007.V.24.2015 Rady Miejskiej w Z. z 25 lutego 2015 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (...) ta sama nieruchomość (wykazana w § 9 pkt 9) Lp. 21) została sklasyfikowana jako "dom mieszkalny". Dokumenty te, obok aktu notarialnego sprzedaży nieruchomości z 12 października 1998 r. wskazują na ewidentną sprzeczność kwalifikacji spornego budynku, przyjętą przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji wyłącznie w oparciu o ewidencję gruntów i budynków. Taka rozbieżność w kwalifikowaniu tego samego budynku wynikająca z oficjalnych dokumentów urzędowych, której nie wyjaśnił organ podatkowy, wskazuje na dowolność przyjętych w sprawie ustaleń faktycznych. Wadliwie ustalony stan faktyczny - podważa z kolei w sposób oczywisty - poprawność przyjętych w decyzji skutków podatkowych.

W realiach rozpoznawanej sprawy, w sytuacji gdy zapisy w zmodernizowanej w 2007 r. ewidencji gruntów i budynków były ewidentnie nieaktualne, gdyż budynek już przed 1998 r. nie służył celom oświatowym, naukowym, kulturalnym ani sportowym, był niezamieszkały i nie służył jakiejkolwiek działalności gospodarczej - organ nie mógł ustalić zobowiązania wyłącznie w oparciu o historyczną funkcję budynku, ale miał obowiązek ustalić jaki jest jego charakter i jaką funkcję pełnił w okresie, za jaki wymierzany jest podatek. Zasada opodatkowania budynku lub jego części stawką właściwą dla faktycznie pełnionej funkcji potwierdza zarówno orzecznictwo sądowe jak i praktyka organów podatkowych. Praktyka i orzecznictwo nie kwestionują, że w sytuacji, gdy część pomieszczeń w budynku mieszkalnym wykorzystywana jest na działalność gospodarczą, powierzchnia ta podlega opodatkowaniu najwyższą stawką podatku od nieruchomości. Zasada rzeczywistej funkcji przedmiotu opodatkowania powinna działać w obie strony, niezależnie od fiskalnych interesów Państwa. Wskazać przy tym należy, że jakkolwiek Podatnik nie akcentował okoliczności, że budynek praktycznie nie jest wykorzystywany, to ze zgromadzonych w sprawie dokumentów wynika, że budynek jest w bardzo złym stanie technicznym, zagrażającym bezpieczeństwu, co potwierdził Nadzór Budowlany nakazując zabezpieczenie obiektu. Rozważyć zatem należy, czy okoliczność ta nie ma wpływu na opodatkowanie.

Ponieważ przeznaczenie i funkcja budynku ma znaczenie dla ustalenia właściwej stawki opodatkowania, stwierdzone uchybienia w zaskarżonej decyzji, uzasadniają uwzględnienie zarzutów procesowych skargi opartych na naruszeniu art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 w zw. z art. 198 § 1 (dowód z oględzin i z kontroli budynku), art. 194 § 3 (bezkrytyczne przyjęcie nieaktualnej ewidencji) a w szczególności naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 OP.

Natomiast Sąd nie podzielił zarzutów skargi, kwestionujących odmowę przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków (D. Z. i M. Z.), zamieszkujących sporną nieruchomość w latach 60-tych i 70-tych. Odmowy przeprowadzenia wnioskowanego przez Podatnika dowodu nie można uznać za takie naruszenie przepisów postępowania (art. 180 i art. 181 OP), które miałoby istotny wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy wynika bowiem, że organy nie kwestionowały faktu zajmowania w przeszłości części pomieszczeń w budynku na cele mieszkalne, co wynika m.in. z protokołu oględzin, który potwierdził że 53,29 m2 (na parterze) wykorzystywane było na te cele. Potwierdza to także akt notarialny sprzedaży nieruchomości (z 12 października 1998 r.) i zawarte w nim oświadczenie Burmistrza Z., że "budynek ma charakter mieszkalno - usługowy z częścią mieszkalną na piętrze i częścią przeznaczoną na usługi na parterze". W ocenie Sądu, przeprowadzanie wnioskowanych dowodów z zeznań świadków, nie ma istotnego znaczenia dla ustalenia aktualnej funkcji budynku lub jego części. W kontekście tych zarzutów skargi, można jedynie uznać, że wbrew oświadczeniu Burmistrza Z. w akcie notarialnym sprzedaży, że budynek ma charakter mieszkalno - usługowy i potwierdzenia w postępowaniu podatkowym, że część pomieszczeń służyła w przeszłości celom mieszkaniowym - organ bezzasadnie pominął te okoliczności w przyjętym do rozstrzygnięcia stanie faktycznym.

Podkreślić przy tym należy, że sam podatnik w swoich oświadczeniach też jest niekonsekwentny co do funkcji poszczególnych pomieszczeń i powierzchni jaka służyła celom mieszkaniowym, co wynika z pism i informacji (deklaracji) składanych do organu, w których wykazywał różne powierzchnie jako służące celom mieszkaniowym: 31 października 2000 r. - zadeklarował całą powierzchnię - 1217 m2 jako budynki pozostałe; 24 lutego 2014 r. i 17 października 2014 r. - wskazał budynki mieszkalne o pow. 391 m2, zaś 6 lipca 2015 r. - powierzchnię budynków mieszkalnych określił na 503 m2 (498+5 m2). Natomiast w skardze kwestionuje decyzję zarzucając, że organy wadliwie nie uwzględniły jako mieszkalnej części budynku - powierzchni 462 m2. Rozbieżności dotyczą też kondygnacji na której miały znajdować się pomieszczenia mieszkalne. Również organy, pomimo oględzin i weryfikacji dokumentów źródłowych nie wskazały jednoznacznie, jaka powierzchnia i gdzie zlokalizowana wykorzystywana była w przeszłości na cele mieszkaniowe.

W ocenie Sądu - okoliczności te i wykazane rozbieżności w tym zakresie - nie mają istotnego znaczenia w zakresie, jaki dotyczy lat poprzedzający okres objęty decyzją wymiarową. Nie można natomiast zaakceptować związanych z tym wątpliwości w zakresie, jaki dotyczy funkcji i przeznaczenia (całości lub części) budynku w okresie za jaki wymierzany jest podatek, w kontrolowanej sprawie za 2015 oraz 2016 r.

Sąd nie znalazł też podstaw do uwzględnienia zarzutu skargi opartego na naruszeniu art. 2a Ordynacji podatkowej. Z treści tego przepisu wynika, że "niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego" rozstrzyga się na korzyść podatnika. Natomiast w spornej tu sprawie, wątpliwości nie dotyczą przepisów prawa podatkowego ale stanu faktycznego a konkretnie funkcji (charakteru) budynku i jego wykorzystywania na określone cele w okresie objętym opodatkowaniem. Problematyczne nie jest bowiem czy sporny budynek podlega opodatkowaniu ale jakim celom służy obecnie, gdyż to determinuje stawkę, jaką należy zastosować do jego opodatkowania.

Stwierdzone naruszenie przepisów postępowania czyni przedwczesnym ocenę zarzutu naruszenia prawa materialnego - opartego na naruszeniu art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.- poprzez nieuwzględnienie w podstawie wymiaru podatku od nieruchomości części mieszkalnej spornego budynku.

W ponownie przeprowadzonym postępowaniu - organ podatkowy - przestrzegając zasady zaufania do organu, ustali faktyczne przeznaczenie i aktualne (w okresie opodatkowania) wykorzystanie pomieszczeń spornego budynku. W szczególności - oceni zgromadzone dotychczas dowody, konfrontując z zapisami w ewidencji gruntów i budynków, okoliczności potwierdzone w postępowaniu a wskazujące na mieszkalną funkcję części pomieszczeń. W tym zakresie uwzględni w szczególności zapisy aktu notarialnego (z 12 października 1998 r.) zakupu przez Podatnika spornej nieruchomości, wskazujące na mieszkalno - usługowy charakter budynku oraz ustalenia wynikające z protokołu oględzin (z 10 marca 2016 r.) i kontroli podatkowej budynku (z 5 lipca 2016 r.), których celem było określenie powierzchni użytkowej pomieszczeń mieszkalnych, przez dokonanie pomiaru i ustalenie sposobu ich wykorzystania. Dopiero jednoznaczne ustalenia w tym zakresie pozwolą na określenie skutków w podatku od nieruchomości na podstawie materialnych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 - p.p.s.a.). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a. postanawiając o zwrocie uiszczonego wpisu w kwocie 100,00 zł.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.