Orzeczenia sądów
Opublikowano: www.nsa.gov.pl

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu
z dnia 23 marca 2006 r.
I SA/Wr 14/05

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca).

Sędziowie WSA: Maria Tkacz-Rutkowska, Asesor Dagmara Dominik.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2006 r. sprawy ze skargi I. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia (...). Nr (...) w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. postanowieniem z dnia (...) wszczął postępowanie podatkowe wobec skarżącego I. S. w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów osób fizycznych za 1999 rok. Postępowanie podatkowe zostało zakończone wydaniem w dniu (...). decyzji o nr (...)określającej podatnikowi zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym za 1999 r. w wysokości (...) zł oraz nadpłatę w tymże podatku w wysokości (...) zł.

Decyzja powyższa została osobiście doręczona podatnikowi w dniu (...). Od tej decyzji pełnomocnik skarżącego doradca podatkowy M. S. w dniu (...). wniósł odwołanie do którego dołączył uwierzytelniony odpis udzielonego mu w dniu (...). pełnomocnictwa. Jako zarzut odwołania pełnomocnik podatnika podniósł, iż organ podatkowy I instancji prowadził postępowanie z pominięciem pełnomocnika, a o podjętym rozstrzygnięciu dowiedział się dopiero od swojego mocodawcy w dniu (...). Uznał zatem iż odwołanie wniósł w terminie.

Postanowieniem z dnia (...). Nr (...)organ II instancji pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia uznając iż zostało ono wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia. Dyrektor Izby Skarbowej we W. O/Z w W. uznał iż przed organem I instancji podatnik działał osobiście, a nie przez pełnomocnika, bowiem do akt sprawy nie dołączono uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa udzielonego M. S. Z ustaleń poczynionych w sprawie wynika iż doradca podatkowy M. S. w dniu (...). dostarczył Urzędowi Skarbowemu w Ś. oryginał udzielonego mu w dniu (...). przez skarżącego pełnomocnictwa do występowania w jego imieniu przed organami podatkowymi we wszystkich sprawach należących do właściwości organów podatkowych w zakresie wszelkich postępowań podatkowych, kontrolnych i czynności sprawdzających w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1998-1999 i poszczególne miesiące tych lat w zakresie podatku od towarów i usług. Z uwagi na to, że M. S. oryginał udzielonego mu pełnomocnictwa z dnia (...) złożył Urzędowi Skarbowemu w Ś. (...). organ podatkowy I instancji dołączył egzemplarz tego pełnomocnictwa do akt aktualnie prowadzonej sprawy z zakresu udzielonego pełnomocnictwa tj. do akt postępowania w zakresie podatku od towarów i usług za 1998 r., które toczyło się od (...).

Skoro zaś organ podatkowy wszczął kolejne przedmiotowe postępowanie to postanowienie o jego wszczęciu skierował do podatnika. Od woli zaś podatnika zdaniem organu odwoławczego zależało czy w tym konkretnym postępowaniu będzie działał osobiście, czy też za pośrednictwem pełnomocnika. Skoro zatem po wszczęciu postępowania podatkowego wobec skarżącego w przedmiotowej sprawie doradca podatkowy M. S. nie zgłosił swojego udziału w sprawie poprzez przedłożenie stosownego pełnomocnictwa, to nie można zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. stawiać zarzutu, iż organ podatkowy I instancji prowadził postępowanie z pominięciem pełnomocnika.

Skoro zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie, a fakt ten nastąpił (...)to czternastodniowy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu (...). Wniesione zatem przez doradcę podatkowego M. S. (pełn. skarżącego) odwołanie w dniu (...). uznał organ odwoławczy jako spóźnione w związku z czym pozostawił je bez rozpatrzenia.

W skardze wniesionej przez podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucono naruszenie art. 120, 121 § 1 w zw. z art. 145 § 3 ordynacji podatkowej.

Skarżący twierdzi, że w dniu (...) r. udzielił doradcy podatkowemu M. S. pełnomocnictwo ogólne, w którym wskazał adres doręczeń wszelkiej korespondencji od organów podatkowych do Kancelarii Podatkowej doradcy podatkowego w Ś. przy ul. A. K. (...). Udzielone pełnomocnictwo doradca podatkowy doręczył Naczelnikowi Urzędowi Skarbowemu w celu kierowania korespondencji zgodnie z wolą podatnika na wskazany adres doręczeń, ponieważ podatnik w związku z prowadzoną działalnością często przebywał poza granicami kraju. Pomimo wskazania adresu doręczeń, Naczelnik Urzędu Skarbowego wbrew woli podatnika i wbrew przepisom prawa, nie doręczył na wskazany adres korespondencji dotyczącej przedmiotowej sprawy. Działając w powyższy sposób utrudniono stronie monitorowanie przebiegu postępowania i uniemożliwiono czynny udział w prowadzonym postępowaniu poprzez ustanowionego pełnomocnika.

Skarżący uważa, że w sytuacji nie doręczenia decyzji na wskazany adres doręczeń, decyzja nie została doręczona i nie weszła do obrotu prawnego, co oznacza, iż nie rozpoczął się jeszcze bieg 14 dniowego terminu do złożenia odwołania.

Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, albowiem zarzuty w niej podniesione nie są skuteczne. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1 269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji (postanowień) z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłyby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, pzo.1 270).

W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną jest procesowe zagadnienie dotyczące pominięcia udziału pełnomocnika w postępowaniu prowadzonym przez organ I instancji. Wniosek taki strona skarżąca opiera na fakcie, że w dniu (...). złożyła w Urzędzie Skarbowym w Ś. pełnomocnictwo do reprezentowania jej między innymi przed organami podatkowymi wszystkich instancji przez doradcę podatkowego M. S. Zakres umocowania określono w ten sposób, iż pełnomocnik będący doradcą podatkowym miał reprezentować stronę "we wszystkich sprawach, które są obecnie przedmiotem postępowania ww. organów oraz wszystkich spraw, które w przyszłości mogą być przedmiotem postępowania wskazanych wyżej organów ww. zakresie". Pełnomocnictwo zostało udzielone (...). a zatem wedle skarżącego przy wskazanym wyżej zakresie umocowania, w chwili wszczęcia postępowania w sprawie określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. pełnomocnictwo to było skuteczne i powinno obligować organ prowadzący postępowanie do zapewnienia temu pełnomocnikowi pełnego udziału w postępowaniu, w tym także do dokonywania doręczeń do jego rąk.

W sprawie jest bezsporne, że zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania jak i decyzja organu I instancji zostały wydane i doręczone bezpośrednio stronie, natomiast dokument stwierdzający udzielenie pełnomocnictwa został dołączony przez pełnomocnika doradcę podatkowego do odwołania (kserokopia pełnomocnictwa z dnia (...)., której zgodność z oryginałem stwierdził doradca podatkowy M. S.) i wpłynął do Urzędu Skarbowego w dniu (...).

Oceniając powyższy stan sprawy należy przede wszystkim odwołać się do art. 136 ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.), w którym ustanowiono zasadę o możliwości działania strony przez pełnomocnika w zakresie tych wszystkich spraw, które nie wymagają osobistego działania samej strony. A zatem każda strona, w tym osoba fizyczna, może działać w sprawie przez pełnomocnika. Jednakże dla wykazania, że pełnomocnik został dla strony ustanowiony, niezbędne jest okazanie (złożenie do akt sprawy) dokumentu stwierdzającego ustanowienie takiego pełnomocnika. Wymaganie to jednoznacznie zostało określone w art. 137 § 3 Ordynacji, który nakazuje dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, przy czym doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Dopiero od chwili doręczenia pełnomocnictwa organowi prowadzącemu postępowanie pełnomocnik ten powinien być zawiadomiony o wszystkich czynnościach i wezwany do udziału w nich, gdyż to zapewnia prawidłowy udział strony w postępowaniu. Od tego momentu pominięcie pełnomocnika przez organ prowadzący postępowanie musiałoby być traktowane jako pominięcie samej strony i stanowiłoby o istotnej wadliwości takiego postępowania. W orzecznictwie NSA dotyczącym omawianego zagadnienia akcentowane jest rygorystyczne wymaganie zapewnienia udziału pełnomocnikowi w prowadzonym postępowaniu, jednakże w swych licznych orzeczeniach NSA podkreśla, iż obowiązek przestrzegania przez organy prowadzące postępowanie tej kardynalnej zasady postępowania dotyczy sytuacji, gdy pełnomocnictwo zostało złożone do akt. Przykładem rozstrzygnięcia w ten sposób kwestii skutecznego zgłoszenia przez pełnomocnika swego udziału w sprawie może być wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 1998 r. sygn. akt IV SA 1044/96, w którym stwierdzono, że pełnomocnictwo w postępowaniu administracyjnym musi być udzielone wprost, a nie może być domniemane. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w zupełności pogląd wypowiedziany przez NSA w wyroku z dnia 31 maja 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2034/97, z którego jednoznacznie wynika obowiązek organu doręczenia pism pełnomocnikowi jednakże dopiero od momentu, w którym dokument pełnomocnictwa został organowi doręczony. Takie samo w tej mierze stanowisko zajął NSA w innym wyroku z dnia 1 marca 1999 r. sygn. akt II SA 1533/98, w którym również wyrażono pogląd o obowiązku respektowania przez organ udziału pełnomocnika, ale od chwili doręczenia organowi pełnomocnictwa. Z treści uzasadnienia tego wyroku wynika, że w pierwszej kolejności pełnomocnictwo powinno być dołączone do akt sprawy i od tej chwili może być poddane ocenie co do jego skuteczności, jak również rodzi obowiązek po stronie organu podatkowego uwzględnienia udziału pełnomocnika. Zawrócić należy uwagę, iż z treści art. 137 § 3 ordynacji podatkowej jednoznacznie wynika, że dołączenie do akt oryginału lub urzędowego poświadczenia odpisu pełnomocnictwa jest obowiązkiem pełnomocnika. Organ zatem nie ma obowiązku podejmowania wyprzedzających poszukiwań, a w szczególności czy podatnik udzielił ogólnego pełnomocnictwa do występowania we wszystkich sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych i czy pełnomocnictwo to zostało złożone np. do akt prowadzonych w przeszłości przez organ podatkowy wobec danego podatnika. Przepisy prawa podatkowego nie nakładają na organy podatkowe obowiązku ustalania, czy zawarta pomiędzy podatnikiem a doradcą podatkowym umowa stałej współpracy jest nadal aktualna oraz czy udzielone w przeszłości pełnomocnictwo dla doradcy podatkowego nie zostało odwołane.

Należy również wyjaśnić że stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o opłacie skarbowej opłacie skarbowej podlegają dokumenty stwierdzające ustanowienie pełnomocnika oraz ich odpisy (wypisy). W przypadku ustanowienia pełnomocnika w aktach sprawy podatkowej powinien znajdować się oryginał pełnomocnictwa lub odpis opłaconego pełnomocnictwa. Na podstawie powyższego przepisu opłacie skarbowej podlegają każdorazowo odpisy udzielonego pełnomocnictwa, nie jest natomiast wystarczające opłacenie oryginału ogólnego pełnomocnictwa. Konsekwencją powyższego niewątpliwie było uiszczenie przez doradcę podatkowego opłaty skarbowej (uiszczonej znaczkami skarbowymi) od pełnomocnictwa dołączonego do odwołania.

Za poprawnością przyjętego w sprawie stanowiska przemawia przede wszystkim literalna wykładnia powoływanych wcześniej przepisów art. 137 § 2 i 3 ordynacji podatkowej. Wynika z nich, iż regułą jest składanie pełnomocnictwa w formie pisemnej, a w wypadkach ustnego zgłoszenia wymagane jest sporządzenie z tej czynności protokołu. A zatem wolą ustawodawcy było, aby fakt udzielenia pełnomocnictwa był w aktach sprawy pisemnie udokumentowany. Dlatego też słuszne jest stanowisko organu II instancji, iż w rozpatrywanej sprawie w postępowaniu przed organem I instancji nie doszło do naruszenia uprawnień strony przez pominięcie udziału pełnomocnika. Takie pominięcie nie miało miejsca, skoro pełnomocnictwo dla doradcy podatkowego nie zostało przed organem I instancji doręczone przez samego pełnomocnika czy też przez skarżącego.

Wprawdzie w aktach administracyjnych (karta 6) znajduje się kserokopia pełnomocnictwa udzielonego doradcy podatkowemu przez skarżącego w dniu (...)., ale w skardze nie podniesiono zarzutu, iż fizycznie dokument pełnomocnictwa został przez stronę bądź pełnomocnika złożony do akt sprawy w trakcie toczącego się postępowania przed organem I instancji. W odwołaniu zaś od decyzji wydanej przez organ I instancji pełnomocnik skarżącego zawarł stwierdzenie iż "doręczył udzielone pełnomocnictwo do organu skarbowego w dniu (...)." Z powyższego wynika zatem iż pełnomocnik skarżącego nie zgłosił swojego udziału w rozpatrywanej sprawie przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w Ś., skoro postępowanie podatkowe wszczęte zostało postanowieniem z dnia (...).

Mając powyższe na uwadze nie można uznać, iż organ podatkowy prowadził postępowanie z pominięciem pełnomocnika, a co za tym idzie, że był zobowiązany do kierowania korespondencji na adres pełnomocnika. Konsekwencją powyższego było doręczenie decyzji organu I instancji na adres skarżącego i od tej daty należy liczyć termin do wniesienia odwołania. Skoro decyzja od której skarżący wniósł odwołanie została mu doręczona 1(...) to termin do wniesienia odwołania upływał zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 ordynacji podatkowej w (...). Odwołanie zaś strona skarżąca złożyła dopiero (...), a zatem organ odwoławczy słusznie uznał złożone odwołanie przez pełnomocnika skarżącego za wniesione z uchybieniem terminowi do wniesienia odwołania.

Z powyższych względów uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.